Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko (kolegijos pirmininkas), Ramūno Gadliausko ir Rasos Ragulskytės-Markovienės (pranešėja),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo R. A. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2023 m. lapkričio 9 d. sprendimo pagal pareiškėjo R. A. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

2. Pareiškėjo vertinimu, AVMI ir VMI išnagrinėjo pareiškėjo skundus formaliai, t. y. nepasisakė dėl daugelio skundo argumentų, todėl buvo pažeistas gero administravimo principas. Pareiškėjas nurodė, jog mokesčių mokėtojas skunde centriniam mokesčių administratoriui teikė argumentus dėl mokesčių administratoriaus 2017 m. atliktais kontrolės veiksmais sukurtų teisėtų lūkesčių pareiškėjui, tačiau VMI ir Komisija nepasisakė dėl šių aplinkybių. Tokiu būdu pareiškėjas buvo neišklausytas. Pareiškėjui nebuvo aišku, kodėl valstybės institucijos gali ignoruoti gyventojų teisėtus lūkesčius.

II.

14. Byloje teismas nenustatė aplinkybių, leidžiančių nustatyti kitokią ginčo automobilio įsigijimo kainą, negu nustatė mokesčių administratorius. Iš paminėtų teisės normų buvo matyti, kad mokesčių mokėtojas iš apmokestinamųjų pajamų gali atimti turto įsigijimo kainą (pasigaminimo, rekonstravimo išlaidas) ir su turto pardavimu (kitokiu perleidimu) susijusias išlaidas, jei egzistuoja dvi esminės sąlygos: 1) tokio pobūdžio sumos (išlaidos) realiai buvo patirtos, 2) jas mokesčių mokėtojas gali pagrįsti atitinkamais tai patvirtinančiais dokumentais. Netenkinus bent vienos iš šių sąlygų, mokesčių mokėtojas netenka teisės iš apmokestinamųjų pajamų atimti paminėto pobūdžio sumas (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. gruodžio 31 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-575-1752/2010, 2011 m. gruodžio 22 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-575-3630/2011).

16. Iš bylos duomenų teismas nustatė, jog pareiškėjas tikrinamu laikotarpiu neturėjo verslo liudijimo, nebuvo įregistravęs individualią veiklą. Metinės pajamų deklaracijos GPM308 formos ir jos priedų užpildymo, pateikimo bei tikslinimo taisyklių, patvirtintų Inspekcijos viršininko 2009 m. gruodžio 15 d. įsakymu Nr. VA-96 (Inspekcijos viršininko 2014 m. gruodžio 19 d. įsakymo Nr. VA-200 redakcija) (toliau – ir Taisyklės), 15.3 papunktis nustato, kad GPM deklaracijos GPM308T priedas „Ne individualios veiklos turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn apmokestinamosios pajamos“ skirtas įrašyti ne individualios veiklos turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn apmokestinamąsias pajamas. Pagal Taisyklių 50.3 papunktį, T2 laukelyje turi būti įrašoma turto pardavimo ar kitokio perleidimo pajamų suma, gauta už šiame skyriuje nurodomo kiekvieno daikto pardavimą ar kitokį perleidimą nuosavybėn. Kiekvieno daikto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamos turi būti įrašomos atskirose šio priedo I skyriaus eilutėse. Pagal Taisyklių 50.4 papunktį, T3 laukelyje turi būti įrašoma kiekvieno daikto įsigijimo kaina ir kitų su jo pardavimu ar kitokiu perleidimu nuosavybėn faktiškai patirtų išlaidų suma, pagrįsta juridinę galią turinčiais dokumentais. Teismas konstatavo, kad minėtos teisės aktų nuostatos nustato reikalavimą deklaruoti pajamas už kiekvieno kilnojamojo / nekilnojamojo daikto pardavimą ir deklaruoti daikto pardavimo pajamas atskirose eilutėse. Teismo vertinimu, šiuose laukeliuose negali būti sumuojamos atskirų daiktų pardavimo pajamos ir įsigijimo kainos bei su pardavimu susijusios išlaidos, o šios sumos turi būti nurodomos kiekvienam daiktui atskirai. Teismas darė išvadą, kad mokesčių administratorius pagrįstai vadovavosi šiuo norminiu teisės aktu. GPMĮ 19 straipsnis nenumato galimybės į vieno parduoto neindividualios veiklos turto objekto įsigijimo išlaidas įtraukti kito parduoto neindividualios veiklos turto objekto įsigijimo išlaidas.

