Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas, I-1445-484/2019

Teismas: Regionų apygardos administracinis teismas
Dokumentas: Sprendimas
Data: 2019-03-06
Bylos Nr.: I-1445-484/2019
Teisminio proceso Nr.: 3-61-3-01407-2016-4
Bylos rūšis: administracinė byla

Teisėjas: Ina Kirkutienė
Pareiškėjas: akcinės bendrovės „Šiaulių bankas“
Atsakovas: Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos

Kategorijos

12.13.3.1A klasės pajamos
55.1.1Teismo sprendimo formos ir turinio reikalavimai

Administracinė byla Nr. I-1445-484/2019Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01407-2016-4Procesinio sprendimo kategorijos: 12.13.3.1; 55.1.1 (S)

VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMASSPRENDIMASLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2019 m. kovo 6 d.Vilnius

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Ina Kirkutienė,

dalyvaujant Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovui I. J.,

viešame teismo posėdyje žodinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo akcinės bendrovės „Šiaulių bankas“ (akcinės bendrovės banko „Finasta“ teisių perėmėjo) skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teismas nustatė:

Pareiškėjas akcinė bendrovė „Šiaulių bankas“, veikianti įstatų pagrindu kaip akcinės bendrovės banko „Finasta“ teisių ir pareigų perėmėja po akcinės bendrovės banko „Finasta“ reorganizavimo prijungiant prie akcinės bendrovės „Šiaulių bankas“ (toliau – ir pareiškėjas, Bendrovė, Bankas), kreipėsi į teismą su skundu, kuriame prašo panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI ar atsakovas) 2015 m. lapkričio 11 d. sprendimą Nr. (24.6-31-5)-FR0682-710 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ (toliau –ginčijamas sprendimas) ir jį patvirtinusį Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – MGK) 2016 m. vasario 15 d. sprendimą Nr. S-37 (7-295/2015).

Šalies argumentai

Pareiškėjas, nesutikdamas su ginčijamu atsakovo sprendimu dėl nurodymo sumokėti papildomai apskaičiuotas 56 427 Eur valstybinio socialinio draudimo (toliau – VSD) įmokas, 28 214 Eur VSD įmokų baudą, 9 964 Eur privalomojo sveikatos draudimo (toliau – PSD) įmokas, 4 982 Eur PSD įmokų baudą, 166 Eur įmokas į Garantinį fondą, 80,43 Eur įmokų į Garantinį fondą delspinigius ir 17 Eur įmokų į Garantinį fondą baudą, nurodo, kad įmokų į papildomus savanoriškus pensijų kaupimo fondus (toliau – ir SPKF) mokėjimas darbuotojų naudai negali būti laikomas darbo užmokesčio dalimi, kaip teigia atsakovas (1 ginčo objektas). Taip pat Bankas nesutinka su mokesčių administratoriaus ir MGK pozicija leidžiamais atskaitymais nepripažinti Banko valdybos suformuotų 733 922,90 Eur (2 534 089 Lt) specialiųjų atidėjinių BAB bankas ,,Snoras“ skolos vertybinių popierių su sukauptomis palūkanomis, ir teigia, kad specialieji atidėjiniai BAB bankas ,,Snoras“ obligacijoms su sukauptomis palūkanomis gali būti priskirti leidžiamiems atskaitymams pelno mokesčio tikslais (2 ginčo objektas).

