- Teismas
- Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
- Dokumentas
- Sprendimas
- Data
- 2006-10-20
- Bylos Nr.
- A-469-916-06
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjai
- Romanas Klišauskas (pirm.), Stasys Gudynas, Artūras Drigotas, Nijolė Piškinaitė, Sigita Rudėnaitė (pran.)
- Pareiškėjas
- D.B.
- Atsakovas
- Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Kategorijos
- 9.1pavadinimo nepavyko patikrinti
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų, Artūro Drigoto, Stasio Gudyno, Romano Klišausko (kolegijos pirmininkas), Nijolės Piškinaitės ir Sigitos Rudėnaitės (pranešėja),
viešame teismo posėdyje apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos D.B. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2005 m. lapkričio 18 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos D.B. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teisėjų kolegija nustatė:
I.
Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau - AVMI) 2005-05-27 sprendimu Nr. 17-2-91 patvirtino 2005-03-24 patikrinimo aktą Nr.35-05-10-15 ir akte apskaičiuotas sumas: 303 702 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau - GPM), 28 451,28 Lt šio mokesčio delspinigių ir 29 181 Lt šio mokesčio baudos. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau -VMI) 2005-06-29 sprendimu Nr.68-253 patvirtino Vilniaus AVMI 2005-05-27 sprendimą Nr.17-2-91 ir skundo netenkino. Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau - Komisija) 2005-08-25 sprendimu Nr.S-395-(7-400/2005) patvirtino VMI 2005-06-29 sprendimą Nr.68-253.
Šalies argumentai
Pareiškėja skundu (b. 1. 3-6) prašė teismą panaikinti Vilniaus AVMI 2005-05-27 sprendimą Nr.17-2-91, VMI 2005-06-29 sprendimą Nr.68-253 ir Komisijos 2005-08-25 sprendimą Nr.S-395-(7-400/2005). Pareiškėja skunde nurodė, kad sprendžiant, ar gyventojas verčiasi individualia veikla, jo veiksmai (sandoriai) turi būti vertinami tik nuo 2003-01-01, nes pagal bendruosius teisės principus negalima vertinti veiksmų, atliktų iki įsigaliojant teisės aktui, nustatančiam naują santykių reglamentavimą, remiantis tais kriterijais, kurie yra pagrindas vertinti naujai reglamentuojamą veiklą ir kurie nebuvo teisiškai reikšmingi veiksmų atlikimo metu. Pareiškėja pažymėjo, jog konstatuojant, kad jos turto įsigijimo - perleidimo sandoriai yra individuali veikla, reikia įrodyti tokių veiksmų tęstinumą ir savarankiškumą. Tęstinis laikotarpis yra suprantamas kaip tapatūs veiksmai, atliekami per eilę mokestinių metų. Šiuo atveju, veiklos tęstinumo kriterijus gali būti taikomas tik nuo 2003-01-01, t. y. nuo Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau - GPMĮ) įsigaliojimo. Pareiškėja pažymėjo, kad 2004 m. ir 2005 m. tapatūs sandoriai nebuvo sudaromi. Spręsdama dėl jos turto įgijimo ir su tuo susijusių išlaidų savarankiškumo, Komisija, pareiškėjos tvirtinimu, neįvertino to fakto, kad kai kuriuos nekilnojamojo turto objektus įsigijo D.B. sutuoktinis ir ji tapo jų bendrasavininke tik dėl sutuoktinių nuosavybės teisę reglamentuojančių teisės aktų nuostatų. Pareiškėja nurodė 2003 m. realiai atlikusi tik 4 nekilnojamojo turto pardavimo sandorius: negyvenamųjų patalpų (duomenys neskelbtini), buto (duomenys neskelbtini), gyvenamojo namo (duomenys neskelbtini), ir žemės sklypų kaip vientiso komplekso (su namu ir butu), esančių (duomenys neskelbtini). Pagal Civilinio kodekso 6.394 straipsnio 1 dalį, jeigu perduodama nuosavybės teisė į nekilnojamąjį daiktą, savininkas turi perduoti ir nuosavybės, nuomos ar užstatymo teisę į žemės sklypą. Faktas, kad pareiškėja pasirinko sklypo nuosavybės teisės perleidimo variantą, jos teigimu, neįrodo individualios veiklos, kaip tęstinės ir savarankiškos turto pirkimo - pardavimo veiklos, vykdymo. Skunde D.B. taip pat teigė žemės sklypų (duomenys neskelbtini) įsigijimą įvykdžiusi 2000 m., siekdama suformuoti vientisą namų valdą, kurioje būtų pastatytas (rekonstruojant senąjį) asmeninis gyvenamasis namas. 2002 m. pabaigoje pradėjus eksploatuoti „Forum palace“ pramogų kompleksą, iš esmės pasikeitė situacija ir sklypai tapo netinkami namų valdai (asmeniniam gyvenamajam namui), todėl buvo parduoti. Tai, jog namų valdai skirti žemės sklypai parduoti finansiškai naudingomis sąlygomis, kaip pažymėjo pareiškėja, nereiškia individualios veiklos buvimo. Komisija, pareiškėjos įsitikinimu, nepagrįstai padarė išvadą, kad nenustačius atleidimo nuo delspinigių ir baudų mokėjimo pagrindų, atmestinas D.B. skundo motyvas, jog nebuvo laikomasi VMI 2003-01-15 rašte Nr.(06-06)-R-516 „Dėl kai kurių mokesčių administravimo įstatymo nuostatų taikymo" nurodyto įpareigojimo užtikrinti, kad mokesčių mokėtojas būtų atleidžiamas nuo delspinigių ir baudų, jeigu jis neteisingai suprato naują mokesčių įstatymą pradiniu jo įsigaliojimo laikotarpiu ir dėl to jam buvo skaičiuojami delspinigiai ir (ar) skiriamos baudos. Pareiškėja pažymėjo, kad minėtame rašte išdėstyta VMI pozicija remiasi Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2003-01-10 raštu VMI „Dėl sankcijų taikymo už mokesčių įstatymų pažeidimus", ir šiuo atveju kalbama apie atvejus, kai mokesčių mokėtojas neteisingai suprato mokesčių įstatymą (nekalbama apie situacijos atitikimą Mokesčių administravimo įstatymo (toliau - MAĮ) 100 straipsnio 1 dalies 2 punktui bei 141 straipsnio l dalies 4 punkte nurodytus atvejus). Tai, kad teisinis reglamentavimas nėra visiškai aiškus, mokesčių administratorius pripažino. Vilniaus AVMI 2005-04-25 sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr.17-2-65 konstatavo, jog negalima vienareikšmiškai teigti, kad pažeidimas padarytas tik dėl individualios veiklos nuostatų taikymo turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn atvejais aiškaus reglamentavimo nebuvimo, tačiau pripažino, kad neaiškumų yra. Tokie atvejai ir aptariami minėtuose Finansų ministerijos raštuose, todėl Komisija, tapatindama juos su MAĮ atleidimo nuo baudų ir delspinigių pagrindais, pareiškėjos manymu, yra neteisi, o mokesčių administratorius turėjo vadovautis minėtuose raštuose išdėstytais nurodymais.