17. Dėl automobilio remonto išlaidų priskyrimo šio turto įsigijimo kainai, teismas sutiko su Komisijos nuomone, jog GPMĮ 19 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta teisės normos loginė ir lingvistinė struktūra rodo, kad gyventojo patirtos transporto priemonės remonto išlaidos nepriskiriamos transporto priemonės įsigijimo kainai, nes įstatymų leidėjas susiejo turto rekonstravimo ir / arba kapitalinio remonto sąvokas su Statybos įstatymu, kuris netaikytinas transporto priemonėms, t. y. kilnojamajam pagal prigimtį turtui, kuriam pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus privaloma teisinė registracija.

18. Teismas, remdamasis MAĮ 67 straipsnio 1 dalies nuostatomis, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, vertino, kad pareiškėjo argumentai dėl pažeisto jo teisėtų lūkesčių principo yra nepagrįsti. Pareiškėjas pateikė pirminę Metinę pajamų deklaraciją (forma GPM308) už tikrintą laikotarpį (2016 metus) 2017 m. birželio 7 d. Deklaracijoje, be kita ko, buvo deklaruotos ir ginčo automobilio pardavimo pajamos (36 000 Eur), įsigijimo išlaidos (4 300 Eur), atitinkamai apskaičiuotos apmokestinamosios pajamos (31 700 Eur) ir 5 411 Eur mokėtina GPM suma. Automobilio įsigijimo ir perleidimo dokumentai nebuvo pateikti kartu su deklaracija. Pareiškėjas iki mokestinio patikrinimo pradžios tikslino pateiktą deklaraciją (2017 m. rugpjūčio 7 d., 2019 m. birželio 13 d., 2021 m. lapkričio 22 d.) tris kartus, buvo pateiktos trys analogiškos deklaracijos, tačiau nė vienoje iš patikslintų deklaracijų nebuvo deklaruotos ginčo automobilio perleidimo pajamos. Mokesčių administratorius išsiuntė pareiškėjui keturis pranešimus (2018 m. kovo 12 d., 2019 m. gegužės 24 d., 2020 m. kovo 10 d. ir 2021 m. rugsėjo 23 d.) apie nustatytus pateiktų patikslintų deklaracijų trūkumus, t. y. nedeklaruotas ginčo automobilio pardavimo pajamas, nustatytas deklaracijų trūkumas nebuvo ištaisytas, buvo inicijuotas pareiškėjo mokestinis patikrinimas.

III.

23. Pareiškėjas skunde centriniam mokesčių administratoriui taip pat teikė argumentus dėl jo atžvilgiu 2017 m. mokesčių administratoriaus atliktų kontrolės veiksmų, sukurtų teisėtų lūkesčių. VMI ir Komisija nepasisakė dėl šių aplinkybių, tokiu būdu pareiškėjas liko neišklausytas. Skunde teismui pareiškėjas aiškiai nurodė, jog jis sieja savo teisėtus lūkesčius su 2017 m. jo atžvilgiu mokesčių administratoriaus atliktais veiksmais ir pareiškėjo padarytomis deklaracijų korekcijomis. Teismas neigia teisėtų lūkesčių atsiradimą, remdamasis kitais metais mokesčių administratoriaus pareiškėjui siųstais pranešimais. Pirmosios instancijos teismas neatsakė, kodėl teisėti lūkesčiai negalėjo kilti pareiškėjui 2017 m.

