- Teismas
- Regionų apygardos administracinis teismas
- Dokumentas
- Sprendimas
- Data
- 2018-04-26
- Bylos Nr.
- I-1792-331/2018
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjas
- Henrikas Sadauskas
- Pareiškėjas
- E. V.
- Atsakovas
- Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Trečiasis asmuo
- Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija
viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo E. V. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiasis suinteresuotas asmuo Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, dėl sprendimų panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teismas nustatė:
1. Klaipėdos apskrities mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir Klaipėdos AVMI) 2017 m. liepos 14 d. sprendimu Nr. (6.5)-FR0682-280 patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 79 983,20 Eur Gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), 17 235,05 Eur GPM delspinigių ir 20 proc. 15 996 Eur GPM baudą (Komisijos byla, 1 t., b. 1. 81–83).
Žemesnės instancijos teismas
2. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2017 m. spalio 9 d. sprendimu Nr. 68-164 (toliau – ir Sprendimas) patvirtino Klaipėdos AVMI 2017 m. liepos 14 d. sprendimą (Komisijos byla, 1 t., b. 1. 35–39).
3. Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK, Komisija) 2017 m. gruodžio 28 d. sprendimu Nr. S-273 (7-240/2017) (toliau – MGK sprendimas) patvirtino VMI 2017 m. spalio 9 d. sprendimą (Komisijos byla, 2 t., b. 1. 173–196).
Šalies argumentai
4. Pareiškėjas, nesutikdamas su šiais sprendimais, kreipėsi į teismą su skundu (b. l. 1–15) ir prašo panaikinti: 1) MGK 2017 m. gruodžio 28 d. sprendimą; 2) VMI 2017 m. spalio 9 d. sprendimą; 3) Klaipėdos AVMI 2017 m. liepos 14 d. sprendimą.
5. Paaiškino, kad MGK skundžiamu sprendimu patvirtino Sprendimą bei jame nurodytas pareiškėjui papildomai apskaičiuotas sumas: 79 983,20 Eur GPM, 17 235,05 Eur GPM delspinigių, 15 996 Eur GPM baudą (20 proc. nuo mokesčio sumos). Jis kartu su sutuoktine 2013 m. gegužės 6 d. perleido UAB „Pamario jėgainių energija“ akcijas (iš viso 20 proc.) UAB „Line Map“ už 2 164 000 Lt, kurias bendrosios jungtinės nuosavybės teise iš fizinių asmenų pareiškėjas įsigijo 2010 m. kovo 31 d. Išanalizavusi galimas akcijų įsigijimo finansavimo galimybes, akcijų pirkėja UAB „Line Map“ išleido obligacijas, kurias įsigijo ir apmokėjo pareiškėjas pagal 2013 m. gegužės 9 d. Obligacijų pasirašymo sutartį Nr. 1 (toliau – ir Obligacijų sutartis). UAB „Line Map“, vykdydama su pareiškėju sudarytą 2013 m. gegužės 9 d. tarpusavio skolų užskaitymo aktą (toliau – ir Užskaitymo aktas), priešpriešinių reikalavimų įskaitymo būdu atsiskaitė su pareiškėju už akcijas, įsigytas pagal 2013 m. gegužės 6 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartį (toliau – ir Akcijų pardavimo sutartis), o pareiškėjas atsiskaitė su UAB „Line Map“ už įsigytas obligacijas. Už obligacijas skaičiuojamos ir pareiškėjui mokamos palūkanos - gautas palūkanas pareiškėjas deklaravo ir nuo jų sumokėjo taikomą gyventojų pajamų mokestį. Pajamos už akcijų pardavimą, kurios gautos 2013 m. gegužės 9 d. pagal Užskaitymo aktą, deklaruotos teisės aktų nustatyta tvarka ir terminais - 2014 m. balandžio 30 d. pateikta pajamų mokesčio deklaracija. Pareiškėjo teigimu, mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos, neatsižvelgdamos į sandorių sudarymo aplinkybes, obligacijų išleidimo bei tarpusavio skolų užskaitymo atžvilgiu nepagrįstai taikė turinio viršenybės prieš formą principą, teigdamos, jog pareiškėjo 2013 m. gegužės 9 d. sudaryti ir vykdyti sandoriai buvo sudaryti turint vienintelį tikslą - gauti mokestinės naudos, t. y. pareiškėjui turint tikslą išvengti GPM mokėjimo nuo vertybinių popierių pardavimo pajamų.
5.2. Pareiškėjo teigimu, Akcijų pardavimo sutartį 2013 m. gegužės 6 d. jis sudarė siekdamas uždirbti pelno iš šių akcijų pardavimo (akcijos parduotos už ekonomiškai pagrįstą kainą; pajamos, kurias pareiškėjas gavo 2013 m. gegužės 9 d. pagal Užskaitymo aktą, deklaruotos teisės aktų nustatyta tvarka ir terminais). 2013 m. gegužės 9 d. sudarydami Obligacijų sutartį tiek pareiškėjas, tiek UAB „Line Map“, sudarė ekonomiškai pagrįstą sandorį - UAB „Line Map“ ekonomiškai pagrįstomis ir naudingiausiomis sąlygomis (žemomis palūkanomis, lyginant su kitomis finansavimo alternatyvomis - pvz., bankiniu finansavimu) pasiskolino pinigus ir padengė savo finansinį įsipareigojimą atsiskaityti už UAB „Line Map“ padarytą investiciją - įsigytas UAB „Pamario jėgainių energija“ akcijas (vėliau sėkmingai realizuotas). Savo ruožtu pareiškėjas gavo galimybę gauti palūkanas, kurios buvo didesnės, nei bankų siūlytos palūkanos už indėlius. Todėl Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 69 straipsnio 1 dalyje numatyto pagrindo (vienintelio sandorio tikslo - gauti mokestinę naudą) taikyti turinio viršenybės prieš formą principą, nėra.