Atsiliepimas
Atsakovė atsiliepime į skundą (b. 1. 20-22) prašė pareiškėjos skundą atmesti kaip nepagrįstą. Atsakovė nurodė, kad D.B. kartu su sutuoktiniu 1998-2003 m. įsigijo 10 (nekilnojamojo turto objektų: 141,41 kv. m negyvenamąsias patalpas, esančias (duomenys neskelbtini), 0,0534 ha žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), 40,44 kv. m. bendro ploto butą, esantį (duomenys neskelbtini), 56,65 kv. m. bendro ploto namą adresu (duomenys neskelbtini), 48,06 kv. m. butą adresu (duomenys neskelbtini), dalį gyvenamojo namo adresu (duomenys neskelbtini), 0,0443 ha žemės sklypą (duomenys neskelbtini), 0,20 ha žemės sklypą (duomenys neskelbtini), 178,16 kv. m. gyvenamąjį namą su kiemo statiniais adresu (duomenys neskelbtini), 0,2211 ha žemės sklypą (duomenys neskelbtini). 2003 m. šis nekilnojamasis buvo parduotas UAB „Eika", UAB „Domus perfecta" ir UAB „Merko statyba". Bendrovės, pirkusios iš pareiškėjos nurodytą nekilnojamąjį turtą, vadovaudamosi GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies ir 23 straipsnio 1 dalies nuostatomis, išskaitė iš išmokamų už parduodamą turtą sumų (turtas buvo įsigytas mažiau nei prieš trejus metus) ir sumokėjo į biudžetą 449 850 Lt gyventojų pajamų mokesčio. Atsakovė nurodė, jog pagal GPMĮ 2 straipsnio 7 dalį individuali veikla yra savarankiška veikla, kuria versdamasis gyventojas siekia gauti pajamų ar kitokios ekonominės naudos per tęstinį laikotarpį. Taigi, individualiai veiklai privalomi savarankiškumo, ekonominės naudos siekimo ir tęstinumo požymiai. Sprendžiant klausimą, ar gyventojas verčiasi individualia veikla, svarbios ir kitos aplinkybės: naudos dydis ir tai, kokią gyventojo pajamų dalį sudaro ši nauda. Atsižvelgus į nurodytus kriterijus, individualiai veiklai priskiriama komercinė veikla, įskaitant ir nekilnojamojo turto pirkimą-pardavimą bei gamybinę veiklą. Vilniaus AVMI, atsakovo nuomone, surinko pakankamai įrodymų, patvirtinančių, jog pareiškėja kartu su sutuoktiniu vykdė individualią nekilnojamojo turto pirkimo - pardavimo veiklą, kad D.B. nesilaikė GPMĮ 35 straipsnio 2 dalies ir centrinio mokesčių administratoriaus 2002-12-24 įsakymu patvirtintų taisyklių 4 punkto reikalavimų, nesikreipdama į Vilniaus AVMI dėl įregistravimo mokesčių mokėtoja. VMI taip pat pažymėjo, kad šiuo atveju nebuvo MAĮ 100 bei 141 straipsnyje nurodytų pagrindų atleisti D.B. nuo priskaičiuotų delspinigių ir baudų.
II.
Vilniaus apygardos administracinis teismas 2005 m. lapkričio 18 d. sprendimu skundą atmetė. Byloje nustatyta, jog vietos mokesčio administratorius, atlikęs pareiškėjos metinės pajamų mokesčių deklaracijos už 2003 metus patikrinimą, 2005-03-24 patikrinimo akte Nr.35-05-10-15 (Komisijos b. 1. 42-49) konstatavo, kad pareiškėja 2003 metais pardavė UAB „Eika", UAB „Domus perfecta" ir UAB „Merko statyba" 10 Vilniuje esančių nekilnojamojo turto objektų, kurie bendrosios jungtinės nuosavybės teisėmis priklausė jai ir jos sutuoktiniui R. B. (Komisijos b. 1. 42-49, 65-136). Nustatyta, kad 2003 metais buvo parduotas šis nekilnojamasis turtas:
1. 141,41 m² negyvenamosios patalpos (duomenys neskelbtini), kurias D.B. buvo pirkusi 2002-09-19 iš fizinių asmenų už 722600 Lt ir valdė su sutuoktiniu bendrosios jungtinės nuosavybės teise, o 2003-10-13 pirkimo-pardavimo sutartimi Nr.AG-2721 pardavė UAB „Eika" už 722600 Lt (Komisijos b. 1. 65-68).
2. 2003-10-13 pirkimo-pardavimo sutartimi Nr.AG-2722 D.B. ir R.B. pardavė UAB „Eika" už 1380 Lt žemės sklypo, esančio (duomenys neskelbtini), 48/534 dalį, kurią 2001-12-03 valstybinės ne žemės ūkio paskirties žemės pirkimo pardavimo sutartimi R.B. buvo pirkęs iš Vilniaus apskrities viršininko administracijos Vilniaus miesto žemėtvarkos skyriaus už 1379,22 Lt (Komisijos b. 1. 73-80).
3. 2003-10-13 pirkimo-pardavimo sutartimi D.B. už 576020 Lt pardavė UAB „Eika" 40,44 m² bendro ploto butą (duomenys neskelbtini), kurį 2000-05-24 pirkimo-pardavimo sutartimi R.B. buvo nupirkęs iš fizinių asmenų už 160000 litų (Komisijos b. 1. 81-82).
4. 56,65 m² bendro ploto namas (duomenys neskelbtini), kurį 2002-10-11 pirkimo-pardavimo sutartimi R.B. buvo pirkęs iš fizinio asmens už 157500 Lt ir valdė kartu su sutuoktine bendrosios jungtinės nuosavybės teise, 2003-07-08 pirkimo-pardavimo sutartimi parduotas UAB „Domus Perfecta" už 160000 Lt (Komisijos b. 1. 83- 91).
5. 2003-12-16 pirkimo-pardavimo sutartimi D.B. ir R.B. pardavė UAB „Merko statyba" 48,06 m² butą (duomenys neskelbtini), už 260000 Lt, kurį 2002-05-10 pirkimo- pardavimo sutartimi R.B. buvo nupirkęs iš fizinio asmens už 260000 Lt ir valdė kartu su sutuoktine bendrosios jungtinės nuosavybės teise (Komisijos b. 1. 92-97).
6. 2003 metais D.B. kartu su sutuoktinu sudarė 3 sandorius dėl nekilnojamojo turto objektų (duomenys neskelbtini) pirkimo - pardavimo (Komisijos b. 1. 101-112). 2003-06-03 pirkimo-pardavimo sutartimi Nr.R1-5040 (Komisijos b. 1. 109-112) R.B. nupirko iš S. M. už 200000 Lt 210/443 dalis žemės sklypo, kurio plotas 0,0443 ha, su jame esančia l/2 dalimi gyvenamojo namo ir ūkiniu pastatu (duomenys neskelbtini). Iki minėtos sutarties sudarymo R.B. ir D.B. bendrosios jungtinės nuosavybės teise valdė (duomenys neskelbtini) esančio gyvenamojo namo 1/4 dalį (44,70 m² bendro ploto) ir ūkio pastatą, kurį 2000-08-03 dovanojimo sutartimi R.B. buvo gavęs dovanų iš A. K. (įvertinta 10000 Lt), o taip pat 233/443 dalis 0,0443 ha ploto žemės sklypo (įvertinta 16000 Lt), kurį 2000-06-12 dovanojimo sutartimi R. B. buvo padovanojęs A. K. Visą minėtą nekilnojamąjį turtą, įgytą pagal dovanojimo sutartis ir pirktą 2003-06-03 pirkimo-pardavimo sutartimi, 2003 metų gruodžio mėnesį pareiškėjas kartu su sutuoktine pardavė. 2003-12-16 pirkimo-pardavimo sutartimi Nr.R1-4330 (Komisijos b. 1. 101-104) D.B. ir R.B. pardavė UAB „Merko statyba" 0,0443 žemės sklypą už 518300 Lt, o 2003-12-31 pirkimo-pardavimo sutartimi Nr.R1-9660 (Komisijos b. 1. 98-100) tam pačiam pirkėjui pardavė ¾ dalis gyvenamojo namo, kurio bendras plotas 44,70 m² ir ūkio pastatą už 301700 Lt.