Dėl 1 ginčo objekto Bankas paaiškina, jog jis, norėdamas motyvuoti ir išlaikyti kritinės svarbos darbuotojus, naudodamasis Lietuvos Respublikos papildomo savanoriško pensijų kaupimo įstatymo numatyta teise, nuo 2010 m. balandžio mėn. pradėjo mokėti įmokas darbuotojų naudai į III pakopos SPKF, t. y. pasinaudojo Lietuvos teisės aktuose įteisinta galimybe skatinti savo darbuotojus, mokant įmokas darbuotojų naudai į SPKF. Tuo metu VMI, kurios pozicijai pritarė ir MGK, teigė, kad faktiškai pensijų kaupimas daugeliu įmokų į SPKF mokėjimo atvejų nebuvo vykdomas ir nebuvo siekiama ilgalaikiai kaupti lėšas iki tam tikro draudiminio įvykio, todėl darė išvadą, kad įmokos į SPKF pagal savo turinį yra susitarimas dėl darbo užmokesčio mokėjimo, o visa gyventojo gauta nauda turi būti apmokestinama pagal darbo užmokesčio apmokestinimui taikomas taisykles, taikant Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 10 straipsnyje numatytą turinio viršenybės prieš formos principą ir 69 straipsnio nuostatas. Nurodo, jog MAĮ 69 straipsnio taikymui nustatytos dvi būtinos sąlygos: 1) ūkinės operacijos atitinka formaliąsias sąlygas, nustatytas atitinkamą mokestį nustatančiuose teisės aktuose, dėl to yra įgyjamas mokestinis pranašumas, kuris prieštarauja įstatymo tikslams; 2) pagrindinis ūkinių operacijų tikslas yra mokestinio pranašumo įgijimas, tačiau transakcija neturi ekonominio ir verslo pagrindimo. Banko nuomone, SPKF įmokų mokėjimo sandoriai atitiko formaliąsias sąlygas, tačiau atsakovas ir MGK nepateikė konkretaus patvirtinimo ir įrodymų, kad vienintelis Banko tikslas vykdant SPKF įmokų mokėjimo sandorius darbuotojų naudai buvo siekti mokestinės naudos.

Šalies argumentai

Pareiškėjas nurodo, kad MGK skundžiamame sprendime pritarė VMI tvirtinimui, jog buvo pažeisti esminiai pensijų kaupimo sutarčių principai, nes Bankas žinojo apie SPKF taisyklėse numatytą galimybę bet kuriuo metu SPKF dalyviams atgauti dalį SPKF sukauptų lėšų, nenutraukiant pensijų kaupimo sutarties. MGK taip pat konstatavo, jog, siekdamas užtikrinti darbuotojų skatinimo programos tikslą – skatinti lojalumą, prisidedant prie ilgalaikio pensijų kaupimo, Bankas būtų radęs būdų sužinoti, ar Banko darbuotojams pervedamos SPKF lėšos naudojamos pagal paskirtį. Bankas nesutinka su tokiu faktinių aplinkybių interpretavimu ir pabrėžia, kad Papildomo savanoriško pensijų kaupimo fondų taisyklės yra viešai prieinamos visiems suinteresuotiems asmenims, norintiems pradėti kaupti senatvės pensijai, ir taikomos visiems to paties fondo dalyviams vienodai. Pareiškėjas daro išvadą, kad, pradėdamas mokėti SPKF įmokas darbuotojų naudai, Bankas negalėjo diskriminuoti darbuotojų, apribodamas jų galimybę naudotis kitiems fondo dalyviams suteikiamomis teisėmis (atsiimti įmokėtas SPKF įmokas bet kuriuo metu nenutraukiant sutarties). Be to, nurodo, kad 38 proc. Banko darbuotojų (25 iš 65 darbuotojų, kurių naudai Bankas mokėjo SPKF įmokas) priklausė kritinės svarbos darbuotojų kategorijai, todėl jų naudai buvo nuspręsta mokėti SPKF įmokas. Šie darbuotojai jau buvo sudarę sutartis su pensijų kaupimo fondais, t. y. buvo suinteresuoti kaupti senatvei dar prieš Bankui pateikiant pasiūlymą mokėti SPKF įmokas darbuotojų naudai kaip skatinamąją priemonę. Pažymėjo, jog galimybė fondo dalyviams „be atskiro mokesčio laisvai disponuoti į jų sąskaitas pervestomis pensijų įmokomis“ pensijų fondų taisyklėse buvo nustatyta anksčiau (ne vėliau kaip 2009 m. liepos 22 d.), nei Banko pradėta vykdyti lojalumo skatinimo programa 2010 m. balandžio 1 d. Nurodo, kad informacija apie pensijų fondų finansinius rodiklius, įmokėtas ir išmokėtas sumas ir kita informacija yra konfidenciali ir Bankas neturi teisės žinoti apie fondo dalyvio išmokas, juo labiau, neturi teisinio pagrindo kontroliuoti darbuotojų veiksmų po SPKF įmokų sumokėjimo, nes tokios įmokos tampa darbuotojų nuosavybe. Taip pat teigia, jog nei VMI, nei MGK sprendimuose neatsižvelgė į faktinę kiekvieno darbuotojo situaciją ir dėl to neteisingai priskyrė visas Banko sumokėtas SPKF įmokas su darbo santykiais susijusioms pajamoms. Nurodo, jog 27,8 proc. Banko darbuotojų (18 iš 65 darbuotojų, kurių naudai Bankas mokėjo SPKF įmokas) niekada nepasinaudojo galimybe išsiimti dalį SPKF įmokų. Kadangi nebuvo SPKF įmokų išmokėjimo momento, pagal 2002 m. liepos 2 d. Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) 8 straipsnio 1 dalį šios įmokos nėra apmokestinamos gyventojų pajamų mokesčiu (toliau – GPM). Tačiau atsakovas nuo šių sumų taip pat apskaičiavo VSD įmokas, PSD įmokas ir įmokas į Garantinį fondą. Taip pat teigia, kad 44,6 proc. Banko darbuotojų (29 iš 65) SPKF įmokas išsiėmė ne periodiškai, o tik vieną ar du kartus per SPKF įmokų mokėjimo laikotarpį, todėl tokie vienkartiniai įmokų išėmimo atvejai neturėtų būti laikomi su darbo santykiais susijusiomis pajamomis. Bankas, apibendrindamas nustatytas aplinkybes, teigia, jog MGK neįvertino aplinkybių visumos ir neatsižvelgė į Banko teikiamus paaiškinimus, objektyviais įrodymais nepagrindė, kad vienintelis SPKF įmokų mokėjimo tikslas buvo siekti mokestinės naudos, todėl nepagrįstai patvirtino VMI sprendimą, kuriuo Banko darbuotojų naudai išmokėtos SPKF įmokų sumos priskirtos „premijoms / priedams“ bei apmokestintos pagal darbo užmokesčio apmokestinimo taisykles.

