Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas, eI-870-764/2018

Teismas: Regionų apygardos administracinis teismas
Dokumentas: Sprendimas
Data: 2018-03-26
Bylos Nr.: eI-870-764/2018
Bylos rūšis: administracinė byla

Teisėjas: Egidija Puzinskaitė
Pareiškėjas: žemės ūkio kooperatyvo „Suvalkijos pienas“
Atsakovas: Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
Trečiasis asmuo: Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija ir mažoji bendrija „Giedrina“

Kategorijos

12.15.5Pridėtinės vertės mokesčio atskaita
55.1.3pavadinimo nepavyko patikrinti

Administracinė byla Nr. eI-870-764/2018Teisminio proceso Nr. 3-61-3-03790-2017-2Procesinio sprendimo kategorijos: 12.15.5; 55.1.3 (S)

VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMASSPRENDIMASLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2018 m. kovo 26 d.Vilnius

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Egidija Puzinskaitė,

dalyvaujant pareiškėjos žemės ūkio kooperatyvo „Suvalkijos pienas“ atstovui advokato padėjėjui M. V.,

atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovei A. B.,

viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo žemės ūkio kooperatyvo „Suvalkijos pienas“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, tretieji suinteresuoti asmenys Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija ir mažoji bendrija „Giedrina“ dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Teismas, išnagrinėjęs bylą,

Aprašomoji dalis

nustatė:

Šalies argumentai

Pareiškėjas ŽŪK „Suvalkijos pienas“ kreipėsi į teismą su skundu prašydamas: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Mokestinių ginčų komisija) 2017 m. spalio 17 d. sprendimą Nr. S-214(7-174/2017); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir Valstybinė mokesčių inspekcija) 2017 m. liepos 21 d. sprendimą Nr. 69-76; 3) panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2017 m. birželio 2 d. sprendimą Nr. (04.7.2.)FR0682-217.

Pateiktame skunde nurodoma, kad Mokestinių ginčų komisija patvirtino skundžiamus mokesčių administratoriaus sprendimus, kuriais pareiškėjui buvo įregistruota 51 877,22 Eur pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM), 7 836,76 Eur PVM delspinigių ir 15 563 Eur PVM baudos mokestinė prievolė, tačiau pareiškėjas su tokiu sprendimu nesutinka ir mano, kad jis yra nepagrįstas bei neteisėtas, nes nebuvo pakankamai įsigilinta į mokestinio ginčo medžiagą bei joje esančių įrodymų visumą.

Šalies argumentai

Pareiškėjas mano, kad nepagrįstai buvo nustatyta, jog jis neteisėtai atskaitė pirkimo PVM bei sumažino leidžiamus atskaitymus pagal MB „Giedrina“ išrašytas sąskaitas faktūras už suteiktas tarpininkavimo paslaugas ir nepagrįstai konstatuota, jog MB „Giedrina“ tarpininkavimo paslaugų realiai nesuteikė. Skunde pažymima, kad tarpininkavimo sandorių atsiradimą nulėmė faktinės aplinkybės, t. y. 2013 metais tarp pareiškėjo ir G. N. (MB „Giedrina“ įkūrėja), buvo pasiektas susitarimas dėl tarpininkavimo paslaugų, kurių prireikė tada, kai pablogėjo verslo santykiai tarp pareiškėjo ir ŽŪK „Dobilo lapas“ bei ŽŪK „Želvos pienas“. Pareiškėjas teigia, kad MB „Giedrina“ neprisiėmė įsipareigojimų derėtis dėl pačių sutarčių sąlygų, o ypač dėl pieno kainos, nes tarpininkavimo tikslas buvo suvesti į derybas pareiškėją ir atitinkamus pieno pirkėjus, tam, kad jie pasirašytų pieno pirkimo–pardavimo sutartis, o ne derintų konkrečias sutarties sąlygas.

Skunde nurodoma, kad G. N., kuri įsteigė MB „Giedrina“ tik tam, kad galėtų teikti tarpininkavimo paslaugas, savo pareigas įvykdė, nes jos pastangų dėka buvo pratęstas bendradarbiavimas bei pareiškėjas ir pieno pirkėjai, susiderėję dėl abejoms šalims tinkamų pieno kainų, pasirašė pirkimo–pardavimo sutartis. Pareiškėjo manymu, pasirašyti susitarimai tik įrodo, kad tarpininkavimo paslaugos buvo vykdomos realiai, tai taip pat patvirtina ir visos byloje esančios faktinės aplinkybės.

Skunde pažymima, kad pareiškėjui atskaičius pirkimo PVM, MB „Giedrina“ tokią pačią sumą, kaip ir atskaityta PVM suma, sumokėjo į valstybės biudžetą kaip pirkimo PVM, todėl realios žalos biudžetui nėra padaryta. Taip pat akcentuojama, jog šis pasirinktas verslo modelis nepažeidė jokių įstatymų, nepadarė žalos Lietuvos Respublikos biudžetui, pareiškėjas ir MB „Giedrina“ nesukūrė jokios mokestinės naudos ir joks teisės aktas neįpareigoja mokesčių mokėtojo, esant galimybei pasirinkti vieną iš kelių teisėto elgesio modelio variantų, rinktis tokį, pagal kurį jam atsirastų didžiausia mokestinė prievolė. Atsižvelgus į tai, pareiškėjas mano, kad skundžiami sprendimai nepagrįsti ir turėtų būti panaikinti.

Šalies argumentai

Teismo posėdžio metu pareiškėjo atstovas palaikė skunde išdėstytas aplinkybes ir prašė jį tenkinti.