5.3. Sandorių (Akcijų pardavimo, Obligacijų sutarties bei Užskaitymo akto) sudarymo tikslu nebuvo ir objektyviai negalėjo būti siekis išvengti GPM mokestinės prievolės (gauti mokestinę naudą), kuri objektyviai neegzistavo pagal Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymą (toliau – ir GPMĮ). Šiuo tikslu taip pat negalėjo būti ir „būsimos“ mokestinės naudos siekis, nes sandorių sudarymo metu jokios informacijos apie įstatymų leidėjo ketinimus pakeisti apmokestinimą GPM taip pat nebuvo. Sandorių sudarymo ir įvykdymo metu pareiškėjo atžvilgiu vienos iš būtinų MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo sąlygų - sandorių duodamos mokestinės naudos - objektyviai nebuvo. Nesant šios sąlygos, pareiškėjo atžvilgiu MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatos pritaikytos nepagrįstai - pareiškėjas negalėjo „siekti“ išvengti mokestinės prievolės, kurios nebuvo.
5.4. Pareiškėjas pažymi, kad MGK, subjektyviai ir nepagrįstai interpretuodama po sandorio užbaigimo atsiradusias aplinkybes (apmokestinimo GPM tvarkos pasikeitimą), neatlikus detalesnės mokestinio ginčo bylos medžiagos analizės, nepatikrinusi faktinių aplinkybių, susijusių su nagrinėjama ginčo byla, ignoruodama faktą, jog sandorių sudarymo ir vykdymo metu jokia mokestinė nauda nesusidarė, besivadovaudama tik spėjimais ir prielaidomis patvirtino nepagrįstą ir naikintiną mokesčių administratoriaus sprendimą. Pareiškėjas atkreipia dėmesį, kad jo patikslintos GPM deklaracijos buvo pateiktos anksčiau nei MAĮ numatyta tvarka pareiškėjas buvo informuotas apie jo atžvilgiu pradėtą mokestinį patikrinimą. Pareiškėjas prašo atsižvelgti į mokesčio mokėtojo bendradarbiavimą, protingumo kriterijų ir tuo pagrindu atleisti jį nuo delspinigių ir baudų mokėjimo.
5.5. Teismo posėdyje pareiškėjo atstovai prašė skundą patenkinti, palaike jame išdėstytus argumentus.
Atsiliepimas
6. Atsakovė VMI nesutinka su pareiškėjo skundu, prašo jį atmesti. Atsiliepime (b. l. 114–124) paaiškino, kad 2013 m. gegužės 9 d. obligacijų išleidimas ir įsigijimas yra tik formalus sandoris, tikslu suformuoti atsiskaitymą pareiškėjui 2013 m. už perleistas UAB „Pamario jėgainių energija“ akcijas, siekiant pasinaudoti iki 2013 m. gruodžio 31 d. galiojančia lengvata, bei, kad pareiškėjas, būdamas susijęs, asocijuotas asmuo, sudarė formalią Obligacijų pasirašymo sutartį bei Tarpusavio skolų užskaitymo aktą su tikslu priskirti 2014 m. gautinas pajamas už UAB „Pamario jėgainių energija“ akcijų perleidimą, neapmokestinamosioms vertybinių popierių pardavimo pajamoms, t. y. Obligacijų pasirašymo sutartis buvo sudaryta siekiant vienintelio tikslo – mokestinės naudos pareiškėjui, t. y. kad nereikėtų mokėti gyventojų pajamų mokesčio nuo 2014 m. gautų pajamų už parduotas UAB „Pamario jėgainių energija“ akcijas.
6.1. Atsakovė pažymi, kad 2013 m. gegužės 9 d. akcininkų sprendime dėl UAB „Line Map“ obligacijų emisijos išleidimo pareiškėjas jame nurodytas kaip akcininkas, o ne atstovaujantis akcininką tėvą A. V.. Mokestinio patikrinimo metu pagal pareiškėjo pateiktas akcijų pirkimo - pardavimo sutartis bei UAB „Line Map“ operatyvaus patikrinimo metu surinktą informaciją nustatyta, kad pareiškėjas nuo 2012 m. lapkričio 13 d. iki 2015 m. birželio 3 d. nebuvo UAB „Line Map“ akcininku, o pareiškėjo turėtas 50 proc. akcijas valdė susijęs asmuo (GPMĮ 2 straipsnio 19 dalies 4 punktas) tėvas A. V.. Nei patikrinimo metu, nei sprendimo priėmimu metu pareiškėjas taip pat nepateikė atstovavimą patvirtinančio dokumento. Pareiškėjas neigdamas šias VMI išvadas teigia, kad jo nebuvo prašoma pateikti balsavimo teisių perleidimo sutarties, todėl ji ir nebuvo pateikta VMI, o, siekiant įrodyti savo teiginių pagrįstumą, ji pateikiama kartu su skundu. Pateikta balsavimo perleidimo sutartis sudaryta 2012 m. lapkričio 15 d. datai (be numerio) tarp pareiškėjo ir UAB „Line Map“ akcinininko A. V., t. y. ši sutartis sudaryta po mėnesio nuo perleistų akcijų A. V.. Sutartyje numatyta, kad akcininkas perleidžia paremėjui (pareiškėjui) akcijomis suteikiamas balsavimo ir kitas neturtines teises. Bendrovė „Line Map“ operatyvaus patikrinimo metu (bendrovės buveinėje) bendrovę atstovaujančių asmenų (buhalterės ir direktorės) buvo paprašyta pateikti atstovavimo dokumentą, kuris pareiškėjui suteiktų teisę priimti sprendimą, tačiau VMI jokių balsavimo teisių perleidimą patvirtinančių dokumentų nebuvo pateikta.