Dėl 2 ginčo objekto pareiškėjas nurodo, kad ginčas kilo dėl 2011 m. Banko sudarytų 733 922,90 Eur specialiųjų atidėjinių BAB bankas ,,Snoras“ skolos vertybiniams popieriams (obligacijoms) priskyrimo leidžiamiems atskaitymams pelno mokesčio tikslais. Pažymi, jog tarp šalių nėra ginčo dėl BAB banko ,,Snoras“ skolos vertybinių popierių įsigijimo bei jų vertės sumažėjimo įrašų, padarytų 2011 m. Banko finansinės apskaitos tikslais Didžiosios knygos sąskaitose, t. y. Bankas, įsigijęs BAB bankas ,,Snoras“ išleistas obligacijas, finansinės apskaitos tikslais jas apskaitė prekybinio portfelio sąskaitoje „Balanso 12 balansinė sąskaita – Prekybinis finansinis turtas“, buhalterinė sąskaita Nr. 12020 „Kiti skolos VP – įsigijimo vertė“. Šie buhalteriniai įrašai finansinės apskaitos terminais reiškia „priskirtos finansinio turto vertinamo tikrąja verte per pelną (nuostolį) kategorijai“. Todėl 2011 m. Banko finansinėse ataskaitose šių obligacijų vertės sumažėjimas dėl BAB banko ,,Snoras“ pripažinimo nemokiu ir veiklos sustabdymo buvo apskaitytas kaip nerealizuotas rezultatas iš prekybinio finansinio turto (nes šiai kategorijai priskirtas finansinis turtas pagal Tarptautinius apskaitos standartus (toliau – ir TAS) yra vertinamas tikrąja verte kiekvieną balanso dieną, vertės pasikeitimo rezultatą apskaitant per pelną (nuostolį). Tarp šalių taip pat nėra ginčo ir dėl faktinės aplinkybės, jog Bankas 2012 m. sausio 13 d. yra pateikęs BAB bankui ,,Snoras“ savo kreditorinį reikalavimą, jame detalizuodamas penkių rūšių reikalaujamas gautinas sumas, tarp kurių „dėl BAB banko ,,Snoras“ skolos vertybinių popierių – obligacijų su sukauptomis palūkanomis“. Be to, tarp šalių nėra ginčo ir dėl tos faktinės aplinkybės, jog 2012 m. sausio 10 d. vykusiame Banko valdybos posėdyje buvo svarstytas specialiųjų atidėjinių poreikis 2011 m. gruodžio 31 d. ir atitinkamai buvo suformuoti atidėjiniai tiek BAB banko ,,Snoras“ skolos vertybiniams popieriams, tiek BAB banke ,,Snoras“ buvusiems indėliams, tiek ir kitiems BAB banke ,,Snoras“ esantiems likučiams, iš viso 7 309 000 Lt atidėjinių dėl BAB bankas ,,Snoras“.