Atsiliepimas

Atsakovė Valstybinė mokesčių inspekcija su pareiškėjo skundu nesutinka ir įvertinusi sudarytas tarpininkavimo sutartis ir sąskaitas faktūras už suteiktas paslaugas, nurodo, kad prie MB „Giedrina“ įformintų PVM sąskaitų faktūrų nepridėti suteiktų paslaugų detalizavimai (ataskaitos), atliktų darbų priėmimo–perdavimo aktai, jokie kiti dokumentai, leidžiantys identifikuoti, kokios konkrečiai paslaugos buvo suteiktos ir kokiu būdu buvo apskaičiuotas atlygis už suteiktas paslaugas.

Atsiliepime nurodoma, kad buvo atlikta pasirašytų sutarčių tarp pareiškėjo ir ŽŪK „Dobilo lapas“ analizė, kurios metu nustatyta, jog pareiškėjas nuo 2011 m. su ŽŪK „Dobilo lapas“ vykdė tęstinius prekybinius sandorius, o laikotarpiu nuo 2011 m. iki 2013 m. prekybiniai sandoriai buvo vykdomi be tarpininkų. Taip pat pareiškėjo su ŽŪK „Dobilo lapas“ pagrindinė 2014 m. pieno pirkimo–pardavimo sutartis sudaryta 2014 m. sausio 2 d., kai tuo tarpu tarpininkavimo paslaugų sutartis su MB „Giedrina“ sudaryta 2014 m. vasario 28 d. ir pagrindinės pieno pirkimo–pardavimo sutarties pasirašymo metu MB „Giedrina“ dar nebuvo įregistruota Juridinių asmenų registre.

Vertindama sudarytas sutartis su ŽŪK „Želvos pienas“, atsakovė pažymi, kad buvo vykdomi tęstiniai sandoriai su ŽŪK „Želvos pienas“ nuo 2013 m., nesinaudojant tarpininko paslaugomis, o pati tarpininkavimo sutartis sudaryta 2015 m. liepos 31 d., nors pareiškėjas pagrindinę pieno pirkimo–pardavimo sutartį su ŽŪK „Želvos pienas“ sudarė 2015 m. liepos 29 d., t. y. anksčiau negu buvo sudaryta tarpininkavimo sutartis. Atsižvelgus į šias aplinkybes, atsakovė mano, jog tarpininkavimo sutartys nebuvo realiai vykdomos.

Atsiliepimas

Atsiliepime taip pat pažymima, kad buvo gauti ŽŪK „Želvos pienas“ direktoriaus paaiškinimai, kuriuose nurodoma, jog G. N. paskatino sudaryti sutartis, tačiau pačiose sutarčių sudarymo derybose, kaip tai suprantama pagal Lietuvos Respublikos civilinio kodekso nuostatas, nedalyvavo. Atsakovė nurodo, kad pagal PVM sąskaitose faktūrose išdėstytų rekvizitų visetą turi būti aišku, kokiomis sąlygomis ir kokia konkreti ūkinė operacija įvyko. Atsakovė neatsižvelgė į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkūrė iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiavo pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas. Atsakovė mano, kad bylos medžiagoje surinkti įrodymai patvirtina, jog pareiškėjui tarpininkavimo paslaugos nebuvo realiai teikiamos, todėl teisė į PVM atskaitą negali būti realizuota, nes nėra PVM objekto, o vien PVM sąskaitų faktūrų egzistavimas negali paneigti surinktų faktinių duomenų dėl neteisėto siekio pasinaudoti teise į PVM atskaitą, todėl laikytina, kad skundžiami sprendimai yra teisėti bei pagrįsti ir pagrindo naikinti juos bei tenkinti skundą nėra.

Teismo posėdžio metu atsakovės atstovė palaikė atsiliepime išdėstytus argumentus ir prašė skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Trečiasis suinteresuotas asmuo MB „Giedrina“ palaiko pareiškėjo skundą ir mano, kad skundžiami sprendimai turėtų būti panaikinti. Trečiasis suinteresuotas asmuo teigia, kad mokestiniame ginče buvo neteisingai interpretuotos susiklosčiusios faktinės aplinkybės ir nurodo, jog MB „Giedrina“ steigėja – G. N., 2013 m. žodžiu susitarė su pareiškėju dėl tarpininkavimo paslaugų teikimo, nes buvo žinoma, kad tarp pareiškėjo ir ŽŪK „Dobilo lapas“ bei ŽŪK „Želvos pienas“ yra kilęs didelis konfliktas, todėl G. N., pažįstanti abiejų įmonių vadovus, suteikė pagalbą pratęsiant bendradarbiavimą.

MB „Giedrina“ atsiliepime pažymi, kad iš anksto buvo sutarta, jog pasiekus teigiamą rezultatą, t. y. sudarius naujas sutartis su ŽŪK „Dobilo lapas“ ir ŽŪK „Želvos pienas“, pareiškėjas atsilygins už suteiktas tarpininkavimo paslaugas, mokėdamas sutartą mokestį už parduotą pieno kilogramą. Žodinio susitarimo pagrindu bei pasiekus minėtą rezultatą, G. N. įsipareigojo įsteigti juridinį asmenį, su kuriuo ir buvo sudaryta tarpininkavimo paslaugų sutartis bei mokamas tarpininkavimo mokestis.