6.2. Atsakovė teigimu, pareiškėjas dalyvavo bendrovės veikloje, priiminėjo sprendimus dėl bendrovės veiklos (paskolų, garantijų teikimo), tokiu būdu 2013 m. gegužės 6 d. parduodamas UAB „Pamario jėgainių energija“ akcijas žinojo, kad bendrovė turi finansinių įsipareigojimų ir pagal akcijų pirkimo - pardavimo sutartyje nurodytas sąlygas negalės per 10 dienas atsiskaityti. Pareiškėjas išlaikė UAB „Line Map“ netiesioginį valdymą, todėl turėjo galimybę nusistatyti išskirtines sąlygas sau. UAB „Line Map“ taip pat įsigijo UAB „Pamario jėgainių energija“ 2013 m. spalio 8 d. – 17 proc. akcijų iš nesusijusio asmens - A. M. B., kuriam numatytos kitokios sutarties apmokėjimo sąlygos bei kaina. Pareiškėjo su UAB „Line Map“ 2013 m. gegužės 6 d. sudarytoje UAB „Pamario jėgainių energija“ akcijų pirkimo-pardavimo sutartyje nurodyta, kad 20 proc. akcijų perleidžiama už 2 164 000 Lt, vienos akcijos kaina 108 200 Lt, o 2013 m. spalio 8 d. sudarytoje sutartyje su UAB „Line Map” nesusijusiu asmeniu – A. M. B. nurodyta, kad 17 proc. UAB „Pamario jėgainių energija“ akcijos perleidžiamos už 1 000 200 Lt, t. y. vienos akcijos kainą sudaro 58 835,29 Lt. UAB „Line Map“, atstovaujama laikinai einančio direktoriaus pareigas pareiškėjo, su nesusijusiu asmeniu A. M. B. 2013 m. spalio 8 d. sudarytoje sutartyje įsipareigojo atsiskaityti su pardavėju per 40 dienų po UAB „Pamario jėgainių energija“ statybos leidimo, reikalingo projektui vystyti, išdavimo, bet ne vėliau nei iki 2014 m. liepos 1 d. Nustatyta, kad iki 2015 m. gruodžio 31 d. UAB „Line Map” nebuvo atsiskaičiusi pagal 2013 m. spalio 8 d. akcijų pirkimo - pardavimo sutartį su A. M. B. ir nebuvo sudariusi jokių finansinių įsipareigojimų sutarčių (paskolos, obligacijų ir pan.), t. y. nesudarė obligacijų sutarties sandorio apmokėjimui suformuoti, kas buvo atliekama pareiškėjo atveju pagal Obligacijų perleidimo sutartį.
6.3. Bendrovės „Line Map“ ir „Verslo valdymo investicijos“ susijusios, E. L. buvo tiek UAB „Line Map“, tiek UAB „Verslo valdymo investicijos“, tiek UAB „Pamario jėgainių energija“ akcininkė, visos obligacijų emisijos tiek UAB „Line Map“, tiek UAB „Verslo valdymo investicijos“ nepritraukė papildomų investicijų įmonių veiklai vystyti, nors kaip teigia pareiškėjas tai buvo UAB „Line Map“ siekiamybė (pastebėtina, kad įmonės veiklos vystymu, papildomų investicijų pritraukimui taip pat turėjo būti suinteresuotas ir pareiškėjas, nes pareiškėjas turimas UAB „Pamario jėgainių energija“ akcijas perleido asocijuotam asmeniui UAB „Line Map“), tačiau realių investicijų nebuvo gauta, suponuoja išvadą, jog šie asmenys veikė drauge, siekiant suformuoti jiems naudingus sandorius. MGK savo sprendime pažymėjo, kad pareiškėjas, teikdamas skundą, negalėjo paaiškinti, kodėl jam reikėjo savo valdomas UAB „Line Map“ akcijas perleisti tėvui, kuris, pasak pareiškėjo, negalėjo dalyvauti UAB „Line Map“ veikloje dėl „sveikatos ir kitų asmeninių priežasčių“ ir vėl šias akcijas iš tėvo atpirkti. Todėl MGK sutiko su mokesčių administratoriaus išvada, kad pats pareiškėjas kartu su susijusiais asmenimis ginčo sandoriais priėmė pareiškėjui naudingus sprendimus.
6.4. Atsakovė atkreipia dėmesį, kad 2013 m. gegužės 9 d. datuojami dokumentai yra be registro numerio, su pareiškėju susijusi UAB „Line Map“ informaciją apie pareiškėjui išmokėtą 2 164 000 Lt sumą deklaravo tik 2014 m. balandžio 30 d., nors prievolė pateikti informaciją apie praėjusiu mokestiniu laikotarpiu išmokėtas B klasės pajamas buvo iki 2014 m. vasario 1 d. Minėtoje UAB „Line Map“ deklaracijoje buvo deklaruotas vienintelis sandoris su pareiškėju. Atsakovės vertinimu, pareiškėjas ir UAB „Line Map“ tik 2014 metais suderinę UAB „Pamario jėgainių energija“ akcijų apmokėjimo aplinkybes pateikė deklaracijas.
