Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas

Vadovaujasi Komisijos argumentais ir LVAT 2017 m. gegužės 25 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-466-438/2017 bei 2018 m. gegužės 9 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-556-602/2018 pateiktu išaiškinimu dėl MAĮ 70 straipsnio taikymo.

Nurodo, kad pareiškėjas vartojimo išlaidoms padengti, piniginių lėšų įnešimui į UAB „SB Trade“ ir kitoms išlaidoms panaudojo iš nenustatytų šaltinių gautas pajamas, kurios gavimo metu nebuvo apmokestintos ir deklaruotos Lietuvos Respublikos įstatymų nustatyta tvarka.

Teigia, kad pareiškėjas patirtas išlaidas grynais pinigais grindžia iš K. M. gauta 1 074 000 Lt piniginių lėšų suma, kurią įrodinėjo 2012 m. balandžio 14 d. sutartimi. Pagal šią sutartį K. M. perduoda, o pareiškėjas priima 550 000 Lt rankpinigių, skirtų užtikrinti nekilnojamajam turtui (būsimiems butams), adresu (duomenys neskelbiami), įsigyti ir 524 000 Lt beprocentinę paskolą statybos veiklai vykdyti. Viso pareiškėjui bus perduota ne daugiau kaip 1 074 000 Lt šio projekto įgyvendinimui. Sutartyje numatyta, kad rankpinigiai duodami kaip užtikrinimas/rezervacija būsimų butų (adresas duomenys neskelbiami), kurie bus suprojektuoti, pastatyti ir įteisinti iki 2015 m. kovo 13 d., atlikus namo rekonstrukciją. Suprojektavus ir gavus leidimus rekonstrukcijai, bus pasirašoma preliminarioji nekilnojamojo turto pirkimo – pardavimo sutartis, kurioje bus aiškiai nurodyti būsimi butų plotai, jų kaina ir kitos sutartinės sąlygos. Jeigu iki 2015 m. kovo 13 d. nebus sudaroma nekilnojamojo turto (butų) pirkimo – pardavimo sutartis, bus laikoma, kad sandoris neįvyko, o pareiškėjas privalo ne vėliau kaip per 6 mėnesius grąžinti sumokėtus rankpinigius. Jeigu paskola nebus grąžinta iki nekilnojamojo turto pirkimo – pardavimo sutarties termino (iki 2015 m. kovo 13 d.), o K. M. per 10 kalendorinių dienų raštu nepareikalaus jos grąžinti, paskolos grąžinimas pratęsiamas 1 metams, t. y. iki 2016 m. kovo 13 d. Paskola gali būti grąžinama dalimis. Šalių susitarimu, rankpinigiai ir paskola bus suteikiami dalimis, pervedant juos į nurodytą banko sąskaitą, sumokant tiesiogiai tiekėjams už pateiktas prekes/paslaugas arba grynaisiais pinigais, pasirašant pinigų priėmimo – perdavimo aktą. Sutarties antroje pusėje ranka įrašytas pareiškėjo patvirtinimas, kad 2012 m. balandžio 14 d. gavo 900 000 Lt, o 2012 m. birželio 9 d. gavo 174 000 Lt.

Vadovaujasi LVAT praktika dėl pajamų realumo pagal civilinius sandorius (2007 m. kovo 15 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-17-301/2007, 2011 m. vasario 4 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-438-201/2011; 2011 m. balandžio 1 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-438-953/2011; 2011 m. rugsėjo 15 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-442-2502/2011, taip pat LVAT praktika, susijusią su dovanų davėjų galimybe disponuoti sutartyse nurodytomis lėšomis (LVAT 2018 m. rugsėjo 27 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-1342-422/2018) bei LVAT praktika, susijusia su asmens įrodinėjimo našta jam pasirinkus lėšų suteikimo / gavimo grynaisiais pinigais būdą (LVAT 2013 m. balandžio 15 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-602-27/2013; 2015 m. gruodžio 28 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-1305-602/2015; 2016 m. vasario 8 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-145-602/2016) ir nurodo, kad mokesčių administratorius pagrįstai nepripažino pareiškėjui K. M. perduotų piniginių lėšų.