7. 2003 metais D.B. kartu su sutuoktiniu sudarė šiuos sandorius dėl nekilnojamojo turto objektų (duomenys neskelbtini) pirkimo - pardavimo (Komisijos b. 1. 113-138):
7.1. 2003-02-05 valstybinės žemės pirkimo - pardavimo sutartimi (Komisijos b. 1. 136-138) R.B. pirko iš Vilniaus apskrities viršininko administracijos 0,2111 ha ploto žemės sklypą už 278942,24 Lt (duomenys neskelbtini). 2003-12-02 pirkimo - pardavimo sutartimi Nr.R1-9032 pareiškėjas ir jo sutuoktinė šį sklypą pardavė UAB „Merko statyba" už 18390000 Lt (Komisijos b. 1. 132-135);
7.2. 2003-12-02 pirkimo-pardavimo sutartimi Nr.R1-9032 (Komisijos b. 1. 113-117) R. B. ir D.B. pardavė 0,2000 ha žemės sklypą bei jame esančius gyvenamąjį namą, kurio bendras plotas 178,16 m², ir inžinerinius statinius (įrenginius - kiemo statinius) (duomenys neskelbtini), UAB „Merko statyba" už 2340000 Lt. Minėto ploto žemės sklypą R.B. įsigijo 1998-2001 metų laikotarpiu pagal 7 pirkimo-pardavimo sutartis (Komisijos b. 1. 118-131), nupirkdamas atitinkamas sklypo dalis, o šiame sklype esantį 178,16 m² bendro ploto gyvenamąjį namą bei kiemo statinius - atitinkamomis dalimis pagal 8 pirkimo-pardavimo sutartis.
Mokesčio administratorius nustatė, kad minėtą nekilnojamąjį turtą iš pareiškėjos ir jos sutuoktinio pirkusios bendrovės UAB „Eika", UAB „Domus perfecta" ir UAB „Merko statyba", vadovaudamosi GPMĮ 22 straipsnio 2 dalimi bei 23 straipsnio 1 dalimi (kai turtas įsigytas mažiau nei prieš trejus metus), išskaitė iš išmokamų už parduodamą turtą sumų ir sumokėjo į valstybės biudžetą 449850 Lt gyventojų pajamų mokesčio. Pareiškėja pateikė inspekcijai 2003 metų metinę gyventojų pajamų mokesčio deklaraciją, kurioje deklaravo bendras jos ir jos sutuoktinio 730000 Lt pajamų už parduotą nekilnojamąjį turtą bei grąžintiną 11894 Lt gyventojų pajamų mokesčio permokos sumą. Kadangi nurodytos pajamos priklausė ne tik pareiškėjai, bet ir jos sutuoktiniui, patikrinimo metu pajamų mokestis buvo perskaičiuotas, išskiriant kiekvienam iš sutuoktinių tenkančias pajamų ir mokesčio sumas. Tokiu būdu mokesčio administratorius nuo D.B. 2003 metais gautų už minėtais metais parduotą nekilnojamąjį turtą pajamų dalies, t. y. 3298414,3 Lt, nuo kurios nekilnojamąjį turtą pirkusios Bendrovės buvo sumokėjusios į biudžetą 202934 Lt gyventojų pajamų mokesčio, papildomai apskaičiavo ir nurodė sumokėti į biudžetą 303702 Lt gyventojų pajamų mokesčio bei 28451,28 Lt GPM delspinigių. Tretysis suinteresuotas asmuo 2005-05-27 sprendimu Nr.17-2-91 (Komisijos b. 1. 21-26), patvirtindamas 2005-03-24 patikrinimo aktą, skyrė pareiškėjai 29181 Lt GPM baudą (Komisijos b. 1. 21-26). Atsakovas ir Komisija, išnagrinėję pareiškėjos skundus, iš esmės sutiko su AVMI faktinių aplinkybių įvertinimu ir konstatavo, kad minėtas mokestis ir delspinigiai buvo apskaičiuoti bei bauda paskirta pagrįstai (Komisijos b. 1. 8-12, 158-165).
Ginčo esmė yra ta, kaip nurodyta sprendime, ar pareiškėjos 2003 metais gautos pardavus minėtą nekilnojamąjį turtą pajamos gali būti priskirtos pajamoms iš individualios veiklos GPMĮ 2 straipsnio 7 dalies prasme. Komisijos, atsakovo ir trečiojo suinteresuoto asmens nuomone, pareiškėja pajamas, dėl kurių apmokestinimo gyventojų pajamų mokesčiu yra kilęs ginčas, 2003 metais gavo iš individualios veiklos (nekilnojamojo turto pirkimo - pardavimo), kuria užsiėmė nesilaikydama įstatymų nustatytos tvarkos. Tuo tarpu D.B. nesutinka su tokiu jos veiksmų įvertinimu.
Žemesnės instancijos teismas
Teismas nurodė, jog pagal apmokestinamajam laikotarpiui aktualios 2002-07-02 Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo redakcijos 2 straipsnio 7 dalį, individuali veikla - tai savarankiška veikla, kuria versdamasis gyventojas siekia gauti pajamų ar kitokios ekonominės naudos per tęstinį laikotarpį: 1) savarankiška bet kokio pobūdžio komercinė arba gamybinė veikla, įskaitant tą, kuria verčiamasi turint verslo liudijimą; 2) savarankiška kūryba, profesinė ir kita panašaus pobūdžio savarankiška veikla, įskaitant tokią, kuria verčiamasi turint verslo liudijimą; 3) savarankiška sporto veikla; 4) savarankiška atlikėjo veikla. Tokiu būdu, konstatavimui, jog asmuo užsiima individualia veikla, turi būti nustatyti nurodyti šie veiklos požymiai: savarankiškumas, siekimas gauti ekonominę naudą, tęstinis laikotarpis, veiklos priskirtinumas vienai iš GPMĮ 2 straipsnio 7 dalies 1-4 punktuose numatytų veiklos rūšių. Iš bylos medžiagos padaryta išvada, kad Komisija, atsakovas ir tretysis suinteresuotas asmuo padarė pagrįstas išvadas, jog pareiškėja vertėsi individualia veikla ir jos 2003 metų pajamos, gautos pardavus nekilnojamąjį turtą, priskirtinos pajamoms, gautoms iš individualios veiklos. Teismo nuomone, nekilnojamojo turto pirkimas-pardavimas priskirtinas komercinei veiklai, t. y. atitinka GPMĮ 2 straipsnio 7 dalies 1 punkte numatytą veiklos rūšį. Bylos medžiaga patvirtina, kad pareiškėja kartu su sutuoktiniu nekilnojamojo turto pirkimu - pardavimu nuo 1998 metų užsiėmė nuolat, t. y. tiek iki 2003 metų, tiek ginčui aktualiais 2003 metais (Komisijos b. 1. 65-138), jie šią veiklą pagal atsakovo paaiškinimus teismo posėdžio metu vykdo ir 2004-2005 metais. Minėta pareiškėjos veikla yra tęstinė, ja ji siekė gauti ekonominės naudos. Nustatyta, kad siekdama ekonominės naudos, tęstiniais veiksmais pareiškėja suformavo vientisą komerciškai patrauklų nekilnojamojo turto objektą, kurį pardavė UAB „Merko statyba". Pareiškėjos argumentus, kad ji nekilnojamąjį turtą Upės 9, 11 ir 13, Vilniuje, kurį buvo įsigijusi asmeninei namų valdai, 2003 metais pardavė dėl pasikeitusių aplinkybių (2001 metų pabaigoje pradėto ir 2002 metais baigto statyti pramogų komplekso "Forum Palace", Konstitucijos prospekto rekonstrukcijos, numatytos naujo tilto statybos), kaip konstatuota, paneigia jos faktiniai veiksmai, kadangi 2003 metais pareiškėja minėtoje vietoje nupirko dar kelis nekilnojamojo turto objektus, t. y. 2003-02-05 valstybinės žemės pirkimo - pardavimo sutartimi iš Vilniaus apskrities viršininko administracijos 0,2111 ha ploto žemės sklypą (duomenys neskelbtini) ir 2003-06-03 pirkimo-pardavimo sutartimi iš S. M. 210/443 dalis žemės sklypo su jame esančia 1/2 dalimi gyvenamojo namo ir ūkiniu pastatu (duomenys neskelbtini). Bylos medžiaga patvirtino, kad pareiškėja nekilnojamojo turto pirkimo - pardavimo veikla užsiėmė savarankiškai. Mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėja 2003 metais iš kitų šaltinių gavo tik 5915 Lt pajamų. Tai sudarė pagrindą konstatuoti, kad pajamos iš individualios veiklos buvo pagrindinis pareiškėjos pajamų šaltinis. Pagal GPMĮ 35 straipsnio 2 dalį nuolatinis Lietuvos gyventojas, pradėjęs vykdyti individualią veiklą, privalo apie tai informuoti mokesčių administratorių centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka. VMI viršininko 2002-12-24 įsakymu Nr.373 patvirtintų Mokesčių administratoriaus informavimo apie nuolatinio Lietuvos