6.5. Pareiškėjas objektyviai nepagrindė, kodėl 2013-2014 m. gautos pajamos savalaikiai nebuvo apskaičiuotos, deklaruotos ir sumokėtos, nes ginčo objektas šiuo atveju yra apskaičiuoti delspinigiai ir paskirta bauda dėl gautų iš UAB „ECT Trading“, UAB „Tella“ ir iš A. M. B. apmokestinamųjų pajamų, o ne dėl UAB „Pamario jėgainių energija“ 2014 m. neteisingai deklaruotų išmokų, todėl nėra pagrindo pareiškėjo atleisti nuo delspinigių, vadovaujantis MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 2 punkto bei 141 straipsnio 1 dalies 1 punkto nuostatomis. Pareiškėjas yra darbingo amžiaus, tikrinamuoju laikotarpiu gavęs su darbo santykiais susijusias pajamas, gavęs vertybinių popierių pardavimo pajamų, taip pat pareiškėjas su skundu nepateikė duomenų, pagrindžiančių, jog prašymo nagrinėjamu metu jam reikalinga valstybės parama ir (arba) tokia parama teikiama, kaip ji suprantama pagal MAĮ 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą, todėl nėra pagrindo atleisti pareiškėjo nuo apskaičiuotų GPM delspinigių mokėjimo pagal MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punktą dėl sunkios ekonominės (socialinės) padėties.
6.6. Teismo posėdyje atsakovės atstovė prašė pareiškėjo skundą atmesti atsiliepime išdėstytais argumentais.
Žemesnės instancijos teismas
7. Trečiasis suinteresuotas asmuo Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija atsiliepimo į pareiškėjo skundą nepateikė. Teismo posėdyje atstovas nedalyvavo, apie teismo posėdžio vietą ir laiką pranešta tinkamai, todėl nėra kliūčių bylai nagrinėti ir sprendimui priimti (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 78 straipsnis).
Motyvuojamoji dalis
Teismas konstatuoja:
8. Šioje byloje ginčas kilo dėl pareiškėjui priskaičiuotų sumokėti mokesčių valstybei, t. y. pareiškėjas gavo pajamų už parduotas akcijas, kurių nedeklaravo, neapskaičiavo ir nesumokėjo į biudžetą GPM.
9. Taigi teismui svarbu nustatyti, ar pareiškėjo 2014 m. banko pavedimais gautos 526 500,50 Eur (1 817 900,93 Lt) pinigines lėšos (už dalinį obligacijų išpirkimą iš bendrovės „Line Map“) apmokestinamos gyventojų pajamų mokesčiu, ar pareiškėjas 2014 m. gavo 13 296,53 Lt palūkanų pajamas iš „ECT Trading“, 21 989,50 Lt - iš UAB „Telia“ ir 2013 m. gavo 800 Lt GPM apmokestinamas palūkanų pajamas iš A. M. B., ar minėtos sumos buvo deklaruotos ir sumokėtas gyventojų pajamų mokestis, ar yra pagrindas atleisti pareiškėją nuo delspinigių ir baudų.
10. Teismas pažymi, kad ginčo tarp šalių dėl faktinių aplinkybių, aritmetinio gyventojų pajamų mokesčio ir su juo susijusių sumų skaičiavimo tarp šalių nėra, pareiškėjas neginčija aplinkybės, jog gyventojų pajamų mokesčio prievolė apskaičiuota jam vienam, t. y. nedalinama per pusę jam ir buvusiai sutuoktinei, atsižvelgdamas į tai, kad faktinės bylos aplinkybės yra išsamiai išdėstytos Inspekcijos, mokesčių administratoriaus, Komisijos sprendimuose, patikrinimo akte, detaliai jų neatkartos, tačiau į pareiškėjo ir mokesčių administratoriaus faktinių aplinkybių skirtingus teisinius vertinimus, teismas išdėstys savo argumentus.
11. Nustatyta, kad pareiškėjas su sutuoktine 2010 m. kovo 31 d. iš trijų asmenų įsigijo 20 proc. bendrovės „Pamario jėgainių energija“ akcijų, kurias pagal 2013 m. gegužės 6 d. akcijų pirkimo ir pardavimo sutartį už 2 164 000 Lt pardavė bendrovei „Line Map”. Sutarties 1 dalyje nurodyta, kad parduodamų akcijų vieneto nominali vertė 100 Lt. Sutarties 4.1. dalyje nurodyta, kad pirkėjas (UAB „Line Map“) įsipareigoja sumokėti pirkimo kainą per 10 dienų nuo sutarties pasirašymo (Komisijos byla, 2 t., b. 1. 22–31). Pareiškėjas už perleistas bendrovei „Pamario jėgainių energija“ akcijas pagal 2013 m. gegužės 6 d. akcijų pirkimo ir pardavimo sutartį piniginių lėšų negavo ir mokesčių administratoriui pateikė 2013 m. gegužės 9 d. obligacijų pasirašymo sutartį Nr. 1, kurioje nurodyta, kad pareiškėjas įsigyja 21 640 vnt., 100 Lt nominalios vertės, 600 dienų trukmės, su 2,4 proc. metinėmis palūkanomis bendrovės „Line Map“ vardinių obligacijų už 2 164 000 Lt, o bendrovė „Line Map“ įsipareigoja sutartyje numatytomis sąlygomis jas išpirkti (Komisijos byla, 1 t., b. 1. 