Trečiasis suinteresuotas asmuo atsiliepime teigia, kad pareiškėjo ir ŽŪK „Dobilo lapas“ bei ŽŪK „Želvos pienas“ bendradarbiavimas buvo pratęstas 2014 m. pirmosiomis dienomis, todėl 2014 m. pradžioje buvo pradėti tvarkyti formalumai dėl MB „Giedrina“ įsteigimo, o kai tik buvo užregistruotas juridinio asmens pavadinimas, su pareiškėju buvo sudaryta tarpininkavimo sutartis, siekiant užsitikrinti žodžiu sutartą atlygį. MB „Giedrina“ taip pat atkreipia teismo dėmesį, jog tarpininkavimo sutartyse per klaidą pareiškėjo mokamas atlygis buvo nurodytas už kiekvieno parduoto pieno litrą, tačiau pieno pirkimo–pardavimo sandoriuose yra įprasta, kad pieno kiekiai yra matuojami kilogramais, o ne litrais, tai patvirtina pateiktos PVM sąskaitos faktūros, kuriose tiek parduodami, tiek perkami pieno kiekiai nurodomi kilogramais.

MB „Giedrina“ manymu, buvo pateikti visi privalomi dokumentai, patvirtinantys tarpininkavimo sandorio realumą, o mokesčių administratorius dokumentų, paneigiančių sudarytų sutarčių ir teiktų paslaugų realumą, nepateikė. Atsižvelgus į minėtas aplinkybes bei tai, kad MB „Giedrina“ sumokėjo visą susidariusį pardavimo PVM, dėl ko valstybės biudžetui žala nebuvo padaryta, darytina išvada, kad skundžiami sprendimai neteisėti ir nepagrįsti, todėl naikintini.

Trečiasis suinteresuotas asmuo teismo posėdyje nedalyvavo, apie teismo posėdžio vietą ir laiką jam pranešta tinkamai.

Motyvuojamoji dalis

Teismas konstatuoja:

Žemesnės instancijos teismas

Byloje ginčas kilo dėl Mokestinių ginčų komisijos 2017 m. spalio 17 d. sprendimo Nr. S-214(7-174/2017), Valstybinės mokesčių inspekcijos 2017 m. liepos 21 d. sprendimo Nr. 69-76 ir Kauno AVMI 2017 m. birželio 2 d. sprendimo Nr. (04.7.2.)FR0682-217 teisėtumo ir pagrįstumo.

Remiantis byloje pateiktais duomenimis, Kauno AVMI atliko PVM ir pelno mokesčio apskaičiavimo, deklaravimo bei sumokėjimo teisingumo patikrinimą už 2014 – 2015 m. bei 2017 m. balandžio 10 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (7.45)FR0680-142, kuriame bendrovei apskaičiavo 51 877,22 Eur PVM mokesčių ir skundžiamu 2017 m. birželio 2 d. sprendimu Nr. (04.7.2.)FR0682-217 patvirtino patikrinimo aktą bei nurodė pareiškėjui sumokėti į biudžetą 51 877,22 Eur PVM, 7 836,76 Eur PVM delspinigius ir 15 563 Eur PVM baudą. Valstybinė mokesčių inspekcija 2017 m. liepos 21 d. sprendimu Nr. 69-76 patvirtino Kauno AVMI sprendimą, o Mokestinių ginčų komisija, įvertinusi ginčo bylos medžiagą, skundžiamu 2017 m. spalio 17 d. sprendimu Nr. S-214(7-174/2017) atsakovės sprendimą patvirtino.

Mokesčių administratoriaus atlikto patikrinimo metu buvo nustatyta, kad MB „Giedrina“ juridinių asmenų registre įregistruota 2014 m. vasario 24 d., mokesčių mokėtojų registre – 2014 m. vasario 25 d., PVM mokėtoju įregistruota 2014 m. vasario 27 d. (PVM mokėtojo kodas LT100008379515). MB „Giedrina“ įregistruotos veiklos: kita, niekur kitur nepriskirta, verslui būdingų paslaugų veikla, automobilių ir lengvųjų variklinių transporto priemonių nuoma ir išperkamoji nuoma. G. N. - MB „Giedrina” narė (nuo 2014 m. kovo 1 d. teikia vadovavimo paslaugas MB „Giedrina“), o vykdomų patikrinimų metu MB „Giedrina“ vadovu ir nariu tapo N. N. (G. N. sutuoktinis).

Mokesčių administratorius nustatė, kad tarp pareiškėjo ir MB „Giedrina“ buvo sudarytos keturios tarpininkavimo sutartys. Pasirašytoje 2014 m. vasario 28 d. tarpininkavimo paslaugų sutartyje Nr. 2 ir 2015 m. sausio 2 d. tarpininkavimo paslaugų sutartyje Nr. 2015/1 nurodyta, kad MB „Giedrina“ įsipareigoja dėti maksimalias pastangas, kad pareiškėjas sudarytų pagrindinę pieno pirkimo–pardavimo sutartį su pieno pirkėju ŽŪK „Dobilo lapas“ ir parduotų savo produkciją. Tuo pagrindu pareiškėjas įsipareigoja mokėti MB „Giedrina“ už kiekvieną parduotą natūralaus pieno litrą po 0,03 cnt (0,01 Eur cnt). Minėtose sutartyse taip pat nurodyta, jog MB „Giedrina“ įsipareigoja teikti ŽŪK „Suvalkijos pienas“ surinktą informaciją apie galimus rangos ar subrangos darbų užsakovus ir objektus, konsultuoti bendrovę, pasirašant rangos ar subrangos sutartis, organizuoti surastų rangos ar subrangos objektų apžiūrą.