Teigia, kad paskolos sutartis sudaryta tarp verslininkų ir skirta verslo plėtrai, tačiau paskola ilgalaikė ir beprocentinė, neužtikrinta jokiomis garantijomis (pvz., turto įkeitimu), todėl ji ekonomiškai nenaudinga paskolos davėjui. Tuo pačiu mokesčių administratorius nurodo atsižvelgęs ir į prieštaringus pareiškėjo ir K. M. paaiškinimus: pareiškėjas 2017 m. birželio 1 d. pateiktame paaiškinime nurodė, kad 1 074 000 Lt paskolą K. M. grąžino 2016 m. spalio 26 d., tačiau K. M. 2016 m. lapkričio 6 d. pateiktame paaiškinime nurodė, kad paskola nėra grąžinta.

Tuo pačiu mokesčių administratorius teigia nustatęs, kad K. M. neturėjo finansinių galimybių 2012 m. balandžio 14 d. paskolinti 900 000 Lt, 2012 m. birželio 9 d. paskolinti 174 000 Lt. Nurodo, kad 2018 m. vasario 26 d. buvo atliktas K. M. mokestinis tyrimas (pranešimas apie atliktą mokestinį tyrimą Nr.(7.46E) FR0687-187), kurio metu nustatyta, kad Sutartyje nurodytomis dienomis, t. y. 2012 m. balandžio 14 d. ir 2012 m. birželio 9 d. K. M. išlaidos viršijo gautas pajamas. Pažymi, kad K. M. jokių pretenzijų netinkamai atlikto mokestinio tyrimo nereiškė.

Papildomai pažymi, kad K. M. nedeklaravo pareiškėjui suteiktos paskolos nei Metinėje gyventojo (šeimos) turto deklaracijoje už 2013 m., nei 2012 m. rugpjūčio 10 d. užpildytoje Privačių interesų deklaracijoje, nors pastarojoje deklaravo UAB „Akseleracija“ panašiu laikotarpiu suteiktą paskolą.

Teigia, kad pareiškėjas nepateikė nuolatinio Lietuvos gyventojo pranešimo apie sudarytus sandorius (duomenys neskelbtini) formos, todėl tokiais sandoriais negali būti pagrindžiami jo turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltiniai. Nurodo, kad pareiškėjas pranešimą apie gautų pajamų ir įsigyto turto (įskaitant pasiskolintas pinigines lėšas) įsigijimo šaltinius (forma (duomenys neskelbtini) pateikė ne taisyklėse nustatytu terminu o po 2016 m. birželio 30 dienos, todėl vadovaujantis taisyklių 26 punkto nuostatomis, mokesčių administratorius į vėliau mokesčių mokėtojo pateiktą informaciją neatsižvelgė ir jos nevertino. Mano, kad šių aplinkybių pakanka padaryti išvadai, kad 1 074 000 Lt suma pareiškėjui nebuvo perduota.

Tuo pačiu nurodo, kad nekilnojamojo turto pirkimo – pardavimo sandoris nebuvo sudarytas, nors pagal Sutartį suprojektavus ir gavus leidimus rekonstrukcijai, turėjo būti pasirašyta preliminarioji nekilnojamojo turto pirkimo – pardavimo sutartis, kurioje būtų aiškiai nurodyti būsimi butų plotai, jų kaina ir kitos sutartinės sąlygos. Taip pat mokesčių administratorius vertino aplinkybę, kad nebuvo pateikti jokie įrodymai, jog pareiškėjas grąžino K. M. paskolą ir rankpinigius.

Atsižvelgdama į tai, atsakovė teigia, kad mokesčio bazė vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatomis pagal mokesčių administratoriaus vertinimą apskaičiuota pagrįstai ir nustačius, kad tikrinamuoju laikotarpiu pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo pajamų gavimo šaltiniais patvirtintas pajamas, taip pat pagrįstai pareiškėjui apskaičiuotas mokėtinas GPM ir su juo susijusios sumos.

Teigia, kad mokesčių administratorius tinkamai vykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą pareigą pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas, tačiau pareiškėjas nesilaikė jam MAĮ 67 straipsnio 2 d. įtvirtintos pareigos pateikti įrodymus, kodėl mokesčių administratoriaus priskaičiuotos sumos yra neteisingos. Mano, kad mokesčių mokėtojui nepakanka apsiriboti vien tik paaiškinimais ir kontrargumentais. Pareiškėjas jokių papildomų ir/ar naujų dokumentų pagrindžiančių pinigų perdavimą nepateikė, todėl mano nesant pagrindo kitaip vertinti patikrinimo metu nustatytų aplinkybių.