135–137). Sutarties IV skyriaus 2 dalyje numatyta, kad investuotojas (pareiškėjas) įsipareigoja už pasirašomas obligacijas visiškai atsiskaityti ne vėliau kaip šios sutarties pasirašymo dieną. Pareiškėjas taip pat pateikė 2014 m. gruodžio 31 d. „Priedas Nr. 1 prie 2013 m. gegužės 9 d. obligacijų pasirašymo sutarties Nr. 1“, kuriame numatyta, kad pakeičiamas obligacijų sutarties Nr. 1 II skyriaus 5 punktas, t. y. pratęsiama obligacijų emisijos trukmė 730 dienų likusiai neišmokėtų obligacijų sumai, įsipareigojama išmokėti 36 185,34 Lt palūkanų iki 2015 m. vasario 28 d.. Taip pat buvo pakeistas III skyriaus 5 punktas, kuriame numatyta, kad už laiku neišpirktas obligacijas neskaičiuojami delspinigiai, o Priedo Nr. 1 1.1 punkte numatyta, kad palūkanos išmokamos tą pačią dieną, kartu su pilnu obligacijų išpirkimu (Komisijos byla, 1 t., b. 1. 137). Pareiškėjas mokestinio patikrinimo metu pateikė 2013 m. gegužės 9 d. tarpusavio skolų užskaitymo aktas (3 sandoris), kuriame numatyta, kad UAB „Line Map“ mokėtina 2 164 000 Lt suma pareiškėjui pagal 2013 m. gegužės 6 d. akcijų pirkimo ir pardavimo sutartį užskaitoma kaip pareiškėjo įsigyjama 2013 m. gegužės 9 d. obligacijų emisija ir yra laikoma, kad pareiškėjas pilnai apmokėjo 2013 m. gegužės 9 d. obligacijų įsigijimą, o bendrovė „Line Map“ padengė 2 164 000 Lt įsiskolinimą pagal 2013 m. gegužės 6 d. akcijų pirkimo ir pardavimo sutartį (Komisijos byla, 1 t., b. 1. 131–132). Inspekcija mokestinio patikrinimo metu pagal trečiųjų asmenų pateiktus duomenis, apie bendrovės „Line Map“ operatyvaus patikrinimo metu surinktą informaciją (2016 m. rugpjūčio 12 d. operatyvaus patikrinimo ataskaita Nr. FR0760-6735) bei AB Swedbank banko pateiktus sąskaitų išrašus nustatė, kad pareiškėjas 2014 m. banko pavedimais gavo 526 500,50 Eur (1 817 900,93 Lt) piniginių lėšų sumą iš bendrovės „Line Map“, mokėjimo paskirtis „už obligacijas“ (Komisijos byla, 1 t., b. 1. 180–196).
12.2. Teismas pažymi, kad mokesčiai yra sudėtinė valstybės biudžeto dalis. Valstybės biudžetas nukreiptas į visuomenės interesų tenkinimą. Lietuvos Respublikos biudžete yra sukaupiama nacionalinių pajamų dalis, kuri sudaro būtinas sąlygas įgyvendinti valstybės švietimo, kultūros, mokslo, sveikatos apsaugos, socialinio aprūpinimo bei socialinės šalpos, gamtos apsaugos programas, plėtoti ūkį, išlaikyti valstybės valdžios ir valstybės valdymo įstaigas bei stiprinti krašto apsaugą. Lietuvos Respublikos Konstitucijos 127 straipsnio antroje dalyje teigiama, kad „valstybės biudžeto pajamos formuojamos iš mokesčių, privalomų mokėjimų, rinkliavų, pajamų iš valstybinio turto ir kitų įplaukų“. Laiku nesumokėjus mokesčių valstybei pastarajai kyla finansinių problemų, todėl siekiant atgrasyti nuo tokio pobūdžio mokesčių mokėtojų veiksmų, taikomi mokestinių prievolių užtikrinimo būdai ir tik esant išskirtinėms aplinkybėms galima išimtis, kurios šiuo atveju nėra.
12.3. MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad „Tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.“
12.4. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo jurisprudencijoje, aiškinant šią teisės normą, pažymėta, kad joje kalbama apie mokesčio mokėtojo tikslą gauti mokestinę naudą ateityje, t. y. po sandorio, kuris gali būti tiriamas šios teisės normos taikymo aspektu, sudarymo. Tai reiškia, kad taikant šią teisės normą reikšmingomis gali būti pripažintos aplinkybės, kurios laiko aspektu atsirado po tiriamo (abejones keliančio) sandorio sudarymo, t. y. taikant šią teisės normą atliekamas retrospektyvus paties sandorio ir jo teisinių pasekmių vertinimas. Taikant nurodytą normą, yra būtina nustatyti joje nurodytą mokesčio mokėtojo tikslą (gauti šioje normoje apibūdintą mokestinę naudą). Tai reiškia, kad ši teisės norma taikytina tik tuo atveju, kai nustatoma, kad tiriamo (abejones keliančio) sandorio (ūkinės operacijos) tikslas yra vienintelis – gauti minėtą mokestinę naudą. Kai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (ūkinė operacija) turėjo kitus, ekonomiškai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali būti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčio mokėtojas turėjo iš šio sandorio (ūkinės operacijos) atitinkamą mokestinę naudą (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. vasario 20 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A556-250/2008, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. balandžio 3 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-258-438/2018).