Pagal 2015 m. liepos 31 d. tarpininkavimo paslaugų sutartį Nr.2015/2 MB „Giedrina“ įsipareigojo dėti visas maksimalias pastangas, jog bendrovė sudarytų pagrindinę pieno pirkimo–pardavimo sutartį su pirkėju ŽŪK „Želvos pienas“ ir parduotų savo produkciją ŽŪK „Želvos pienas“. Tuo pagrindu pareiškėjas įsipareigoja mokėti MB „Giedrina“ už kiekvieną parduotą natūralaus pieno litrą po 0,01 Eur. Šiose sutartyse nurodyta, kad jos galioja iki kitos sutarties sudarymo, t. y. neribotai.

Mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija atliko tarp pareiškėjo ir ŽŪK „Dobilo lapas“ bei ŽŪK „Želvos pienas“ pasirašytų sutarčių bei su jomis susijusių faktinių aplinkybių analizę ir nustatė, kad 2014 m. sausio 2 d. tarp pareiškėjo, atstovaujamo direktoriaus A. G., ir ŽŪK „Dobilo lapas“, atstovaujamo direktoriaus S. A., sudaryta pagrindinė 2014 m. pieno pirkimo–pardavimo sutartis Nr. 2014/01/01 dėl žaliavinio karvių pieno tiekimo laikotarpiu nuo 2014 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. bei 2014 m. vasario 1 d., 2014 m. balandžio 30 d., 2014 m. gegužės 30 d., 2014 m. birželio 30 d., 2014 m. rugpjūčio 1 d. Šalys 2014 m. rugsėjo 1 d., 2014 m. rugsėjo 30 d., 2014 m. spalio 31 d. ir 2014 m. lapkričio 28 d. sudarė priedus prie šios sutarties Nr. 2014/01/01 dėl žaliavinio karvių pieno pirkimo–pardavimo kainų nustatymo Nr. 1, Nr. 2, Nr. 3, Nr. 4, Nr. 5, Nr. 6, Nr. 7, Nr. 8, Nr. 9.

2015 m. sausio 2 d. tarp pareiškėjo, atstovaujamo direktoriaus A. G., ir ŽŪK „Dobilo lapas“, atstovaujamo direktoriaus Ž. B., sudaryta pagrindinė 2015 m. pieno pirkimo–pardavimo sutartis Nr. 2015/01/03 dėl žaliavinio karvių pieno tiekimo laikotarpiu nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. bei 2015 m. sausio 30 d., 2015 m. vasario 27 d., 2015 m. kovo 31 d., 2015 m. balandžio 30 d. Šalys 2015 m. gegužės 16 d., 2015 m. gegužės 29 d., 2015 m. birželio 15 d., 2015 m. birželio 30 d., 2015 m. liepos 14 d., 2015 m. liepos 31 d., 2015 m. rugpjūčio 31 d., 2015 m. rugsėjo 30 d. sudarė priedus prie šios pieno pirkimo-pardavimo sutarties dėl žaliavinio karvių pieno pirkimo–pardavimo kainų nustatymo Nr. 1, Nr. 2, Nr. 3, Nr. 4, Nr. 5, Nr. 6, Nr.7, Nr. 8, Nr. 9, Nr. 10, Nr. 11, Nr. 12.

Pareiškėjas laikotarpiu nuo 2014 m. sausio 15 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. ŽŪK „Dobilo lapas“ išrašė ir buhalterinėje apskaitoje apskaitė 26 PVM sąskaitas faktūras, kuriomis įformino pieno tiekimą už 19 930 199,30 Lt (apmokestinamoji vertė – 16 471 239,15 Lt, PVM – 3 458 960,15 Lt), laikotarpiu nuo 2015 m. sausio 15 d. iki 2015 m. spalio 31 d. – 20 PVM sąskaitų faktūrų, kuriomis įformino pieno tiekimus už 2 103 318,09 Eur (apmokestinamoji vertė – 1 738 279,42 Eur, PVM – 365 038,68 Eur).

Mokesčių administratorius patikrinimo metu nustatė, kad pareiškėjas nuo 2011 m. su

ŽŪK „Dobilo lapas“ vykdė tęstinius prekybinius sandorius, laikotarpiu nuo 2011 m. iki 2013 m. prekybiniai sandoriai buvo vykdomi be tarpininkų. Mokesčių administratorius taip pat nustatė, kad pareiškėjas su ŽŪK „Dobilo lapas“ pagrindinę pieno pirkimo-pardavimo sutartį sudarė 2014 m. sausio 2 d., o tarpininkavimo paslaugų sutartį (MGK I t. b. l. 106–109) su MB „Giedrina“ buvo sudaryta

2014 m. vasario 28 d., t. y. pagrindinės pieno pirkimo–pardavimo sutarties pasirašymo metu

MB „Giedrina“ dar nebuvo įregistruota Juridinių asmenų registre (įregistruota 2014 m. vasario 24 d.). Kita tarpininkavimo sutartis dėl ŽŪK „Dobilo lapas“ tarp šalių buvo sudaryta 2015 m. sausio 2 d.

(MGK I t. b. l. 110–112). 2014 m. vasario 28 d. ir 2015 m. sausio 2 d. sutartyse nurodyta, kad

MB „Giedrina“, teikdama tarpininkavimo paslaugas, įsipareigoja veikti kliento interesais, teikti klientui surinktą informaciją apie galimus rangos ir subrangos darbų užsakovus ir objektus, konsultuoti klientą pasirašant rangos ar subrangos sutartis, organizuoti surastų rangos ir subrangos objektų apžiūrą bei klientui pageidaujant vesti derybas su surastu paslaugų užsakovu. Pažymėtina, kad pareiškėja su

MB „Giedrina“ 2014 m. vasario 28 d. pasirašė papildomą tarpininkavimo sutartį dėl ŽŪK „Dobilo lapas“ (MGK I t. b. l. 108–109), kurioje nurodyta, kad tarpininkas privalo teikti paslaugas atsižvelgdamas į kliento interesus, informuoti klientą raštu apie pirkėjo siūlomas sąlygas, bei apie bet kurias reikšmingas aplinkybes, susijusias su paslaugų teikimu.