25. Pareiškėjas daro išvadą, jog, sprendžiant dėl mokestinės prievolės dydžio, turi būti nustatytas tikrasis ūkinės operacijos turinys. Mokesčių administratorius, Komisija ir pirmosios instancijos teismas, ignoruodami pareiškėjo patirtas transporto priemonės remonto išlaidas, padarė neteisėtą išvadą apie mokestinės prievolės dydį. GPMĮ 19 straipsnio 1 ir 2 dalių nuostatose nėra draudimo priskirti gyventojo patirtas transporto priemonės remonto išlaidas transporto priemonės įsigijimo kainai, todėl šis klausimas turėtų būti sprendžiamas, vadovaujantis turinio viršenybės prieš formą principu. Pagal šį principą, turėtų būti apmokestinamos tik gyventojo realiai gautos pajamos, todėl, nustatant apmokestinamųjų pajamų dydį, turi būti išminusuotos visos turėtos išlaidos, įskaitant remonto išlaidas. Pareiškėjo nuomone, pirmosios instancijos teismas nukreipia į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, kuria nėra pagrindo remtis šioje byloje.

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

IV.

31. Nagrinėjamoje byloje kilo ginčas dėl AVMI, VMI ir Komisijos ginčijamų sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo.

32. Pirmosios instancijos teismas, be kita ko, įvertinęs, kad skundžiamuose sprendimuose nurodytos papildomai apskaičiuoto GPM priežastys, pagrindžiant jas teisės normomis, padarė išvadą, kad sprendimai yra tinkamai pagrįsti ir nėra pagrindo teigti, jog atsakovas nesilaikė objektyvumo, proporcingumo ar gero administravimo principų.

33. Pareiškėjas, nesutikdamas su pirmosios instancijos teismo sprendimu, nurodo, kad teismas neatsakė į pareiškėjo skunde keliamus klausimus, nenurodė, kodėl pareiškėjui negalėjo kilti teisėti lūkesčiai 2017 m., nepagrįstai nesivadovavo turinio viršenybės prieš formą principu. Pareiškėjo teigimu, pirmosios instancijos teismas ignoravo pareiškėjo patirtas transporto priemonės remonto išlaidas ir priėjo prie neteisingos išvados dėl pareiškėjo mokestinės prievolės dydžio.

34. Pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalį, teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei nenustatyti sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.). Atsižvelgdamas į tai, apeliacinės instancijos teismas nagrinės šią bylą apeliacine tvarka ir patikrins pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

35. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nesutinka su pirmosios instancijos teismo atliktu įrodymų vertinimu.

36. Kiekvieno individualaus ginčo atveju turi būti nustatytos tam ginčui išspręsti reikšmingos aplinkybės, kurias teismas, laikydamasis įrodymų vertinimo taisyklių, turi įvertinti pagal atitinkamas teisinius santykius reglamentuojančias teisės normas. ABTĮ 56 straipsnio 7 dalyje įtvirtinta įrodymų vertinimo taisyklė, kurioje nustatyta, kad jokie įrodymai teismui neturi iš anksto nustatytos galios; teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais.

37. Pagal ABTĮ, teismas, įvertinęs ištirtus teismo posėdyje įrodymus, sprendime konstatuoja, kurios aplinkybės, turinčios bylai esminės reikšmės, yra nustatytos ir kurios nenustatytos, kuris įstatymas turi būti taikomas šioje byloje ir ar skundas (prašymas) yra tenkintinas (ABTĮ 86 str. 2 d.). ABTĮ taip pat reikalauja, kad teismas sprendimo motyvuojamojoje dalyje pagrįstų savo vidinį įsitikinimą dėl įrodymų vertinimo, atlikto pagal ABTĮ 56 straipsnio 7 dalyje įtvirtintą įrodymų vertinimo taisyklę (ABTĮ 87 str. 4 d. 2–4 p.).

38. Atsakant į apeliaciniame skunde reiškiamas abejones dėl tikrinamo pirmosios teismo sprendimo motyvų pakankamumo, pažymėtina, kad, teisėjų kolegijos vertinimu, pirmosios instancijos teismas detaliai išanalizavo pareiškėjų skundą, išsamiai išnagrinėjo ir įvertino visas byloje reikšmingas faktines aplinkybes ir pateiktus įrodymus. Teismo sprendimas pagrįstas įrodymų analize, o faktinių aplinkybių vertinimas susietas su konkrečių ginčo santykius reglamentuojančių teisės normų taikymu, todėl darytina išvada, kad pirmosios instancijos teismo sprendimas atitinka ABTĮ 86 ir 87 straipsnių reikalavimus. Taigi pareiškėjo teiginiai dėl pirmosios instancijos teismo motyvų nepakankamumo atmetami kaip nepagrįsti.