Pagrindines sąvokas ir taisykles, kurių būtina laikytis vykdant mokesčių įstatymus, pagrindinius apmokestinimo mokesčiais teisinio reglamentavimo principus nustato, taip pat įtvirtina Lietuvos Respublikoje taikomų mokesčių sąrašą, mokesčių administratoriaus funkcijas, teises ir pareigas, mokesčių mokėtojo teises ir pareigas, mokesčių apskaičiavimą ir sumokėjimą, mokesčio bei su juo susijusių sumų priverstinio išieškojimo bei mokestinių ginčų nagrinėjimo tvarką reglamentuoja MAĮ (teisės akto redakcija, galiojanti nuo 2018 m. sausio 1 d.).

MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Iš šio teisinio reguliavimo matyti, kad jame yra įtvirtintos dvi būtinos sąlygos, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: 1) mokėtino mokesčio dydžio turi būti negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka; 2) to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) turi būti negalima dėl atitinkamos mokesčio mokėtojo veiklos – nevykdymo arba netinkamo vykdymo pareigos apskaičiuoti mokesčius nustatyta tvarka; netvarkymo ir/arba nesaugojimo apskaitos ir kitų dokumentų; nebendradarbiavimo su mokesčių administratoriumi.

To paties straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad detalią šio straipsnio įgyvendinimo tvarką nustato Centrinis mokesčių administratorius. Pagal Taisyklių (aktuali teisės akto redakcija, galiojanti nuo 2004 m. gegužės 29 d.) 4 punktą, įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius (nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento, į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir (ar) asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais) (Taisyklių 4.1 punktas). Taisyklių 6.1. punkte nustatyta, kad norėdamas apskaičiuoti mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, mokesčių administratorius konstatuoja faktus bei aplinkybes, kurioms esant gali būti atliktas įvertinimas, t. y. mokesčių administratorius gali priimti sprendimą mokestį apskaičiuoti pagal įvertinimą tik tada, kai nustatomas bent vienas faktas ar aplinkybė, nurodyta Taisyklių 4 punkte.

Taisyklių 28 punkte nurodyta, kad mokesčių administratorius, norėdamas atlikti įvertinimą ir apskaičiuoti mokesčius, privalo surinkti pakankamą kiekį informacijos ir duomenų, reikalingų skaičiavimams atlikti ir pagrįsti. Vertinimui atlikti mokesčių administratoriaus pareigūnas turi pasirinkti tokius informacijos šaltinius, kurie leistų tiksliausiai ir objektyviausiai atlikti įvertinimą. Taisyklių 6.3 punkte įtvirtinta, kad mokesčių administratorius gali taikyti išlaidų metodą.

Išlaidų metodas gali būti taikomas tais atvejais, kai turima informacija (duomenys) apie mokesčių mokėtojo ir jo šeimos narių išlaidas. Toks vertinimas atliekamas lyginant mokesčių mokėtojo ir jo šeimos narių asmenines išlaidas su per atitinkamą laikotarpį deklaruotomis pajamomis. Mokesčių administratorius turi parinkti tokius informacijos ir duomenų šaltinius, kurių pagrindu atliktas vertinimas leistų kuo tiksliau nustatyti mokestinės prievolės dydį. Mokesčių administratorius, taikydamas šį vertinimo metodą, taip pat turi įvertinti ir kitas aplinkybes, kurių tiesioginė įtaka gali būti įvertinta (Taisyklių 14-17 punktai).

Pagal MAĮ 8 straipsnį, kiekvienas mokesčių mokėtojas privalo mokėti mokesčių įstatymų nustatytus mokesčius, laikydamasis mokesčių teisės aktuose nustatytos mokesčio apskaičiavimo ir mokėjimo tvarkos.

GPMĮ 27 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad pareiga nuolatiniam Lietuvos gyventojui, per mokestinį laikotarpį gavusiam pajamų, pasibaigus mokestiniam laikotarpiui, iki kalendorinių metų, einančių po to mokestinio laikotarpio, gegužės 1 dienos (jeigu šio straipsnio 3 dalyje ar šio Įstatymo 28 straipsnyje nenustatyta kitaip) pačiam arba per savo įgaliotą asmenį pateikti mokesčio administratoriui metinę pajamų mokesčio deklaraciją už praėjusį mokestinį laikotarpį ir joje deklaruoti visas praėjusio mokestinio laikotarpio pajamas ir už jas apskaičiuotą pajamų mokestį, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip.