Tarp pareiškėjo, atstovaujamo administracijos vadovo A. G., ir ŽŪK „Želvos pienas“, atstovaujamo vadovo Š. S., 2014 m. liepos 14 d., 2014 m. liepos 31 d., 2014 m. rugpjūčio 14 d., 2014 m. rugpjūčio 29 d., 2014 m. rugsėjo 29 d., 2014 m. spalio 28 d., 2014 m. lapkričio 27 d. sudarytos pieno pirkimo–pardavimo sutartys ir 2014 m. gruodžio 31 d. sutartis Nr. 15/01/01, pagal kurias ŽŪK „Želvos pienas“ įsipareigojo pareiškėjui parduoti pieną. 2015 m. liepos 17 d. tarp pareiškėjo, atstovaujamo administracijos vadovo A. G., ir ŽŪK „Želvos pienas“, atstovaujamo vadovo Š. S., sudaryta jungtinės veiklos sutartis, pagal kurią abu kooperatyvai įsipareigojo veikti bendrai, vykdyti pieno pirkimo–pardavimo veiklą, t. y. pareiškėjas įsipareigoja supirktą pieną parduoti ŽŪK „Želvos pienas“, o ŽŪK „Želvos pienas“ supirktą pieną parduoti Lenkijos įmonėms. 2015 m. liepos 29 d. tarp pareiškėjo, atstovaujamo administracijos vadovo A. G., ir ŽŪK „Želvos pienas“, atstovaujamo vadovo Š. S., sudaryta pieno pirkimo–pardavimo sutartis Nr. 15/07/27, pagal kurią pareiškėjas įsipareigoja parduoti, o ŽŪK „Želvos pienas“ pirkti iš pareiškėjo pieną.

Patikrinimo metu nustatyta, kad laikotarpiu nuo 2015 m. rugpjūčio 10 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. ŽŪK „Želvos pienas“ 36 PVM sąskaitomis faktūromis įformino pareiškėjui pieno pardavimą už 1 368 695,06 Eur (apmokestinamoji vertė – 1 131 152,95 Eur, PVM – 237 542,11 Eur ). Vykdyto patikrinimo metu nustatyta, kad tarpininkavimo paslaugų sutartis tarp pareiškėjo ir MB „Giedrina“ sudaryta 2015 m. liepos 31 d. (MGK I t. b. l. 113–114), o pareiškėjas pagrindinę pieno pirkimo–pardavimo sutartį su ŽŪK „Želvos pienas“ sudarė 2015 m. liepos 29 d., t. y. anksčiau negu buvo sudaryta tarpininkavimo sutartis. 2015 m. liepos 31 d. tarpininkavimo sutartyje dėl ŽŪK „Želvos pienas“ nurodyta, kad tarpininkas privalo teikti paslaugas atsižvelgdamas į kliento interesus, informuoti klientą raštu apie pirkėjo siūlomas sąlygas, bei apie bet kurias reikšmingas aplinkybes, susijusias su paslaugų teikimu.

Bylos medžiagoje taip pat yra pateikti mokesčių administratoriaus duomenys, kuriuose ŽŪK „Želvos pienas“ atstovas nurodė, kad jie neturi duomenų, jog pareiškėjas būtų sudaręs tarpininkavimo sutartį su G. N. (MB „Giedrina“ vadovė), nors ji ir paskatino sudaryti pieno pirkimo–pardavimo sutartis su pareiškėju, tačiau ŽŪK „Želvos pienas“ jokio tarpininko (atstovo) derybose su ŽŪK „Suvalkijos pienas“ nepasitelkė, kaip jis suprantamas pagal Lietuvos Respublikos civilinio kodekso nuostatas (MGK II t. b. l. 134). ŽŪK „Dobilo lapas“ taip pat pateikė paaiškinimus ir nurodė, kad pieno pirkimo–pardavimo sutarčių sudarymas su pareiškėju buvo vykdomas be tarpininkų, t. y. tiesiogiai (MGK II t. b. l. 140–142).

Byloje taip pat yra pateikti paties pareiškėjo ir MB „Giedrina“ vadovės rašytiniai paaiškinimai. Pareiškėjo atstovas A. G. 2016 m. vasario 4 d. paaiškinimų Nr. 1 (MGK II t. b. l. 31–36) 2.4 ir 3.4 papunkčiuose nurodė, kad G. N. dėka pradėjo bendrauti su ŽŪK „Dobilo lapas“ ir ŽŪK „Želvos pienas“, tačiau tuo laikotarpiu nesinaudojo tarpininkavimo paslaugomis, sutarties šalys sudariusios nebuvo ir atlygio už tarpininkavimą nemokėjo. Paaiškinimų 2.9 papunktyje nurodyta, kad G. N. vyko į šiuos kooperatyvus, bendravo su jų vadovais, padėjo susiderėti geresnes pardavimo kainas bei didesnius pieno supirkimo kiekius, nuolat palaikė kontaktą siekiant išlaikyti pareiškėjo klientus.