gyventojo pradedamą vykdyti individualią veiklą taisyklių 4 punkte nurodyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas, pradėjęs vykdyti individualią veiklą, privalo per 5 dienas nuo veiklos pradžios pateikti gyvenamosios vietos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos miesto (rajono) skyriui prašymą įregistruoti jį Mokesčių mokėtojų registre, taip pat nurodyti numatomos vykdyti individualios veiklos rūšį. Šiuo atveju pareiškėja nesilaikė minėtų reikalavimų. Teismas konstatavo, jog pagal GPMĮ 5 straipsnio 2 dalį nuolatinio Lietuvos gyventojo pajamos iš individualios nekilnojamojo turto pardavimo ar kitokio jo perleidimo nuosavybėn veiklos yra priskiriamos prie apmokestinamų pagal šį įstatymą pajamų. Pagal to paties įstatymo 8 straipsnį pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu. Pareiškėja rėmėsi tuo, kad kai kuriuos nekilnojamojo turto objektus įsigijo jos sutuoktinis ir ji tapo jų bendrasavininke tik dėl sutuoktinių nuosavybės teisę reglamentuojančių teisės aktų nuostatų. Teismas nurodė, jog pagal Civilinio kodekso 3.117 straipsnio 1 dalį sutuoktinių bendro turto dalys yra lygios, todėl laikoma, jog tokio turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamos yra gautos abiejų sutuoktinių lygiomis dalimis, jei tarpusavio susitarimu nenustatyta kitaip (byloje esančiose nekilnojamojo turto pardavimo pirkimo sutartyse pardavėjais nurodomi abu sutuoktiniai, D.B. pateiktoje metinėje pajamų mokesčio deklaracijoje ji taip pat deklaravo beveik pusę iš nekilnojamojo turto pardavimo gautų pajamų). Nustačius, jog pareiškėjos veikla perkant ir parduodant nekilnojamąjį turtą atitinka GPMĮ 2 straipsnio 7 dalyje nurodytus individualios veiklos požymius, konstatuota, jog mokesčio administratorius pagrįstai ir teisėtai apmokestino jos 2003 metais iš šios veiklos gautas ir deklaruotas pajamas pajamų mokesčiu, apskaičiavo delspinigius ir skyrė baudą. Byloje nenustatyta faktinių aplinkybių bei teisinių pagrindų, kurie būtų pagrindu panaikinti ar pakeisti pareiškėjos ginčijamas sprendimų dalis dėl delspinigių apskaičiavimo ar baudos skyrimo.
III.
Pareiškėja apeliaciniu skundu prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2005 m. lapkričio 18 d. sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – jos skundą patenkinti. Pareiškėja remiasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 81 straipsniu, 86 straipsnio 2 dalimi, 87 straipsnio 4 dalies 1-4 punktais, ir nurodo mananti, jog teismo sprendimas nepagrįstas ir neteisėtas. Pareiškėja teigia, kad kai kuriais iš sprendime išdėstytų argumentų teismas negalėjo remtis, darydamas išvadą dėl jos individualios veiklos, kadangi aplinkybės, sudarančios tokių argumentų pagrindą, savo esme negali patvirtinti teismo išvados. Be to, kai kurie teismo argumentai patvirtina pareiškėjos poziciją, o kiti nėra pakankami teismo išvadai pagrįsti. Teismas, pareiškėjos manymu, neįvertino esminę reikšmę turinčių aplinkybių, sprendimo dalis dėl delspinigių ir baudos yra neargumentuota. Pareiškėja nurodo, kad jos veiksmai dėl individualios veiklos neįregistravimo niekaip negali patvirtinti, kad 2003 m. gautos pardavus nekilnojamąjį turtą pajamos turėtų būti priskiriamos pajamoms iš individualios veiklos. Pareiškėjos teigimu, argumentas dėl individualios veiklos registravimo nėra susijęs su ginčo esme ir yra nepagrįstas. Tai, jog mokesčių administratorius nustatė, jog pareiškėja 2003 m. iš kitų šaltinių gavo tik 5915 Lt pajamų, kaip pažymima, neįrodo, kad kitos pareiškėjos pajamos, nurodytos deklaracijoje, kurias pareiškėja gavo dėl turto pardavimo sandorių (juose ji dalyvavo ne savarankiškai, o dėl teisės aktuose sutuoktinių turtui nustatyto teisinio režimo), buvo gautos iš individualios veiklos. Pareiškėja akcentuoja, jog pajamų iš tam tikros veiklos dalis visose pajamose nėra kriterijus vertinant veiklą kaip individualią. Iš minėtų aplinkybių mokesčių administratorius negalėjo padaryti išvados dėl jos veiklos pobūdžio, kadangi GPMĮ nustatė baigtinį sąrašą požymių, kurių buvimas gyventojo veikloje sudaro pagrindą konstatuoti, kad gyventojas vykdo individualią veiklą. Apeliantė nurodo, jog teismas komercine veikla pripažįsta pirkimą- pardavimą, t.y. sudėtinę operaciją, kuriai būtini du susiję elementai - turto įsigijimas ir turto perleidimas. Todėl savarankiškumas kaip būtinas individualios veiklos požymis turi įeiti į kiekvieną iš šių elementų, be to, šie elementai savarankiškumo požymiu turi sudaryti vientisą operaciją, turinčią vieną tikslą - ekonominės naudos siekimą. Pareiškėja teigia, jog iš to, kad ji 2003 m. sudarė 10 pirkimo-pardavimo sandorių, iš kurių pagal 2 turtą pirko, o pagal 8 pardavė, seka, jog ji 2003 m. 10 pirkimo-pardavimo sandorių, kaip tie sandoriai suprantami individualios veiklos prasme, nesudarė. 2003 m. sudarytuose turto įsigijimo sandoriuose pirkėju nurodytas R.B., pareiškėja nedalyvavo sklypo įgijimo procese, nė vieno perleidimo sandorio savarankiškai nesudarė. Pareiškėja pažymi sutuoktinio įgyto turto bendrasavininke esanti tik dėl sutuoktinių nuosavybės teisę reglamentuojančių teisės aktų nuostatų. Tai, jos manymu, neatitinka turto perleidimo savarankiškumo požymio turinio, todėl darytina išvada, kad ji 2003 m. savarankiškai nesudarė turto įsigijimo-perleidimo sandorių, o viename sandoryje dalyvavo tik kaip pirkėjo sutuoktinė. Pareiškėjos savarankiškumo, kaip teigiama, neįrodo ir teismo argumentas, kuris remiasi Civilinio kodekso 3.117 straipsnio 1 dalies nuostatomis.
Apeliantė pažymi, jog pripažinti jos pajamas (pareiškėja 2003 m. pajamas deklaravo nustatyta tvarka) savaime nereiškia konstatuoti, kad pajamos gautos iš individualios veiklos. Net ir tuo atveju, jeigu nustatyta, kad pareiškėjos sutuoktinis vykdė individualią veiklą, iš kurios dėl Civilinio kodekso nustatyto reglamentavimo pareiškėja tapo sandorio dalyve ir pajamų gavėja, jos pajamos vien dėl šio fakto negali būti laikomos pajamomis iš individualios veiklos. Tai, kad gyventojas savaime netampa sutuoktinio vykdomos individualios veikos dalyviu ir nelaikomas vykdančiu individualią veiklą, patvirtina ir mokesčių administratorius GPMĮ 10 straipsnio komentare. Pagal VMI 2005-06-29 rašte Nr.(18.18-31)-R-6100 pateiktą šio straipsnio komentaro papildymą „tais atvejais, kai sutuoktiniai vykdo individualią veiklą ir iš tos veiklos gauna pajamų, laikoma, kad kiekvieno sutuoktinio individualios veiklos pajamos deklaruojamos ir apmokestinamos kaip atskiro gyventojo, gaunančio būtent jo vykdomos veiklos pajamas". Toks pat išaiškinimas pateiktas ir apibendrintame GPMĮ komentare (aktuali redakcija 2005-10-17). Mokesčių administratoriaus veiksmai, taip pat Mokestinių ginčų komisijos bei teismo sprendimai šiuo atveju, apeliantės manymu, prieštarauja teisinio aiškumo ir saugumo principų reikalavimams (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004-07-02 nutartis administracinėje byloje Nr.A5-367/2004).