12.5. Todėl aiškinant Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalies nuostatas taip pat pažymėtina, kad šia teisės norma yra detalizuojamas turinio viršenybės prieš formą principas, kurio veikimas pasireiškia tuo, kad „Mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai“ (MAĮ 10 str.). Aptartas teisinis reglamentavimas reiškia, kad mokesčių administratoriui, tais atvejais, kai sandoris, t. y., jame fiksuotas veiksmas, sukeliantis atitinkamas mokestines teisinis pasekmes, atitinka Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalyje nustatytas sąlygas, yra suteikta teisė neatsižvelgti į formalią šio sandorio išraišką bei nesiremti jame fiksuotomis mokestinėmis teisinėmis pasekmėmis, o atkurti tikrąsias teisiškai reikšmingas mokestines teisines aplinkybes, kurios buvo slepiamos šiuo sandoriu.
13. Byloje nustatytos aplinkybės aiškiai patvirtina, kad 2014 metais pareiškėjas banko pavedimais gavo 526 500,50 Eur (1 817 900,93Lt) piniginių lėšų (neva gautos už dalinį obligacijų išpirkimą iš UAB „Line Map“), t. y. pajamų gautų už 2013 m. gegužės 6 d. bendrovei „Line Map“ perleistas bendrovės „Pamario jėgainių energija“ akcijas. Pareiškėjas būdamas su bendrove „Line Map“ ir savo tėvu A. V. susiję asmenys, galėjo jiems daryti įtaką ir, sudarydamas su jais sandorius, siekė ne ekonominių tikslų, o mokestinės naudos. Teismas laiko, kad pareiškėjas 2013 m. gegužės 6 d. pasirašydamas 20 vnt. bendrovės „Pamario jėgainių energija“ akcijų perleidimo sutartį žinojo, jog akcijų pirkėja - bendrovė „Line Map“ neturi pinigų sumokėti už įsigytas akcijas, todėl balsavo už bendrovės „Line Map“ obligacijų išleidimą 2 164 000 Lt sumai, kurias pats ir įsigijo, o pasirašydamas 2013 m. gegužės 9 d. tarpusavio skolų užskaitymo aktą (bendrovė „Line Map“ skolinga pareiškėjui 2 164 000 Lt už jai perleistas bendrovės „Pamario jėgainių energija“ akcijas, o pareiškėjas - 2 164 000 Lt už pasirašytas UAB „Line Map“ obligacijas, priešpriešiniai vienarūšiai įsipareigojimai yra užskaitomi, nei viena iš šalių viena kitai skolų neturi), siekė vienintelio tikslo, formaliai įrodyti, kad bendrovės „Pamario jėgainių energija“ akcijos buvo parduotos ir už jas buvo atsiskaityta 2013 metais, kai galiojo GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 30 punkte nustatyta lengvata (galiojo iki 2013 m. gruodžio 31 d.). Taigi pareiškėjas tiesiogiai ir / ar netiesiogiai dalyvaudamas bendrovės „Line Map“ veikloje, su ja sudarydamas ginčo sandorius siekė gauti mokestinės naudos, siekė pagrįsti, kad 2 164 000 Lt pajamas iš vertybinių popierių pardavimo faktiškai gavo GPM lengvatos galiojimo laiku (2013 metais), tokiu būdu stengėsi išvengti GPM mokėjimo nuo vertybinių popierių pardavimo pajamų. Teismas atkreipia dėmesį, kad pagal GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 30 punkto nuostatas (įsigaliojo nuo 2014 m. sausio 1 d.) gautos pajamos už vertybinių popiežių perleidimą, viršijančios su vertybinių popierių įsigijimu susijusias išlaidas bei 10 000 Lt leidžiamą neapmokestinamųjų pajamų dydį, priskiriamos apmokestinamosioms vertybinių popierių pajamoms.
14. Pareiškėjo teiginiai, kad minėtus sandorius sudarė nežinodamas apie būsimus GPMĮ pakeitimus, nėra visiškai teisingi, nes pareiškėjas už neva gautas pajamas už obligacijų išpirkimą gavo 2014 metais, jų nedeklaravo ir nesumokėjo gyventojo pajamų mokesčio, be to įstatymų projektai paprastai svarstomi viešai, todėl nėra paslaptis, kad susiję asmenys pasinaudoja galimybe sandorius įforminti atbulinėmis datomis, jeigu tai nėra susiję su piniginių lėšų judėjimu bankų sąskaitose ir nėra pasibaigęs terminas teikti finansinę atskaitomybę už ataskaitinius praėjusius metus.
15. Pareiškėjo teigimu, jis ginčo sandoriais siekė ekonominės naudos, norėjo uždirbti pajamas iš įsigytų bendrovės „Line Map“ obligacijų. Teismas negali sutikti su šiais pareiškėjo argumentais, nes mokesčių administratorius surinko daug įrodymų paneigiančių šiuos pareiškėjo teiginius. Į bylą pateiktas 2014 m. gruodžio 31 d. priedas Nr. 1 prie 2013 m. gegužės 9 d. obligacijų pasirašymo sutarties, aiškiai patvirtina, kad pareiškėjas atsisakė delspinigių už laiku neišpirktas obligacijas. Taip pat 2013 m. gegužės 6 d. (tą pačią dieną), kai buvo perleistos bendrovės „Pamario jėgainių energija“ akcijos, iš kitos susijusios bendrovės „VVP Investment“ pasiskolino 150 000 Lt su 20 proc. metinėmis palūkanomis, gautą paskolą pareiškėjas minėtai bendrovei grąžino 2014 m. ir sumokėjo 34 743 Lt palūkanų, tuo tarpu minėtoje obligacijų pasirašymo sutartyje numatytos tik 2,4 proc. palūkanos. Be to, tiek UAB „Line Map“ operatyvaus patikrinimo metu, tiek pats pareiškėjas patikrinimo metu nurodė, kad palūkanos už obligacijas nėra išmokėtos. Vadinasi šios aplinkybės tik patvirtina, jog obligacijų pasirašymo sutarties tikslas nebuvo siekis gauti ekonominės naudos.