2016 m. sausio 27 d. paaiškinimus Nr. K1-1140 (MGK II t. b. l. 135–137) taip pat pateikė G. N. (MB „Giedrina“ vadovė), kuri nurodė, kad A. G. kreipėsi į ją pagalbos dėl klientų rekomendacijos, o paaiškinimų 1.3 papunktyje nurodyta, kad ji vyko ne kartą derėtis su klientais, t. y. ŽŪK „Dobilo lapas“ ir ŽŪK „Želvos pienas“, padėjo sudaryti sutartį ir sureguliuoti tarpusavio santykius. G. N. 1.6 papunktyje paaiškino, kad tarp MB „Giedrina“ ir pareiškėjo 2014 m. vasario 28 d. ir 2015 m. sausio 2 d. buvo sudarytos sutartys per klaidą. Paaiškinimuose nurodyta, kad tarpininko pareigos šiose sutartyse paimtos iš pavyzdinių tarpininkavimo sutarčių dėl tokių sutarčių sudarymo patirties stokos, todėl buvo pasirašytos naujos sutartys.

Mokesčių administratorius patikrinimo metu nustatė, kad pareiškėjas MB „Giedrina“ mokėjimo pavedimais pervedė 397 937,68 Lt ir 149 351,85 Eur. Remiantis pareiškėjo buhalterinės apskaitos duomenimis, 2015 m. gruodžio 31 d. užfiksuotas įsiskolinimas MB „Giedrina“ – 9 044,70 Eur. Pareiškėjas 2015 m. gegužės 14 d. mokėjimo pavedimu iš atsiskaitomosios sąskaitos Nr. (duomenys neskelbtini), esančios AB „Swedbank“, pervedė 309,34 Eur į G. N. asmeninę sąskaitą Nr. (duomenys neskelbtini), esančią AB DNB banke, ir šia suma užskaitė įsiskolinimą MB „Giedrina“. Pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu pagal MB „Giedrina“ vardu išrašytas PVM sąskaitas–faktūras buhalterinėje apskaitoje užfiksavo tarpininkavimo paslaugų įsigijimus nuo 2014 m. kovo 31 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. už 436 772,76 Lt (apmokestinamoji vertė – 360 969,22 Lt, PVM – 75 803,54 Lt); laikotarpiu nuo 2015 m. sausio 31 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. už 147 149,13 Eur (apmokestinamoji vertė – 121 610,85 Eur, PVM – 25 538,28 Eur). Pareiškėjas tarpininkavimo paslaugų pirkimo PVM įtraukė į atskaitomą PVM ir sumažino mokėtiną į biudžetą PVM: 2014 m. – 75 804 Lt, 2015 m. – 25 538 Eur. Pareiškėjas tarpininkavimo paslaugų sąnaudas 2014 m. ir 2015 m. įtraukė į leidžiamus atskaitymus ir tokiu būdu padidino deklaruotą nuostolį (2014 m. – 466 166 Lt, 2015 m. – 174 604 Eur, kai tuo tarpu pareiškėjas 2013 m. deklaravo 768 211 Lt pelną prieš apmokestinimą) (MGK I t. b. l. 115–138).

Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 58 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą pirkimo ir (arba) importo PVM už įsigytas ir (arba) importuotas prekes ir (arba) paslaugas, jeigu šios prekės ir (arba) paslaugos skirtos naudoti įstatyme nurodytai šio PVM mokėtojo veiklai. Ši nacionalinės teisės norma iš esmės atkartoja 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau - ir PVM direktyva) X antraštinės dalies 1 skyriaus „Teisės į atskaitą atsiradimas ir taikymo sritis“ nuostatas. Pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 64 straipsnio 1 dalį, pirkimo PVM gali būti įtraukiamas į PVM atskaitą tik tuo atveju, jeigu PVM mokėtojas turi atitinkamą PVM sąskaitą faktūrą. Turimoje PVM sąskaitoje faktūroje ši PVM suma turi būti išskirta, o PVM mokėtojas nurodytas kaip prekių ir (arba) paslaugų pirkėjas, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip. Turima PVM sąskaita faktūra privalo atitikti visus šio įstatymo ir kitų jį įgyvendinančių teisės aktų reikalavimus (išskyrus reikalavimus dėl rekvizitų: PVM sąskaitoje faktūroje, kurioje nurodytas PVM traukiamas į PVM atskaitą, privalo būti Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 80 straipsnio 1 dalyje nurodyti rekvizitai).

Pelno mokesčio įstatymo 11 straipsnio 1 dalis nustato, kad apskaičiuojant Lietuvos vieneto apmokestinamąjį pelną, jeigu šis straipsnis nenustato ko kita, iš pajamų atimamos neapmokestinamosios pajamos, atskaitomi leidžiami atskaitymai bei ribojamų dydžių leidžiami atskaitymai, o 17 straipsnio 1 dalis nurodo, kad leidžiami atskaitymai yra visos faktiškai patirtos įprastinės tokiai veiklai vieneto sąnaudos, būtinos vieneto pajamoms uždirbti ar vieneto ekonominei naudai gauti, jeigu šis Įstatymas nenustato ko kita. Tokiu būdu, pagal Pelno mokesčio įstatymą leidžiamais atskaitymais pripažintinos tik faktiškai ūkio subjekto patirtos išlaidos, kurios yra pagrįstos galiojančiais sandoriais, juridinę galią turinčiais dokumentais, atitinka ūkio subjekto vykdomos veiklos pobūdį bei buvo būtinos pajamoms uždirbti ar ekonominei naudai gauti.