Bankas, vadovaudamasis 2001 m. gruodžio 20 d. Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo Nr. IX-675 (toliau – ir PMĮ) 27 straipsnio 1 dalimi, nurodo, jog jis atitinka minėtoje normoje įtvirtintas sąlygas: Bankas yra pagal Lietuvos Respublikos bankų įstatymą veikiantis bankas; jis sudaro specialiuosius atidėjinius kredito abejotiniems aktyvams padengti pagal Lietuvos banko nustatytas taisykles; Bankas su valdybos pritarimu sudarė konkretaus abejotino aktyvo – BAB bankas ,,Snoras“ skolos vertybinių popierių – specialiuosius atidėjinius nuostoliams padengti dėl šio kreditoriaus bankroto procedūros paskelbimo (kas yra objektyvus nuostolio įvykis pagal Lietuvos banko nustatytas taisykles), todėl daro išvadą, kad Bankui iš 2011 m. pajamų turi būti leidžiama atskaityti šio specialiojo atidėjinio sumą. Nurodo, kad VMI ir MGK ignoravo / neatsižvelgė nei į Banko pateiktą kreditorinio reikalavimo BAB bankui ,,Snoras“ faktą, nei į specialiųjų atidėjinių BAB banko ,,Snoras“ obligacijoms suformavimo Banko valdybos posėdyje faktą. Pabrėžia, kad PMĮ 31 straipsnio 1 dalies 15 punkto nuostatos, kuriomis vadovavosi atsakovas, nereguliuoja Banko specialiųjų atidėjinių mokestinio traktavimo, nes Banko specialiuosius atidėjinius reglamentuoja specialioji nuostata – PMĮ 27 straipsnis. Nurodo, jog BAB banko ,,Snoras“ obligacijos jų įsigijimo datai buvo teisingai ir tinkamai apskaitytos kaip prekybinis finansinis turtas pagal tuometinį vadovybės vertinimą, tačiau faktai, aplinkybės bei atliktos procedūros rodo, jog obligacijų vertės sumažėjimą vertinimo datai vadovybė BAB banko ,,Snoras“ obligacijas vertina būtent kaip paskolas ir kitą gautiną turtą, t. y. teikia BAB bankui ,,Snoras“ kreditorinį reikalavimą ir suformuoja specialiuosius Banko atidėjinius šiai kategorijai kartu su kitais aktyvais dėl BAB bankas ,,Snoras“. Taip pat pažymi, kad būtent BAB banko ,,Snoras“ bankroto paskelbimas ir yra tas nuostolio įvykis, kuris pagal Lietuvos banko valdybos 2005 m. liepos 28 d. nutarimu Nr. 114 „Dėl minimalių paskolų vertinimo reikalavimų patvirtinimo“ patvirtintų Minimalių paskolų vertinimo reikalavimų (toliau – ir Reikalavimai) 25.4 papunktį yra vienas iš objektyvių įrodymų, kad vertė sumažėjo, t. y. būtent toks nuostolio įvykis lemia Banko kaip kredito įstaigos prievolę nedelsiant įvertinti vertės sumažėjimą, o vertės sumažėjimas įvertinamas atitinkamai sudarant specialiuosius atidėjinius. Būtent taip ir elgėsi Bankas – įvykus objektyviam Reikalavimuose konkrečiai įvardintam nuostolio įvykiui (BAB banko ,,Snoras“ bankroto paskelbimas) – Bankas operatyviai ėmėsi pareigos įvertinti savo piniginių reikalavimų šiam skolininkui (BAB bankui ,,Snoras“) vertės sumažėjimą ir atitinkamai valdybos sprendimu suformavo specialiuosius atidėjinius aktyvams, įskaitant ir BAB banko ,,Snoras“ obligacijoms.