Apeliantė nurodo, jog teismas, spręsdamas jos pajamų priskyrimo individualios veiklos pajamoms klausimą, t.y. spręsdamas, ar pareiškėja vykdė individualią veiklą, turėjo įvertinti sprendime išvardintų sandorių, kurie, teismo nuomone, sudaro pagrindą konstatuoti esant individualią veiklą, tikslą, pobūdį bei kitas reikšmingas aplinkybes. Apeliantė pažymi, kad individualios veiklos GPMĮ prasme konstatavimui būtina visų požymių sudėtis, nesant kurio nors požymio, gyventojo veiklos negalima laikyti individualia ir taikyti iš to kylančių mokestinių pasekmių. Todėl neįrodžius, kad jos veikla buvo savarankiška, tai yra pakankamas pagrindas konstatuoti, kad jos pajamos negali būti priskirtos individualios veiklos pajamoms ir apmokestintos kaip individualios veiklos pajamos. Apeliantė teigia, jog kitos aplinkybės taip pat pagrindžia, kad ji nevykdė individualios veiklos, o teismo sprendimas yra nepagrįstas. Apeliantė pažymi, jog sprendžiant, ar gyventojas verčiasi individualia veikla, jo veiksmai (sandoriai) turi būti vertinami tik nuo 2003-01-01, t.y. GPMĮ įsigaliojimo. Gyventojo veiksmai (sandoriai), atlikti iki 2003-01-01, neturėtų būti kriterijus sprendžiant, ar jo veiksmai (sandoriai) po minėtos datos laikytini individualia veikla (pagal Konstitucinio Teismo 1994-03-16 nutarimą įstatymai neturi būti taikomi įvykusiems teisiniams faktams ir teisinėms pasekmėms, kurios atsirado iki naujai priimto norminio akto įsigaliojimo). Tuo tarpu šiuo atveju sprendimas pripažinti individualią veiklą remiasi sandorių, sudarytų iki įstatymo įsigaliojimo, vertinimu pagal galiojančio nuo 2003-01-01 įstatymo nuostatas.
Skunde pažymima, jog GPMĮ nenustato, kad tuo atveju, jeigu gyventojas vykdo individualią veiklą, visi jo panašaus pobūdžio sandoriai laikomi individualios veiklos sandoriais. Priešingai, iš GPMĮ normų turinio analizės darytina išvada, kad gyventojo, net ir vykdančio individualią veiklą (pvz., verčiantis nekilnojamojo turto prekyba), kiekvienas panašus ar tapatus sandoris gali būti ir nesusijęs su individualia veikla (tokį sandorio pobūdį gali sąlygoti eilė aplinkybių, pvz., pardavimo tikslas, sąlygos). Apeliantė paaiškina, jog žemės sklypai (duomenys neskelbtini) buvo įgyti 1998 ir 2000 m., siekiant suformuoti vientisą namų valdą, kurioje būtų pastatytas (rekonstruojant senąjį) pareiškėjos šeimos asmeninis gyvenamasis namas. Vilniaus miesto valdybos 1997-01-16 sprendimu Nr.77V „Dėl namų valdų (duomenys neskelbtini) žemės sklypų plano patvirtinimo ir privačių namų valdų (duomenys neskelbtini) ribų nustatymo Šnipiškių seniūnijoje" šiuose sklypuose uždrausta statyti naujus pastatus ir leista pastatus rekonstruoti neviršijant jų ribojimo. Tokiu būdu, minėti žemės sklypai buvo nekomercinės paskirties ir negalėjo būti panaudoti kitaip negu namų valdai. Siekiant rekonstruoti senąjį gyvenamąjį namą, buvo sudaryta atitinkama sutartis (pridėta kaip priedas Nr.3 prie Pastabų dėl patikrinimo akto). Vientiso sklypo formavimas užsitęsė, o 2002 m. pabaigoje pradėtas eksploatuoti „Forum palace“ pramogų kompleksas iš esmės pakeitė minėtų sklypų situaciją ( jie tapo netinkami namų valdai, asmeniniam gyvenamajam namui). Be to, rekonstravus Konstitucijos prospektą bei numačius statyti naują Kernavės tiltą, minėti sklypai galutinai prarado prasmę kaip namų valda. Tokiu būdu, šių žemės sklypų ir su jais susijusių namo bei buto pardavimas buvo neišvengiamas dėl pasikeitusių esminių aplinkybių, jis negali būti siejamas su individualia veikla. Apeliantė teigia, jog nei mokesčių administratorius, nei teismas neįvertino valstybinės žemės Upės g. įsigijimo 2003 metais (pagal 2003-02-05 sutartį su Vilniaus apskrities viršininko administracija) aplinkybių, nors šios aplinkybės turi esminės reikšmės konstatuojant, jog įsigijimas buvo ne komercinis. Apeliantė nurodo, jog 2003-02-05 valstybinės žemės pirkimo-pardavimo sutartis buvo sudaryta remiantis Vilniaus apskrities viršininko 2002-12-31 įsakymu Nr.6119-01 „Dėl papildomo žemės sklypo greta sklypo (duomenys neskelbtini) suformavimo, pardavimo kainos bei naudojimo sąlygų pavirtinimo bei pardavimo Romualdui Bakučiui" (toliau - Įsakymas). Minėtame Įsakyme, priimtame vadovaujantis, be kitų, ir Vilniaus miesto savivaldybės valdybos 2001-11-15 sprendimu Nr.2219V „Dėl sklypo (duomenys neskelbtini) ribų ir ploto nustatymo bei siūlymo parduoti papildomai priskirtą valstybinės žemės sklypo dalį", nustatyta, kad suformuotas greta R.B. privačios nuosavybės teise priklausančio sklypo (duomenys neskelbtini) (Įsakymo 1 punktas) papildomas žemės sklypas naudojamas kartu su žemės sklypu (duomenys neskelbtini). Įsakymo 5 punkte nustatyta, kad suformuotas papildomas žemės sklypas parduodamas B. ir 7.2 punktu Vilniaus miesto žemėtvarkos skyriui pavesta nustatyta tvarka sudaryti su R.B. pirkimo-pardavimo sutartį. Papildomo žemės sklypo formavimo procesas tęsėsi kelis metus nuo 2001 metų, tačiau nė viena iš minėtų aplinkybių nei mokesčių administratoriaus, nei teismo nebuvo vertinta. Minėtos aplinkybės, apeliantės teigimu, dar kartą patvirtina, kad ji nevykdė savarankiškos veiklos, o 2003 m. valstybinės žemės įsigijimo sandoris buvo asmeninio pobūdžio.