Vadovaujantis Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – ir Civilinis kodeksas) 2.132 straipsnio 1 dalimi, asmenys turi teisę sudaryti sandorius per atstovus, išskyrus tuos sandorius, kurie dėl savo pobūdžio gali būti asmenų sudaromi tiktai asmeniškai, ir kitokius įstatymų nurodytus sandorius. Pagal Civilinio kodekso 2.133 straipsnio 1 dalį, vieno asmens (atstovo) sudarytas sandoris kito asmens (atstovaujamojo) vardu, atskleidžiant atstovavimo faktą ir neviršijant suteiktų teisių, tiesiogiai sukuria, pakeičia ir panaikina atstovaujamojo civilines teises ir pareigas. Pagal to paties straipsnio 2 dalį, atstovo teisės taip pat gali būti suprantamos iš aplinkybių, kuriomis atstovas veikia (pardavėjas mažmeninėje prekyboje, kasininkas ir pan.). Jeigu asmuo savo elgesiu davė rimtą pagrindą tretiesiems asmenims manyti, kad jis paskyrė kitą asmenį savo atstovu, tai tokio asmens atstovaujamojo vardu sudaryti sandoriai yra privalomi atstovaujamajam.

Nagrinėjamu atveju, siekiant nustatyti, ar pareiškėjas turėjo teisę į PVM atskaitą, privalu įvertinti, ar MB „Giedrina“ ir jos vadovė G. N. realiai teisės aktų nustatyta tvarka teikė tarpininkavimo paslaugas pareiškėjui, sudarant sutartis su ŽŪK „Dobilo lapas“ ir ŽŪK „Želvos pienas“.

Įvertinus paties pareiškėjo paaiškinimus matyti, kad jis nurodė, jog G. N. dėka pradėjo bendrauti su ŽŪK „Dobilo lapas“ ir ŽŪK „Želvos pienas“, tačiau tuo laikotarpiu nesinaudojo tarpininkavimo paslaugomis, sutarties šalys nebuvo sudariusios ir atlygis už tarpininkavimą nebuvo mokamas. Vis dėlto tolimesniuose paaiškinimuose nurodyta, kad G. N. vyko į minėtus kooperatyvus, bendravo su jų vadovais, padėjo susiderėti geresnes pardavimo kainas bei didesnius pieno supirkimo kiekius, nuolat palaikė kontaktą siekiant išlaikyti pareiškėjo klientus. G. N., teikdama paaiškinimus mokesčių administratoriui, pažymėjo, kad ne kartą vyko derėtis su klientais, t. y. ŽŪK „Dobilo lapas“ ir ŽŪK „Želvos pienas“, padėjo sudaryti sutartį ir sureguliuoti tarpusavio santykius.

Žemesnės instancijos teismas

Teismas, atsižvelgęs į minėtas aplinkybes, daro išvada, jog pareiškėjo paaiškinimai yra prieštaringi ir pažymi, kad skunde pareiškėjas nurodo, jog MB „Giedrina“ neprisiėmė įsipareigojimų derėtis dėl pačių sutarčių sąlygų, o ypač dėl pieno kainos, nes tarpininkavimo tikslas buvo suvesti į derybas pareiškėją ir atitinkamus pieno pirkėjus, tam, kad jie pasirašytų pieno pirkimo–pardavimo sutartis, o ne derintų konkrečias sutarties sąlygas, o tai taip pat prieštarauja paties pareiškėjo 2016 m. vasario 4 d. paaiškinimams, teiktiems mokesčių administratoriui. Esant prieštaringiems paaiškinimams, privalu atsižvelgti į ŽŪK „Dobilo lapas“ ir ŽŪK „Želvos pienas“ atstovų rašytinius paaiškinimus. Minėti kooperatyvai mokesčių administratoriui nurodė, kad derybos dėl sutarčių pasirašymo vyko be tarpininkų ir sutartys tiesiogiai pasirašytos tiesiogiai su pareiškėju, tik ŽŪK „Želvos pienas“ nurodė, jog G. N. paskatino šalis derėtis, tačiau MB „Giedrina“ vadovės tarpininke, sudarant sutartis, nelaikė. Teismo nuomone, jei G. N. realiai būtų atlikusi tokius aktyvius tarpininkavimo veiksmus, kaip nurodyta pareiškėjo paaiškinimuose mokesčių administratoriui, tai ŽŪK „Dobilo lapas“ ir ŽŪK „Želvos pienas“, teikdami paaiškinimus, būtų apie tai mokesčių administratorių informavę.

Pažymėtina, jog G. N. teikė pagalbą pareiškėjui dėl vedamų derybų su kooperatyvais, patvirtina tik pareiškėjo ir G. N. žodiniai bei rašytiniai paaiškinimai, tačiau teismas akcentuoja, kad tokios aplinkybės turi būti įrodytos objektyviais duomenimis. Byloje yra pateiktos tarp pareiškėjo ir MB „Giedrina“ pasirašytos tarpininkavimo sutartys, tačiau jos pasirašytos po pieno pirkimo–pardavimo sutarčių su ŽŪK „Dobilo lapas“ ir ŽŪK „Želvos pienas“ sudarymo ir tuo metu kai buvo vedamos derybos dėl pieno pirkimo–pardavimo pasirašymo MB „Giedrina“ dar nebuvo įregistruota į Juridinių asmenų registrą. Teismas, atsižvelgęs į tai bei remdamasis minėtais Civilinio kodekso 2.132 ir 2.133 straipsniais, nurodo, kad G. N., pieno pirkimo–pardavimo sutarčių sudarymo metu, neturėjo jokių įgaliojimų ar kitų objektyvių duomenų, suteikiančių jai teisę atstovauti pareiškėją, o ŽŪK „Dobilo lapas“ ir ŽŪK „Želvos pienas“ nurodė, kad pareiškėjas tarpininko neturėjo, nors pagal minėtas Civilinio kodekso nuostatas, tretieji asmenys, nesant atstovavimo sutarties, iš atliekamų veiksmų turi ir gali numanyti atstovavimo faktą.