39. Pagal GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 28 punkto nuostatas, gyventojo gautos automobilio pardavimo pajamos neapmokestinamos, jeigu automobilis įsigytas anksčiau negu prieš 3 metus iki jo pardavimo.

40. GPMĮ 16 straipsnio 1 dalies 4 punkte nurodyta, kad, apskaičiuojant apmokestinamąsias pajamas, iš pajamų atimama per mokestinį laikotarpį parduoto ar kitaip perleisto nuosavybėn ne individualios veiklos turto ir individualios veiklos turtui priskirto nekilnojamojo pagal prigimtį daikto įsigijimo kaina ir su to turto ar daikto pardavimu ar kitokiu perleidimu nuosavybėn susijusios išlaidos – šio įstatymo 19 straipsnyje nustatyta tvarka.

41. Pagal GPMĮ 19 straipsnio 1 dalį, pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn ne individualios veiklos turtą, iš gautų pajamų šiame straipsnyje nustatyta tvarka gali būti atimta: 1) turto įsigijimo kaina; 2) su šio turto pardavimu arba kitokiu perleidimu nuosavybėn ar išvestinės finansinės priemonės realizavimu susiję teisės aktuose nustatyti privalomi mokėjimai. GPMĮ 19 straipsnio 2 dalyje nurodyta, kad turto įsigijimo kainai priskiriamos išlaidos, patirtos įsigyjant turtą, įskaitant su šio turto įsigijimu susijusius teisės aktuose nustatytus privalomus mokėjimus, taip pat savo ar sutuoktinio lėšomis (įskaitant tam tikslui pasiskolintų lėšų sugrąžintą dalį) atlikto turto rekonstravimo ir (arba) kapitalinio remonto, kaip jie apibrėžti Lietuvos Respublikos statybos įstatyme, išlaidos. Jeigu parduodamas ar kitaip perleidžiamas nuosavybėn turtas (ar jo dalis) yra ar kuriuo nors metu buvo priskirtas individualios veiklos turtui, jo įsigijimo kaina mažinama iš individualios veiklos pajamų atskaityta šio turto įsigijimo kainos dalimi. Jeigu gyventojas negali objektyviai pagrįsti, kuri konkreti (kada įsigyta) keliais sandoriais įgyto vienarūšio, individualiais požymiais neapibūdinto turto dalis perleidžiama, iš pajamų pirmiausia atskaitoma anksčiausiai už tokį turtą (jo dalį) sumokėta įsigijimo kaina (jos dalis). Šio straipsnio 3 dalyje nustatyta, kad leidžiama atimti tik tas sumas, kurios pagrindžiamos dokumentais, turinčiais visus Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatyme ir kituose teisės aktuose numatytus privalomus apskaitos dokumentų rekvizitus, ir (arba) galiojančiais sandoriais, ir (arba) užsienio vienetų bei gyventojų surašytais dokumentais, jei iš šių dokumentų galima nustatyti ūkinės operacijos turinį.

42. Byloje nustatyta, kad, pagal 2015 m. liepos 14 d. transporto priemonės pirkimo–pardavimo sutartį, pareiškėjas įsigijo iš E. M. 2012 m. gamybos automobilį BMW X6 xDrive už 4 300 Eur. Pareiškėjas ir AB DNB bankas sudarė 2016 m. vasario 26 d. pirkimo–pardavimo sutartį Nr. 2016-02F-19369-P, pagal kurią pareiškėjas pardavė AB DNB bankas BMW X6. Pagal Sutarties 1.4. punktą, pareiškėjas pareiškė, kad jam yra žinoma, kad Turtas perkamas siekiant perduoti jį valdyti ir naudotis UAB „Elektrolė“ lizingo sutarties pagrindu. Automobilis BMW X6 parduotas už 36 000 Eur sumą. Byloje nėra ginčo dėl to, kad automobilis BMW X6 xDrive35i parduotas, neišlaikius jo nuosavybės teise 3 metus.