Apeliantė pažymi, jog asmens siekis parduoti namų valdai skirtus žemės sklypus finansiškai naudingesnėmis sąlygomis pats savaime nereiškia individualios veiklos. Atkreipiamas dėmesys, kad teismo minimi 2003-02-05 bei 2003-06-03 sandoriai negali būti įrodymu, kad pareiškėja vykdė individualią veiklą, todėl jais remtis nėra pagrindo ir kalbant apie namų valdos pardavimą kaip individualios veiklos elementą. Net mokesčių administratoriui pripažįstant, kad 2003 m. sudaryti sandoriai turėjo komercinį pobūdį, tai niekaip nekeičia 1998 bei 2000 m. sudarytų sandorių tikslo bei aptariamo nekilnojamojo turto pardavimą sąlygojusių aplinkybių. Apeliantės manymu, teismas, nuspręsdamas, kad pareiškėjos veiksmų asmeninis pobūdis paneigiamas, neįvertino visų aplinkybių ir padarė nepagrįstą išvadą. Konstatuodamas, kad pareiškėja atliko 10 nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sandorių, jis nepasisakė dėl pareiškėjos argumentų, jog kai kurių nekilnojamojo turto objektų pardavimas buvo sąlygotas teisės aktuose nustatytų reikalavimų. Apeliantės teigimu, realiai buvo sudaryti tik 4 sandoriai: negyvenamųjų patalpų (duomenys neskelbtini), buto (duomenys neskelbtini), gyvenamojo namo (duomenys neskelbtini) ir žemės sklypų kaip vientiso komplekso (su namu ir butu), esančių (duomenys neskelbtini). CK 6.394 straipsnio 1 ir 2 dalys nustato, kad jeigu perduodama nuosavybės teisė į nekilnojamąjį daiktą, turi būti perduodamos ir to paties straipsnio 2 bei 3 dalyse numatytos teisės į žemės sklypą (kuri teisė perduodama, turi būti apspręsta sutartyje). Todėl vien tas faktas, kad buvo pasirinktas sklypo nuosavybės teisės perleidimo variantas, neįrodo individualios veiklos, kaip tęstinės ir savarankiškos turto pirkimo-pardavimo veiklos, vykdymo.
Skunde nurodoma, jog teismas, pažeisdamas Administracinių bylų teisenos įstatymo nuostatas, visai nepasisakė ir dėl pareiškėjos argumentų, susijusių su priskaičiuotų delspinigių ir baudų neteisėtumu, neargumentavo savo išvados, kad nenustatyta faktinių aplinkybių bei teisinių pagrindų, kurie būtų pagrindu naikinti ar keisti pareiškėjos ginčijamų sprendimų dalis dėl delspinigių skaičiavimo ar baudos skyrimo. Pareiškėja paaiškina savo reikalavimą dalyje dėl delspinigių ir baudos grindusi tuo, kad vietos mokesčių administratorius nesilaikė VMI 2003-01-15 rašte Nr.(06-06)-R-516 „Dėl kai kurių mokesčių administravimo įstatymo nuostatų taikymo" nuostatų, pagal kurias mokesčių mokėtojas turėtų būti atleidžiamas nuo delspinigių ir baudų, jeigu jis neteisingai suprato naują mokesčių įstatymą pradiniu jo įsigaliojimo laikotarpiu ir dėl to tam mokesčių mokėtojui buvo skaičiuojami delspinigiai ir (ar) skiriamos baudos. Apeliantė nurodo, jog pagal Finansų ministerijos 2003-01-10 raštą VMI „Dėl sankcijų taikymo už mokesčių įstatymų pažeidimus" tokiais atvejais taikytini tuo metu galiojusio Mokesčių administravimo įstatymo 39¹ straipsnio 3 punktas (mokesčio mokėtojas gali būti atleidžiamas nuo baudų mokėjimo, kai jis mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriui raštu pateiktos klaidingos konsultacijos mokesčių mokėjimo klausimais) bei 54 straipsnio 5 dalis ( dėl mokesčių teisės aktų turinio kilę neaiškumai turi būti aiškinami mokesčio mokėtojo naudai), tai atitinka 2004-04-13 Mokesčių administravimo įstatymo 141 straipsnio 1 dalies 4 punkto bei 3 straipsnio 5 dalies nuostatas. Atsižvelgiant į tai, kad GPMĮ įsigaliojo nuo 2003-01-01, o nei 2003 metais, nei 2004 m. (kada buvo teikiamos deklaracijos) mokesčių administratorius nebuvo išleidęs nei komentarų, nei paaiškinimų dėl individualios veiklos nuostatų taikymo turto pardavimo ar kitokio perleidimo atveju, taip pat į tai, kad pagal mokesčių administratoriaus paaiškinimą tai, kad gyventojo sutuoktinis vykdo individualią veiklą ir gauna iš jos pajamų, nereiškia, kad ir gyventojas vykdo tokią veiklą bei gauna iš jos pajamų, apeliantės manymu, mokesčių administratorius turėjo vadovautis minėtu VMI raštu ir atleisti pareiškėją nuo apskaičiuotų delspinigių ir baudos.
Atsiliepimas
Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į apeliacinį skundą nurodo su skundo reikalavimais nesutinkanti. Atsakovė nurodo, jog pagal GPMĮ 2 straipsnio 7 dalį individualiai veiklai priskiriama bet kokio pobūdžio komercinė ar gamybinė veikla, savarankiška kūryba, profesinė ar kita savarankiška veikla. Sprendžiant klausimą, ar gyventojas verčiasi individualia veikla, svarbus ir naudos dydis bei tai, kokią gyventojo pajamų dalį sudaro ši nauda. Individualiai veiklai priskiriama komercinė (įskaitant ir nekilnojamojo turto pirkimą-pardavimą) arba gamybinė veikla, išskyrus tas komercinės arba gamybinės veiklos sritis, kuriomis verstis įstatymai įsakmiai numato reikalavimą įsteigti juridinius asmenis. Inspekcija mano surinkusi pakankamai įrodymų, patvirtinančių, jog pareiškėja kartu su sutuoktiniu vykdė individualią nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo veiklą, nes nuo 1998 metų iki patikrinimo datos jie nuolat pirko ir pardavinėjo nekilnojamąjį turtą, o iš šių sandorių gaunamos pajamos yra pagrindinis jų pragyvenimo šaltinis. Be to, iš Nekilnojamojo turto registro centrinio duomenų banko duomenų matyti, kad 2004 - 2005 metais pareiškėja kartu su sutuoktiniu taip pat sudarinėja nekilnojamojo turto įsigijimo ir perleidimo nuosavybėn sutartis. Atsakovė pažymi, jog pagal GPMĮ 35 straipsnio 2 dalį nuolatinis Lietuvos gyventojas, pradėjęs vykdyti individualią veiklą, privalo apie tai informuoti mokesčių administratorių centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka. Centrinio mokesčių administratoriaus 2002-12-24 įsakymu patvirtintų taisyklių 4 punkte nurodyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas, pradėjęs vykdyti individualią veiklą, privalo apsilankyti gyvenamosios vietos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos miesto (rajono) skyriuje per 5 dienas nuo veiklos pradžios ir pateikti prašymą įregistruoti jį Mokesčių mokėtojų registre, taip pat nurodyti numatomos vykdyti individualios veiklos rūšį. Pareiškėja nurodytų GPMĮ nuostatų reikalavimų nesilaikė, nesikreipė į inspekciją dėl jos įsiregistravimo mokesčių mokėtoja, nenurodė vykdanti individualią veiklą. Inspekcija mano pateikusi pakankamai įrodymų, patvirtinančių, jog pareiškėjos veikla perkant ir parduodant nekilnojamąjį turtą atitinka pagrindinius individualios veiklos požymius: ekonominės naudos siekimą, pasikartojamumą ir tęstinumą. Atsiliepime pažymima, kad GPM pareiškėjai apskaičiuotas tik nuo 2003 m. metais sudarytų sandorių gautų pajamų. Atsiliepime nurodoma, kad sutuoktiniai pardavė jiems bendrosios jungtinės nuosavybės teise priklausiusį nekilnojamąjį turtą, pagal Civilinio kodekso 3.117 straipsnio 1 dalį sutuoktinių bendro turto dalys yra lygios, todėl tokio turto pardavimo pajamos sutuoktiniams dalijamos lygiomis dalimis (pareiškėja su sutuoktiniu taip ir deklaravo gautas pajamas). Atsakovė pažymi, jog ne tik pareiškėja, bet ir jos sutuoktinis nedeklaravo individualios veiklos. Patikrinimo metu nustatyta, kad nekilnojamąjį turtą, esantį (duomenys neskelbtini), pareiškėja įsigijo ne tik 1998 - 2000 metų laikotarpiu, kai pareiškėjos teigimu, ji planavo statyti (rekonstruoti) namų valdą, bet ir 2001, 2002 ir 2003 metų laikotarpiu, kai buvo pradėtas eksploatuoti „Forum Palace“ pramogų kompleksas (2001 m.). Atsakovė pažymi, jog MAĮ 100 bei 141 straipsnio 1, 2 dalyse yra nustatyti atleidimo nuo delspinigių ir baudų mokėjimo pagrindai. Kadangi aplinkybių, nurodytų minėtuose straipsniuose, šiuo atveju nėra, atsakovės manymu, nėra teisinio pagrindo atleisti pareiškėją nuo delspinigių ir baudų. Atsakovė akcentuoja, kad Gyventojų pajamų mokesčio įstatymas buvo paskelbtas 2002-07-02, o aplinkybė, kad nebuvo paskelbtas įstatymo komentaras, negali būti pagrindu atleisti nuo delspinigių ir baudų.
Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, palaikydama Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime išdėstytus argumentus, su D.B. apeliaciniu skundu nesutinka ir prašo jo netenkinti.
Motyvuojamoji dalis
Teisėjų kolegija konstatuoja:
Šioje byloje nagrinėjamas ginčas savo faktinėmis aplinkybėmis ir proceso šalių reikalavimų bei atsikirtimų juridiniais pagrindais yra iš dalies tapatus Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo administracinei bylai Nr.A-5-902-2006 pagal pareiškėjos sutuoktinio R.B. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai, kuri išspręsta 2006 m. birželio 16 d. sprendimu. Dėl šios aplinkybės nagrinėjamoje byloje daromos iš esmės analogiškos išvados kaip ir nurodytoje administracinėje byloje R.B. v. VMI.
Skundžiamas atsakovės sprendimas yra priimtas Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (2002 m. liepos 2 d. Nr. IX-1007), (toliau - GPMĮ) 35 straipsnio 2 dalies ir 2 straipsnio 7 dalies pagrindu, mokestinio patikrinimo eigoje konstatavus, kad pareiškėja 1998-2003 m. kartu su sutuoktiniu įsigijo 10 nekilnojamojo turto objektų, kuriuos 2003 metais pardavė skirtingiems juridiniams asmenims, nesumokėdama viso mokesčio, kurį GPMĮ 35 straipsnio 2 dalis nustato pajamoms, gautoms iš gyventojo individualios veiklos.
Individualios veiklos sąvoka apibrėžiama GPMĮ 2 straipsnio 7 dalyje. Pagal šį apibrėžimą individuali veikla – savarankiška veikla, kuria versdamasis gyventojas siekia gauti pajamų ar kitokios ekonominės naudos per tęstinį laikotarpį: 1) savarankiška bet kokio pobūdžio komercinė arba gamybinė veikla, įskaitant tą, kuria verčiamasi turint verslo liudijimą; 2) savarankiška kūryba, profesinė ir kita panašaus pobūdžio savarankiška veikla, įskaitant tą, kuria verčiamasi turint verslo liudijimą; 3) savarankiška sporto veikla; 4) savarankiška atlikėjo veikla. Iš pateikto apibrėžimo matyti, kad vertinant, ar gyventojo veikla gali būti kvalifikuojama kaip individuali veikla, būtina nustatyti veiklos savarankiškumo, versliškumo, tęstinumo požymių ir tokios veiklos tikslo – ekonominės naudos siekimo – buvimą, o taip pat tokios veiklos priskirtinumą išvardintoms veiklos rūšims.
Vienu iš savo skundo argumentų pareiškėja nurodo tai, kad nekilnojamojo turto sandorius sudarinėjo jos sutuoktinis R.B., ji pati šia veikla neužsiminėjo, sutuoktinio įgyto turto bendrasavininke tapo tik dėl sutuoktinių nuosavybės teisę reglamentuojančių įstatymų nuostatų, todėl jos veikloje nėra individualiai veiklai kvalifikuoti pagal GPMĮ 2 straipsnio 7 dalį būtino savarankiškumo požymio. Šiuos pareiškėjos argumentus teisėjų kolegija pripažįsta nepagrįstais ir atmeta. Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo prasme savarankiška laikytina tokia veikla, kurią vykdydamas asmuo veikia savo valia ir nuožiūra, nepriklausomai nuo kitų asmenų ir iš kurios tiesiogiai gauna pajamas. Nagrinėjamu atveju veikla pasireiškė tuo, kad buvo perkamas ir parduodamas bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe esantis turtas, iš šio turto pardavimo gautos pajamos taip pat yra bendroji jungtinė sutuoktinių nuosavybė. Bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe esantis turtas priklauso lygiomis dalimis abiems sutuoktiniams, juo disponuojama abiejų sutuoktinių bendra valia (Civilinio kodekso 3.87, 3.88, 4.73 straipsniai). Nurodyti požymiai patvirtina, kad individuali veikla, pasireiškianti sutuoktinių bendro turto pirkimu-pardavimu, yra GPMĮ prasme laikytina savarankiška abiejų sutuoktinių atžvilgiu.
Antrasis pareiškėjos argumentas yra tas, kad mokesčių administratorius nepagrįstai taikė GPMĮ 35 straipsnio 2 dalies ir 2 straipsnio 7 dalies normas nekilnojamojo turto objektams, įgytiems iki šio įstatymo įsigaliojimo -2003 m. sausio 1 d. Išplėstinės teisėjų kolegijos nuomone, vietos mokesčių administratoriaus surinkti įrodymai pakankami konstatuoti, kad dalis pareiškėjos 2003 metais gautų pajamų, gautų pardavus patikrinimo akte nurodytus nekilnojamojo turto objektus (išskyrus objektus, esančius Upės g., Vilniuje, apie kuriuos bus pasiakyta vėliau), laikytinos pajamomis, gautomis iš individualios veiklos GPMĮ prasme.
Iš vietos mokesčių administratoriaus surinktų įrodymų (pirkimo-pardavimo sutarčių, Nekilnojamojo turto registro duomenų) matyti, kad pareiškėja kartu su sutuoktiniu 2003 metais vykdė nekilnojamojo turto pardavimo veiklą, sudarė ne vieną nekilnojamojo turto pardavimo sandorį. Parduotas nekilnojamasis turtas (išskyrus objektus, esančius Upės g., Vilniuje) pirkimo-pardavimo sutarčių pagrindu buvo įsigytas 1998– 2003 metais. Vietos mokesčių administratoriaus nustatytos pareiškėjos vykdomos veiklos aplinkybės, o būtent, nevienkartinis, nuolatinis sandorių su nekilnojamuoju turtu sudarymas, jų skaičius, tęstinis jų sudarymo laikotarpis (pasikartojimas) sudarė pagrindą konstatuoti tokios veiklos tęstinumo požymį. Pareiškėja vietos mokesčių administratoriui nepateikė jokių įrodymų, patvirtinančių, kad 2003 m. parduoti nekilnojamojo turto objektai (išskyrus objektus, esančius Upės g., Vilniuje) buvo įsigyti turint kitokį tikslą, nei gauti pajamų iš jų vėlesnio pardavimo. Šiuo aspektu pažymėtina, kad pareiškėjos 1998 – 2003 metais įsigyti nekilnojamojo turto objektai, kurie buvo parduoti 2003 metais (išskyrus objektus, esančius (duomenys neskelbtini)), savo funkcine paskirtimi ir buvimo vieta yra įvairūs (tiek gyvenamosios, tiek negyvenamosios patalpos, žemės sklypas). Todėl vietos mokesčių administratoriui, įvertinus visų minėtų aplinkybių visumą, o taip pat atsižvelgiant ir į nekilnojamojo turto pardavimo pajamų dalį visose pareiškėjos per 2003 metus gautose pajamose bei įrodymus apie iki ir po 2003 metų pareiškėjos vykdytą ir tebevykdomą nekilnojamojo turto pirkimo ir pardavimo veiklą, buvo pakankamas pagrindas konstatuoti nekilnojamojo turto pardavimo veiklos 2003 metais versliškumo požymį ir jos tikslą – ekonominės naudos siekimą. Nekilnojamojo turto pardavimo veikla patenka į veiklos rūšis, kurios išvardytos GPMĮ 2 straipsnio 7 dalies 1 punkte. Iki 2003 m. sausio 1 d. galiojęs Lietuvos Respublikos fizinių asmenų pajamų mokesčio laikinasis įstatymas (1990 m. spalio 5 d. Nr. I-641) nustatė gyventojų pajamų iš komercinės-ūkinės veiklos taip pat pajamų, gautų pardavus gyventojų turtą, apmokestinimą (Įstatymo 33 straipsnis), todėl nėra pagrindo pripažinti, kad mokesčių administratorius ginčijamu sprendimu atgal pritaikė mokestį nustatantį įstatymą.