Teismas, įvertinęs pateiktas sąskaitas faktūras, pasirašytas tarp pareiškėjo ir MB „Giedrina“ nurodo, kad atlygis pagal tarpininkavimo sutartį 2014–2015 m. buvo mokamas kiekvieną mėnesį, tačiau teismui nepateikti jokie realūs ir objektyvūs duomenų (pvz. paslaugų užsakymo dokumentų, atliktų tarpininkavimo darbų sąmatos ar kitų rašytinių įrodymų), kurie patvirtintų tarpininkavimo faktą ir nurodytų, kokie tarpininkavimo veiksmai, už kuriuos sumokėjo pareiškėjas, realiai buvo atlikti. Atsižvelgus į tai, konstatuotina, kad pateiktos PVM sąskaitos faktūros ir bankiniai pavedimai, taip pat nepatvirtina, kad MB „Giedrina“ realiai atliko tarpininkavimo veiksmus.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas formuojamoje praktikoje nurodo, kad mokesčių mokėtojui neleidžiama atskaityti pirkimo PVM: 1) tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas neįrodo, jog ūkinė operacija yra realiai įvykusi, tokiu atveju mokesčių administratoriui nereikia vertinti ir įrodinėti mokesčių mokėtojo nesąžiningumo, dalyvavimo sukčiavime ir kt., (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. sausio 29 d. nutartis Nr. A-556-622/2013; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. vasario 19 d. nutartis Nr. A-556-231/2013.); 2) tais atvejais, kai ūkinė operacija įvykusi, tačiau ne tarp tų asmenų, ar ne tomis sąlygomis, kokios nurodytos apskaitos dokumentuose bei ūkinė operacija yra realiai įvykusi, tokia, kokia nurodyta apskaitos dokumente, mokėtojas, remdamasis pateiktu apskaitos dokumentu siekia pasinaudoti teise į PVM atskaitą, tačiau kontrahentas nėra sumokėjęs pardavimo PVM į biudžetą (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinė teisėjų kolegijos 2013 m. vasario 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-602-705/2013; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. kovo 19 d. nutartis Nr. A-602-371/2013).

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo nutartyse yra konstatavęs, kad nustačius, jog sandoriai (ūkinės operacijos) realiai neįvyko, teisė į PVM atskaitą negali būti realizuota (vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. rugsėjo 29 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-556-2314/2011, 2011 m. rugsėjo 19 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-556-2320/2011, 2010 m. gegužės 24 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-556-810/2010, 2011 m. sausio 10 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-556-1620/2010, 2017 m. liepos 12 d. nutartis administracinėje byla Nr. eA-1923-575/2017).

Atsižvelgus į minėtas sąlygas ir remiantis išdėstytomis faktinėmis aplinkybėmis, konstatuotina, kad pareiškėjas neįrodė sudarytų tarpininkavimo sutarčių su MB „Giedrina“ realumo, t. y. nėra jokių objektyvių duomenų, kurie patvirtintų pareiškėjo ir G. N. žodinius ir rašytinius paaiškinimus dėl realių tarpininkavimo paslaugų suteikimo tiek prieš pasirašant pieno pirkimo–pardavimo sutartis, tiek po jų pasirašymo.

Pareiškėjas skunde prašo atsižvelgti, kad reali žala valstybės biudžetui padaryta nebuvo, nes MB „Giedrina“ tokią pačią kaip pareiškėjo atskaityta pirkimo PVM sumą sumokėjo į valstybės biudžetą, tačiau teismas su tokiais pareiškėjo argumentais nesutinka. Pažymėtina, kad teisė į PVM atskaitą yra suteikiama, jei mokesčių mokėtojas atitinka teisės aktų nustatyta sąlygas jos taikymui, tačiau teisės aktų nuostatos nenustato mokesčių mokėtojui išimčių, kai jis neatitinka imperatyvių teisės aktų reikalavimų, todėl minėti pareiškėjo argumentai atmestini.

Remiantis išdėstytomis aplinkybėmis ir teisės aktų nuostatomis, darytina išvada, kad pareiškėjas nepateikė duomenų, patvirtinančių su MB „Giedrina“ sudarytų tarpininkavimo sutarčių realumą, o ŽŪK „Dobilo lapas“ bei ŽŪK „Želvos pienas“ pateikti paaiškinimai, tarpininkavimo sutarties sudarymo laikotarpis bei aplinkybė, jog pareiškėjas nepateikė duomenų, įrodančių tarpininkavimo faktą, patvirtina, jog šalių tarpininkavimo sutartys nebuvo realiai vykdomos, o G. N. neatliko jokių veiksmų, kurie pagal Civilinio kodekso nuostatas, galėtų būti pripažįstami, kaip tarpininkavimo paslauga. Atsižvelgus į tai, konstatuotina, kad pareiškėjas nepagrįstai atskaitė pirkimo PVM, todėl mokesčių administratorius teisėtai bei pagrįstai įregistravo mokestinę prievolę pareiškėjui ir teisinio pagrindo naikinti skundžiamus sprendimus nėra.

Rezoliucinė dalis

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu ir 132 straipsniu,

nusprendė:

Pareiškėjo žemės ūkio kooperatyvo „Suvalkijos pienas“ skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per vieną mėnesį nuo sprendimo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliacine tvarka Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant apeliacinį skundą tiesiogiai Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.

Teisėja Egidija Puzinskaitė