43. Byloje taip pat nustatyta, kad AVMI atliko pareiškėjo GPM apskaičiavimo ir deklaravimo teisingumo bei sumokėjimo savalaikiškumo patikrinimą už laikotarpį nuo 2016 m. sausio 1 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d. ir surašė Patikrinimo aktą. AVMI nustatė, kad pareiškėjas 2016 m. pardavė turtą (automobilį BMW X6), neišlaikęs jo nuosavybės teise 3 metus, gavo iš šio pardavimo 31 700 Eur apmokestinamųjų pardavimo pajamų, nedeklaravo šių pajamų ir neapskaičiavo bei nesumokėjo GPM. AVMI Patikrinimo aktu apskaičiavo pareiškėjui papildomai 4 970 Eur GPM. AVMI 2022 m. balandžio 22 d. sprendimu Nr. (7.45 Mr)-FR0682-87 patvirtino Patikrinimo aktą, t. y. patvirtino 4 970 Eur GPM, apskaičiavo 1 727,52 Eur GPM delspinigius, skyrė 30 proc. dydžio 1 491 Eur (4 970 Eur x 30 proc.) GPM baudą. Pareiškėjas, nesutikdamas su AVMI sprendimu, pateikė skundą VMI. Atsakovas 2022 m. liepos 21 d. sprendimu Nr. 68-63 patvirtino AVMI sprendimą. Pareiškėjas, nesutikdamas su VMI sprendimu, pateikė skundą Komisijai. Komisija 2022 m. spalio 17 d. sprendimu Nr. S-146 (7-117/2022) pakeitė VMI sprendimą ir nurodė pareiškėjui sumokėti į valstybės biudžetą 4 970 Eur GPM, 1 727,52 Eur GPM delspinigius ir 497 Eur GPM baudą.

44. Pareiškėjas nurodo, jog mokesčių administratorius ir teismas nepagrįstai netaikė turinio viršenybės prieš formą principo ir pripažino ginčo pajamas gyventojų pajamų mokesčiu apmokestintinomis pajamomis. Pagal MAĮ 10 ir 69 straipsniuose įtvirtintą imperatyvą taikyti turinio viršenybės prieš formą principą, GPM turėtų būti skaičiuojamas nuo gyventojo realiai iš ūkinės operacijos gautų pajamų, todėl turi būti atsižvelgiama ir į patirtas išlaidas.

45. MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje nurodyta, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas. Pagal MAĮ 69 straipsnio 2 dalies nuostatas, tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas, įformindamas apskaitos dokumentus ir pateikdamas mokesčio deklaraciją, suklysta, taip pat kitais atvejais, kai mokesčio mokėtojo veikla neatitinka formalių teisės aktų reikalavimų, tačiau jos turinys atitinka aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, mokestis apskaičiuojamas taikant minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.

46. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra konstatavęs, kad santykiuose su mokesčių administratoriumi mokesčių mokėtojas turi teisę reikalauti, kad būtų taikomas turinio viršenybės pieš formą principas. Atitinkamai mokesčių administratorius savo veikloje neturėtų paneigti asmenų mokesčių įstatymuose numatytų teisių ar pripažinti atitinkamas prievoles vien remdamasis formalia šių asmenų veiklos išraiška, kai jam yra žinomos (pateikiamos) aplinkybės, rodančios kitokį mokestinio santykio turinį. Mokesčių administratoriaus pareiga savo veikloje remtis aptariamu principu yra imperatyvi, todėl, matydamas visas įstatymų numatytas prielaidas taikyti turinio viršenybės prieš formą principą, jis savo iniciatyva turėtų atsižvelgti į tikrąjį mokesčio mokėtojo veiklos turinį, net jei tai reikštų, kad dėl to į valstybės, savivaldybių biudžetus ar kitus piniginius fondus bus surinkta mažiau pajamų. Toks vertinimas pirmiausia išplaukia iš Lietuvos Respublikos Konstitucijoje įtvirtinto reikalavimo, jog valdžios įstaigos tarnauja žmonėms, taip pat iš Mokesčių administravimo įstatymo 27 straipsnio 1 dalies 5 punkto, įtvirtinančio, kad, padėdamas mokesčių mokėtojui naudotis teisėmis ir vykdyti pareigas, mokesčių administratorius pagal savo kompetenciją bendradarbiauja su mokesčių mokėtojais ir stengiasi, kad būtų pasiektas savitarpio supratimas. Viešojo administravimo subjektui keliami reikalavimai elgtis rūpestingai ir atidžiai, veikti taip, kad administracinėje procedūroje būtų laikomasi visų teisės aktų nuostatų, implikuoja ir minėtą mokesčių administratoriaus pareigą taikyti turinio viršenybės prieš formą principą ne tik dėl valstybės pajamų užtikrinimo (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. gegužės 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. eA-958-575/2019).

47. Pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį, būtent mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Ir tik mokesčių mokėtojui nesutinkant su mokesčių administratoriaus jam apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, mokesčių mokėtojas privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (MAĮ 67 str. 2 d.). Aiškindamas minėtų teisės normų turinį, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas ne kartą yra konstatavęs, kad jomis įrodinėjimo pareiga (lot. onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Kai mokesčių administratorius yra surinkęs atitinkamus faktinius duomenis ir jais grindžia apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas, mokesčių mokėtojui apsiginti galimybė atsiranda, kai jis savo ruožtu teikia kitokius faktinius duomenis, suponuojančius priešingą nei mokesčių administratoriaus padaryta išvadą. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-2839/2011; 2014 m. balandžio 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1052/2014; 2014 m. gruodžio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1946/2014; 2016 m. vasario 23 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-293-556/2016; 2017 m. sausio 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-2342-442/2016; 2019 m. spalio 23 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1812-442/2019).

48. Iš bylos medžiagos matyti, kad pareiškėjas teikė mokesčių administratoriui paaiškinimus, jog jis įsigijo automobilį BMW X6 su variklio ir greičio dėžės defektais, buvo atlikti remonto darbai, siekiant pašalinti šiuos defektus prieš parduodant automobilį. Pareiškėjas nurodė, jog jis neišsaugojo dokumentų, susijusių su automobiliu BMW X6, nes yra praėję daugiau nei 5 metai nuo minėtų įvykių, o gyventojams nėra keliami specialūs reikalavimai dėl apskaitos dokumentų saugojimo.

49. Teisėjų kolegijos vertinimu, nagrinėjamu atveju pareiškėjo patirtos automobilio remonto išlaidos galėtų būti įskaičiuojamos į automobilio įsigijimo kainą ir apmokestinamosios pajamos galėtų būti apskaičiuojamos, atsižvelgiant į jas, tačiau pareiškėjas nepateikė jokių įrodymų apie jo nurodytų patirtų išlaidų realumą Vien pareiškėjo paaiškinimai apie patirtas automobilio remonto išlaidas, nesant išlaidas patvirtinančių dokumentų, nepagrindžia, kad nurodytos išlaidos buvo realiai patirtos.

50. Pagal byloje esančius įrodymus, pareiškėjas 2015 m. liepos 14 d. transporto priemonės pirkimo–pardavimo sutartimi įsigijo 2012 m. gamybos automobilį BMW X6 xDrive už 4 300 Eur, o 2016 m. vasario 26 d. pirkimo–pardavimo sutartimi Nr. 2016-02F-19369-P pardavė jį AB DNB bankas už 36 000 Eur sumą. Kaip jau minėta, iš gautų pajamų gali būti atimta tik turto įsigijimo kaina ir su šio turto pardavimu arba kitokiu perleidimu nuosavybėn ar išvestinės finansinės priemonės realizavimu susiję teisės aktuose nustatyti privalomi mokėjimai, kurie pagrįsti dokumentais (GPMĮ 19 str. 1 d., 3 d.). Taigi, pareiškėjui nepateikus automobilio remonto sąnaudas pagrindžiančių dokumentų, VMĮ pagrįstai nustatė automobilio įsigijimo kainą – 4 300 Eur, taip pat pagrįstai nustatė, kad pareiškėjas 2016 metais gavo iš automobilio BMW X6 pardavimo 31 700 Eur (36 000 Eur – 4 300 Eur) GPM apmokestinamųjų pajamų.

51. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nurodo aplinkybes, susijusias su teisėtų lūkesčių principo pažeidimu. Pareiškėjas sieja jam kilusius teisėtus lūkesčius su 2017 m. jo atžvilgiu mokesčių administratoriaus atliktais veiksmais ir pareiškėjo padarytomis deklaracijų korekcijomis. Nustatyta, kad, pareiškėjui nesumokėjus pirminėje deklaracijoje deklaruoto 5 411 Eur GPM, per VMI mokesčių mokėtojų elektroninių švietimo, konsultavimo ir informavimo paslaugų portalo (ESKIS) elektroninių paslaugų sritį „Mano VMI“ 2017 m. birželio 13 d. pareiškėjui buvo išsiųstas pranešimas apie mokėtiną 5 411 Eur GPM sumą. Kadangi mokestinė nepriemoka, susidariusi pagal 2017 m. birželio 7 d. pateiktą Metinę pajamų deklaraciją už 2016 m., nebuvo sumokėta, mokesčių administratorius 2017 m. liepos 4 d. priėmė nurodymą Nr. (23.31-08) 467-173515 išieškoti 5 506,58 Eur mokestinę nepriemoką (5 411 Eur GPM ir 95,58 Eur GPM delspinigius) iš pareiškėjo sąskaitos (sąskaitų). Pareiškėjui 2017 m. rugpjūčio 7 d. pateikus patikslintą deklaraciją už 2016 m., vadovaujantis MAĮ 33 straipsnio 8 punkto ir 106 straipsnio 1 dalies 1 punkto nuostatomis, buvo priimtas 2017 m. rugpjūčio 9 d. sprendimas Nr. (23.31-08) 467-198454 pakeisti nurodymą nurašyti mokestinę nepriemoką iš mokesčių mokėtojo sąskaitos (sąskaitų), nurodant nurašyti 104,58 Eur (9 Eur GPM ir 95,58 Eur delspinigius) GPM nepriemoką, nes pagal pateiktą patikslintą deklaraciją pasikeitė GPM prievolė.

52. Pažymėtina, kad, pagal MAĮ nuostatas, sprendimai priverstinai išieškoti mokestinę nepriemoką nuo mokesčių mokėtojo sąskaitos yra priimami, atsižvelgiant, pirmiausia, į mokesčių mokėtojo pateiktas deklaracijas ir jose deklaruotas mokėtinas mokesčių sumas. Pagal MAĮ 73 straipsnio 1 dalies nuostatas, preziumuojama, kad mokesčio deklaracijoje nurodyti duomenys yra teisingi. Tačiau šios nuostatos ir jų pagrindu nagrinėjamu atveju atlikti mokesčių administratoriaus veiksmai nereiškia, kad atliekamo mokestinio patikrinimo metu negali būti nustatomos kitos aplinkybės, kurios gali lemti mokestinių prievolių dydžio pasikeitimą. Taigi pareiškėjo teiginiai dėl teisėtų lūkesčių principo pažeidimo yra nepagrįsti.

53. Taigi, nors pirmosios instancijos teismas nepagrįstai konstatavo, kad gyventojo patirtos transporto priemonės remonto išlaidos negali būti priskiriamos transporto priemonės įsigijimo kainai, tačiau, įvertinęs, jog pareiškėjas nepateikė transporto priemonės remonto išlaidas patvirtinančių įrodymų, padarė pagrįstą išvadą, jog, pareiškėjui tinkamai neįvykdžius šios įrodinėjimo pareigos, mokesčių administratorius pagrindė savo poziciją dėl papildomo GPM bei su juo susijusių sumų pareiškėjui apskaičiavimo, ir pagrįstai atmetė pareiškėjo skundą.

54. Teisėjų kolegijos vertinimu, kiti apeliacinio skundo argumentai neturi esminės teisinės reikšmės, sprendžiant dėl tikrinamo teismo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo, todėl teisėjų kolegija nepasisako dėl jų plačiau.

55. Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas priėmė iš esmės pagrįstą ir teisėtą sprendimą, todėl apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo R. A. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2023 m. lapkričio 9 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.