Kartu teisėjų kolegija konstatuoja, kad pareiškėjos 2003 metais gautos pajamos, pardavus nekilnojamąjį turtą, esantį (duomenys neskelbtini), nelaikytinos pajamomis, gautomis iš individualios veiklos. Kaip minėta, vienas iš gyventojo individualios veiklos požymių yra jos versliškumas arba komerciškumas. Tai reiškia, kad visa veikla nuo pat jos vykdymo pradžios (nagrinėjamu atveju jau įsigyjant nekilnojamąjį turtą) turi turėti tikslą gauti pajamų ar kitos ekonominės naudos. Pareiškėja nekilnojamąjį turtą Upės g. įsigijo tiek pirkimo-pardavimo sutarčių pagrindu, tiek dovanojimo sandorių pagrindu 1998 – 2003 m. Pareiškėja mokestinio ginčo eigoje teigė, kad 1998 metais jų šeima nusprendė savo reikmėms įsigyti namą, adresu (duomenys neskelbtini), ir būtent šiuo tikslu sudarė atitinkamus nekilnojamojo turto objektų pirkimo sandorius. Patikrinimo metu nustatytos aplinkybės patvirtina, kad pareiškėja kartu su sutuoktiniu iš tiesų pirmiausia įsigijo nekilnojamojo turto objektus, esančius (duomenys neskelbtini): 1998 m. liepos – spalio mėn. iš skirtingų fizinių asmenų dalimis nupirko gyvenamąjį namą (duomenys neskelbtini) ir 1998 m. rugpjūčio – rugsėjo mėn. dalimis įsigijo žemės sklypą (duomenys neskelbtini) (paskutinę žemės sklypo dalį pirko iš Vilniaus apskrities viršininko administracijos pagal 2001 m. balandžio 20 d. sutartį). Pareiškėja pateikė ir dokumentus, iš kurių matyti, kad 1998 metais minėto žemės sklypo pagrindinė tikslinė naudojimo paskirtis buvo nustatyta namų valdai (Vilniaus miesto valdybos 1997 m. sausio 16 d. sprendimas Nr. 77V), ši žemės sklypo pagrindinė tikslinė naudojimo paskirtis nurodyta ir pirkimo-pardavimo sutartyse, be to pareiškėjos sutuoktinis 1998 m. rugsėjo mėn. buvo užsakęs gyvenamojo namo (duomenys neskelbtini) techninį projektą (Projektinės dokumentacijos parengimo (perdavimo) sutartis Nr. 9803-s1, sudaryta su UAB „INFO-TEC PROJEKTAS“). Šios aplinkybės patvirtina pareiškėjos teiginius, kad nekilnojamąjį turtą, esantį (duomenys neskelbtini), pareiškėja kartu su sutuoktiniu įsigijo siekdami suformuoti vientisą namų valdą ir statyti (rekonstruoti) asmeninį gyvenamąjį namą. Pareiškėja teigia, kad nekilnojamojo turto, esančio Upės g., Vilniuje pardavimą lėmė tai, kad, greta pastačius sporto ir laisvalaikio centrą „Forum palace“, tapo aišku, jog gyventi su šeima šioje vietoje jis negalės. Tiek vietos mokesčių administratorius, tiek mokestinį ginčą nagrinėjęs centrinis mokesčių administratorius ir Komisija bei pirmosios instancijos teismas šiuos pareiškėjo paaiškinimus atmetė remdamiesi aplinkybėmis, kad nekilnojamąjį turtą Upės g., Vilniuje, pareiškėjas įsigijo ne tik 1998-2000 metų laikotarpiu, bet ir 2001-2003 metais, kai buvo pradėtas eksploatuoti „Forum palace“ pramogų kompleksas (2001 metais). Iš tiesų, patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėja pagal 2002 m. gegužės 10 d. sutartį nupirko butą, esantį (duomenys neskelbtini), pagal 2003 m. vasario 5 d. sutartį nupirko žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), pagal 2003 m. birželio 3 d. sutartį nupirko dalį namo ir žemės sklypo, esančių (duomenys neskelbtini). Tačiau aplinkybės, kad pareiškėja, jau pradėjus veikti „Forum palace“ pramogų kompleksui, greta turimo nekilnojamojo turto (duomenys neskelbtini), įsigijo ir minėtą nekilnojamąjį turtą, nepaneigia jos teiginių, jog 1998 metais turtas, esantis (duomenys neskelbtini), buvo įsigytas siekiant suformuoti vientisą namų valdą ir joje asmeniniams poreikiams statyti gyvenamąjį namą, t. y. ne komerciniais tikslais. Nėra pagrindo atmesti pareiškėjo teiginių, kad 2001-2003 metais papildomai greta įsigytas nekilnojamasis turtas buvo įsigytas pareiškėjai siekiant parduoti namų valdai skirtus žemės sklypus finansiškai naudingesnėmis sąlygomis, kaip vientisą kompleksą. Šiuos teiginius patvirtina ir ta aplinkybė, kad visas Upės g. nekilnojamasis turtas, nors teisiškai ir nekonsoliduotas, buvo parduotas beveik tuo pat metu tai pačiai bendrovei.
Įvertinus visa tai, darytina išvada, kad nekilnojamojo turto Upės g., Vilniuje, pardavimo pajamos vietos mokesčių administratoriaus ir mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų nepagrįstai buvo įvertintos kaip individualios veiklos pajamos. Pareiškėja pateikė pakankamus įrodymus, kad šios pajamos neturi būtino versliškumo (komerciškumo) požymio. Todėl konstatuotina, kad šioje dalyje dėl netinkamo įrodymų įvertinimo mokestinis ginčas buvo išnagrinėtas neteisingai. Vietos mokesčių administratoriaus nurodymai pareiškėjai sumokėti į biudžetą papildomai apskaičiuotą gyventojų pajamų mokestį, jo delspinigius ir baudas, nuo 2003 metais gautų pajamų pardavus nekilnojamojo turto objektus, esančius Upės g., Vilniuje, naikintini. Panaikinus šiuos nurodymus, būtina atlikti papildomai apskaičiuoto gyventojų pajamų mokesčio nuo pajamų, 2003 metais gautų pareiškėjai pardavus likusį nekilnojamąjį turtą, perskaičiavimą. Todėl pirmosios instancijos teismo, Mokestinių ginčų komisijos ir centrinio mokesčių administratoriaus sprendimai naikintini visa apimtimi ir mokestinio ginčo dalis dėl likusių vietos mokesčių administratoriaus nurodymų perduotina centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo.
Teisėjų kolegija konstatuoja, kad nagrinėjamu atveju nenustatyta pagrindų taikyti Mokesčių administravimo įstatymo 100, 141 straipsnių normas, numatančias mokesčių mokėtojo atleidimą nuo baudų ir delspinigių.
Rezoliucinė dalis
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 2 punktu, išplėstinė teisėjų kolegija
nusprendžia:
Pareiškėjos apeliacinį skundą patenkinti iš dalies, Vilniaus apygardos administracinio teismo 2005 m. lapkričio 18 d. sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą.
Pareiškėjos skundą patenkinti iš dalies. Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2005m. rugpjūčio 25d. sprendimą Nr. S-395-(7-400/2005) ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2005m. birželio 29 d. sprendimą Nr. 68-253 panaikinti.
Panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2005m. gegužės 27 d. sprendimo Nr. 17-2-91 dalį dėl nurodymų D.B. sumokėti į biudžetą gyventojų pajamų mokestį, delspinigius ir baudas, papildomai apskaičiuotus nuo 2003 m. jos pajamų, gautų pardavus nekilnojamojo turto objektus, esančius Upės g., Vilniuje.
Likusią mokestinio ginčo dalį perduoti centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo.
Sprendimas neskundžiamas.