MAĮ 139 straipsnyje nustatyta, kad tuo atveju, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratorius nustato, kad mokesčių mokėtojas neapskaičiavo nedeklaruojamo ar nedeklaravo deklaruojamo mokesčio arba neteisėtai pritaikė mažesnį mokesčio tarifą ir dėl šių priežasčių mokėtiną mokestį neteisėtai sumažino, mokesčių mokėtojui priskaičiuojama trūkstama mokesčio suma ir skiriama nuo 10 iki 50 procentų šios trūkstamos mokesčio sumos dydžio bauda, jei atitinkamo mokesčio įstatymas nenustato kitaip (1 dalis). Jeigu šio straipsnio 1 dalyje nurodyta trūkstama mokesčio suma priskaičiuojama dėl mokesčių administratoriaus mokestinio patikrinimo metu nustatytų mokesčių mokėtojo pajamų, kurių gavimo šaltinių mokesčių mokėtojas negali pagrįsti, mokesčių mokėtojui skiriama nuo 50 iki 100 procentų priskaičiuotos trūkstamos mokesčio sumos dydžio bauda (2 dalis). Skirdamas konkrečią baudą, jos dydį mokesčių administratorius nustato vadovaudamasis šio Įstatymo 140 straipsnyje nustatytomis baudų skyrimo taisyklėmis (3 dalis).

MAĮ 140 straipsnyje įtvirtintos baudų skyrimo taisyklės, pagal kurias mokesčių administratorius už mokesčių įstatymų pažeidimus skiria asmenims baudas, vadovaudamasis teisingumo, protingumo kriterijais ir neviršydamas šio Įstatymo 139 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatytų skirtinos baudos dydžių, o jeigu skirtinos baudos dydžiai nustatyti specialiajame mokesčio įstatyme, – neviršydamas jame nustatytų skirtinos baudos dydžių, atsižvelgdamas į: 1) pažeidimo pavojingumo pobūdį ir mastą; 2) kaltę (kaltės formą ir rūšį); 3) dėl padaryto pažeidimo atsiradusią žalą; 4) atsakomybę lengvinančias ir sunkinančias aplinkybes (2 dalis).

Asmens atsakomybę lengvinančios aplinkybės yra šios: 1) asmuo pripažino mokesčio įstatymo pažeidimą ir bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi šio pažeidimo tyrimo metu (sudarė sąlygas tinkamai mokesčių administratoriaus veiklai tiriant pažeidimą, pateikė mokesčių administratoriui prašomą informaciją, padėjo mokesčių administratoriui išaiškinti šį pažeidimą ir jame dalyvavusius asmenis); 2) asmuo savo noru atlygino arba pašalino dėl pažeidimo padarymo atsiradusią žalą; 3) pažeidimas padarytas dėl sunkios fizinio asmens ekonominės ir (ar) socialinės padėties; 4) pažeidimas padarytas dėl psichinės ir (ar) fizinės prievartos; 5) pažeidimas padarytas kitomis svarbiomis aplinkybėmis, kurias mokesčių administratorius pripažįsta lengvinančiomis aplinkybėmis (3 dalis).

Asmens atsakomybę sunkinančios aplinkybės yra šios: 1) pažeidimas padarytas asmeniui siekiant gauti mokestinę naudą, kaip ji suprantama pagal šio Įstatymo 69 straipsnio 1 dalį, ir mokesčiai apskaičiuoti mokesčių administratoriui taikant turinio viršenybės prieš formą principą; 2) mokesčių mokėtojas nevykdo ar netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokestį, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius neturi galimybių apskaičiuoti mokėtinų mokesčių įprastine, t. y. specialiojo mokesčio įstatymo nustatyta, tvarka; 3) kai mokesčių mokėtojas mokesčių administratoriaus nurodytu laiku nepateikia mokesčių administratoriui tinkamų dokumentų apie sandorių ar ūkinių operacijų vertę arba pateikia netinkamus dokumentus ir mokesčių administratorius koreguoja sandorių ar ūkinių operacijų vertę, taikydamas Pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnį arba Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 15 straipsnį; 4) mokesčių mokėtojas, vykdydamas mokestines prievoles, vengia bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi ir teikti jam aktualią informaciją ar paaiškinimus; 5) dėl mokesčių mokėtojo tyčinių veiksmų ar neveikimo padaryta didelė žala valstybės biudžetui, kai nesumokėtų mokesčių dydis viršija 500 bazinių socialinių išmokų; 6) į buhalterinę apskaitą įtraukti juridinės galios neturintys apskaitos dokumentai, kuriuose nurodytomis sąlygomis užfiksuotos ūkinės operacijos realiai neįvyko (4 dalis).