16. Atsižvelgus į byloje nustatytas aplinkybes, ginčo klausimą reglamentuojančius teisės aktus, proceso šalių paaiškinimus, LVAT praktiką, darytina išvada, kad obligacijų išleidimas ir įsigijimas yra tik formalus sandoris, tikslu suformuoti atsiskaitymą pareiškėjui 2013 m. už perleistas UAB „Pamario jėgainių energija“ akcijas, siekiant pasinaudoti iki 2013 m. gruodžio 31 d. galiojančia lengvata, bei, kad pareiškėjas, būdamas susijęs, asocijuotas asmuo, sudarė formalią obligacijų pasirašymo sutartį bei Tarpusavio skolų užskaitymo aktą su tikslu priskirti 2014 m. gautinas pajamas už bendrovės „Pamario jėgainių energija“ akcijų perleidimą, neapmokestinamosioms vertybinių popierių pardavimo pajamoms. Todėl obligacijų pasirašymo sutartis buvo sudaryta siekiant vienintelio tikslo – mokestinės naudos pareiškėjui, kad nereikėtų mokėti gyventojų pajamų mokesčio nuo 2014 m. gautų pajamų už parduotas bendrovės „Pamario jėgainių energija“ akcijas. Visos mokesčių administratoriaus ir Komisijos nustatytos aplinkybės tik patvirtina išvadą, kad pareiškėjas siekė pasinaudoti iki 2014 m. sausio 1 d. galiojusios GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 30 punkte numatytą lengvata. Teismas laiko, kad mokesčių administratorius sprendimuose aiškiai išdėstė argumentus dėl MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatų taikymo, pareiškėjo mokestinės naudos siekimą nustatė atlikusi byloje esančių įrodymų visumos analizę ir vertinimą, kurių pagrindu eliminavo formalius 2013 m. gegužės 9 d. obligacijų išleidimo ir priešpriešinių reikalavimų įskaitymo sandorius, pagrįstai taikė GPMĮ 8 straipsnio 1 dalies nuostatas, pajamas pripažino jų gavimo momentu bei apmokestino pareiškėją už įvykusį akcijų pardavimą atsižvelgęs į realų atsiskaitymo momentą, įvykusį 2014 metais. Teismas sutinka su mokesčių administratoriaus, Komisijos sprendimuose nurodytomis ginčui aktualiu laikotarpiu galiojusiomis GPMĮ 5 straipsnio 1, 2 dalių, 2 straipsnio 14 dalies, 8 straipsnio 1 dalies, 22 straipsnio 3 dalies nuostatomis, kurių pagrindu pareiškėjo 2014 m. gautos 1 817 900,93 Lt vertybinių popierių pardavimo pajamos, atėmus šių finansinių priemonių įsigijimo kainą, viršijančios 10 000 litų per mokestinį laikotarpį, priskirtos apmokestinamosioms vertybinių popierių pardavimo pajamoms ir pagal GPMĮ 6 straipsnio 1 dalies nuostatas apmokestintos 15 proc. mokesčio tarifu, kurios vadovaujantis GPMĮ 27 straipsnio 1 dalies nuostatomis turėjo būti deklaruotos Metinėje pajamų mokesčio deklaracijoje už praėjusį mokestinį laikotarpį iki kalendorinių metų, einančių po to mokestinio laikotarpio, gegužės 1 dienos.
17. Pareiškėjas prašo neskaičiuoti delspinigių, atleisti nuo paskirtos baudos. Teismas pažymi, kad atleidimo nuo mokesčių mokėtojui apskaičiuotų delspinigių teisiniai pagrindai įtvirtinti MAĮ 100 straipsnyje ir Taisyklėse. MAĮ 100 straipsnio 1 dalyje bei Taisyklių 7 punkte numatyta, kad mokesčių mokėtojai atleidžiami nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies, jeigu: yra MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje nustatytas pagrindas; kitais atvejais, kai delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, kaip tai suprantama pagal MAĮ 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą. Šis atleidimo pagrindas gali būti taikomas tik mokesčių mokėtojams – fiziniams asmenims. MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, jog atleidimo nuo delspinigių pagal šio įstatymo 139 ir 140 straipsnius paskirtų baudų mokėjimo pagrindai yra: 1) jei mokesčių mokėtojas įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo; 2) jei mokesčio įstatymas pažeistas dėl aplinkybių, kurios nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios ir kurių jis nenumatė ir negalėjo numatyti. Tokiomis aplinkybėmis nelaikomi mokesčių mokėtojo ar jo darbuotojų veiksmai ar neveikimas, taip pat mokesčių mokėtojo nemokumas; 3) kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui; 4) kai mokesčių mokėtojas mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus raštu ar telefonu, jei suteikta konsultacija centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka buvo įrašyta ir yra galimybė nustatyti skambinantį asmenį – mokesčių mokėtoją (ar jo atstovą), suteiktos klaidingos konsultacijos mokesčių mokėjimo klausimais.
18. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas 2014 m. gavo 13 296,53 Lt (3 850,94 Eur) palūkanų pajamas iš UAB „ECT Trading“, kurių gyventojo pajamų mokesčio deklaracijoje (forma GPM308) už 2004 m. nedeklaravo, nesumokėjo 1 994,48 Lt (577,64 Eur) GPM, taip pat 2014 m. gavo 21 989,50 Lt (6 368,60 Eur) palūkanų pajamas iš UAB „Telia“, kurių taip pat nedeklaravo ir nesumokėjo 3 298,43 Lt (955,29 Eur) GPM bei iš A. M. B. 2013 m. gavo 800 Lt (231,70 Eur) palūkanų pajamas pagal 2013 m. gegužės 6 d. vertybinių popierių atpirkimo įgyvendinimo aktą, kurių nedeklaravo ir nesumokėjo 120 Lt (34,75 Eur) GPM. Mokesčių administratorius minėtas GPM sumas įvertino, apskaičiavo mokėtinas GPM sumas, skyrė 20 proc. mokesčio dydžio baudą bei apskaičiavo delspinigius. Bylos įrodymai patvirtina, kad pareiškėjas mokestinio patikrinimo metu 2016 m. rugsėjo 23 d. pateikė patikslintas gyventojo pajamų mokesčio deklaracijas už 2013 ir 2014 metus, kuriose papildomai deklaravo 2013 m.: 800 Lt gautas iš A. M. B. gautas palūkanų pajamas, 880 Lt gyventojo apmokestinamąsias pajamas mažinančias išlaidas, t. y. patirtas gyvybės draudimo išlaidas, 2014 m.: 35 286,03 Lt (10 219,54 Eur) gautas iš UAB „ECT Trading“ ir UAB „Telia“ palūkanų pajamas, apskaičiavo už 2014 m. papildomai mokėtiną 1 532,96 Eur GPM sumą, kurią tą pačią dieną ir sumokėjo. Taigi pareiškėjas GPM nuo 2013 ir 2014 metais gautų pajamų sumokėjo tik 2016 metų rugsėjo mėnesį patikslinęs 2013-2014 metų deklaracijas ir papildomai nurodęs gautas 3 850,94 Eur iš UAB „ECT Trading“, 6 368,60 Eur iš UAB „Tella“, 231,70 Eur iš A. M. B. apmokestinamąsias palūkanų pajamas, t. y. pavėluotai, o tai reiškia, kad pareiškėjas laiku ir tiksliai neįvykdė mokestinės prievolės. Siekiant taikyti MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punktą, pareiškėjas turėjo nurodyti ir įrodymais pagrįsti tokias aplinkybes, kurias būtų galima pripažinti objektyviomis kliūtimis sumokėti mokesčius. Teismo vertinimu, skunde nurodytomis aplinkybėmis pareiškėjas objektyviai nepagrindė, kodėl 2013-2014 m. gautos pajamos savalaikiai nebuvo apskaičiuotos, deklaruotos ir sumokėtos, nes ginčo objektas šiuo atveju yra apskaičiuoti delspinigiai ir paskirta bauda dėl gautų iš UAB „ECT Trading“, UAB „Tella“ ir iš A. M. B. apmokestinamųjų pajamų, o ne dėl UAB „Pamario jėgainių energija“ 2014 m. neteisingai deklaruotų išmokų, todėl nėra pagrindo pareiškėjo atleisti nuo delspinigių, vadovaujantis MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 2 punkto bei 141 straipsnio 1 dalies 1 punkto nuostatomis. Pareiškėjas nepagrindė ir kitų MAĮ 141 straipsnyje numatytų pagrindų, kuriems esant jis galėtų būti atleistas nuo delspinigių ir baudos. Aplinkybės, kad pareiškėjas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi nesudaro pagrindo taikyti imperatyvių MAĮ 141 straipsnio nuostatų. Pareiškėjo nurodomas prašymo pagrindas yra abstraktaus pobūdžio, remiamasi vien tik protingumo ir bendradarbiavimo principais, nėra konkretus, sietinas su subjektyvių, o ne objektyvių aplinkybių buvimu. Todėl pareiškėjas neįrodė, kad egzistuoja teisinės sąlygos atleisti jį nuo priskaičiuotų delspinigių ir baudų MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje nurodytais pagrindais, nagrinėjamoje byloje nėra nustatytų jokių išskirtinių aplinkybių, dėl kurių pareiškėją reikėtų atleisti nuo apskaičiuotų delspinigių bei paskirtos baudos.
19. Atsižvelgus į išdėstytas aplinkybes, ginčo klausimą reglamentuojančius teisės aktus, LVAT praktiką, teismas daro išvadą, kad Komisija 2017 m. gruodžio 28 d. sprendimu Nr. S-273 (7-240/2017) teisėtai ir pagrįstai patvirtino VMI sprendimą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 79 983,20 Eur GPM, 17 235,05 Eur GPM delspinigių ir 20 proc. 15 996 Eur GPM baudą, naikinti ginčijamo Komisijos sprendimo, vadovaujantis pareiškėjo išdėstytais ar kitais argumentais, nėra teisinio pagrindo, todėl skundas atmestinas. Kadangi Komisijos 2017 m. gruodžio 28 d. sprendimas pripažįstamas teisėtu ir pagrįstu, nėra pagrindo naikinti ir VMI 2017 m. spalio 9 d. sprendimo Nr. 68-164 bei Klaipėdos AVMI 2017 m. liepos 14 d. sprendimo.
20. Teismas taip pat pažymi, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą pažymėta, kad teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (EŽTT 1994 m. balandžio 19 d. sprendimas Van de Hurk v. Netherlands; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimas Helle v. Finland; LVAT administracinėse bylose: Nr. A-261-3555/2011, Nr. A-556-1995/2013).
Rezoliucinė dalis
Vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 dalies 1 punktu, 132 straipsnio 1 dalimi, 133 straipsniu, teismas
nusprendžia:
Pareiškėjo E. V. skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Sprendimas per vieną mėnesį nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.