Šalies argumentai

Pareiškėjas nurodo, jog nei MGK, nei VMI savo sprendimuose atskirai nenagrinėjo ir niekaip nepaneigė Banko pastabose atsakovui ir Banko skunde MGK pateiktų argumentų, jog obligacijos savo esme atitiko tiek 39 TAS nurodomą „paskolų ir gautinų sumų“ apibrėžimą, tiek Reikalavimuose pateiktą „paskolų“ apibrėžimą. Banko įsitikinimu, savo esme obligacijų vertės sumažėjimas buvo teisingai apskaičiuotas ir buvo suformuotas Banko specialusis atidėjinys abejotiniems aktyvams, todėl pagrįstai buvo priskirtas leidžiamiems atskaitymams pagal PMĮ 27 straipsnio 1 dalies nuostatas. Banko vertinimu, vien faktas, jog įsigijimo metu finansinis turtas buvo priskirtas prekybinio finansinio turto kategorijai, nėra pakankamas teigti, jog šis finansinis turtas neatitiko paskolų kategorijos pagal TAS bei Reikalavimų nuostatas vertinimo datai, t. y. specialiųjų atidėjinių suformavimo datai (2011 m. gruodžio 31 d.). Pažymi, jog netgi pasikeitus faktinėms aplinkybėms ar vadovybės ketinimams ir finansiniam turtui pradėjus tenkinti kitos kategorijos (būtent paskolų ir gautinų sumų apibrėžimą), TAS nereikalauja pakeisti šio klasifikavimo finansinėse ataskaitose. Nepriklausomai nuo BAB banko ,,Snoras“ obligacijų klasifikavimo finansinėse ataskaitose jų įsigijimo datai, jau specialiųjų atidėjinių suformavimo / vertinimo datai (2011 m. gruodžio 31 d.) šios obligacijos po BAB banko ,,Snoras“ pripažinimo nemokiu tiek savo esme, tiek ir vadovybės vertinimu tenkino paskolų ir gautinų sumų finansinio turto kategoriją, t. y. Banko vadovybės buvo vertinamos kaip paskolos ir gautinos sumos. Tai, kad Banko vadovybė obligacijas metų pabaigoje jau vertino kaip paskolas ir gautinas sumas, akivaizdu iš Banko valdybos sprendimų – 2012 m. sausio 10 d. valdyba svarstė klausimą dėl specialiųjų atidėjinių poreikio ir priėmė sprendimą pripažinti specialiuosius atidėjinius BAB banko „Snoras“ obligacijoms dėl nuostolio įvykio kartu su kitu finansiniu turtu, susijusiu su šiuo banku. Daro išvadą, jog Banko vadovybė 2012 m. sausio 10 d. valdybos posėdyje vertino šias obligacijas ne kaip prekybinio finansinio turto perkainojimą, o kaip gautinų sumų vertės sumažėjimą dėl įvykusio nuostolio įvykio. Pabrėžia, jog minėtame Banko valdybos nutarime yra aiškiai įvardijama, kad Bankas suformavo specialųjį atidėjinį kreditoriniam reikalavimui iš obligacijų, t. y. pripažino joms vertės sumažėjimą, o ne atliko pakartotinį vertinimą. Apibendrindamas, daro išvadą, jog Banko įsigytos BAB banko ,,Snoras“ obligacijos savo esme ir Banko vadovybės vertinimu atitiko paskolų ir gautinų sumų finansinio turto kategoriją specialiųjų atidėjinių poreikio vertinimo datai. Tai, kad 2011 m. finansinėse ataskaitose šios obligacijos buvo paliktos finansinio turto vertinamo tikrąja verte per pelną/nuostolį kategorijoje visiškai neprieštarauja anksčiau pateiktam teiginiui, nes TAS nereikalauja, o tiktai suteikia galimybę perkelti finansinį turtą iš finansinio turto vertinamo tikrąja verte per pelną/nuostolį kategorijos į paskolų ir gautinų sumų kategoriją nuo to momento, kai finansinis turtas pradeda tenkinti visas paskolų ir gautinų sumų kategorijos sąlygas. Pabrėžia, jog jeigu Bankui būtų neleidžiama priskirti kreditorinio reikalavimo sumos dėl BAB banko ,,Snoras“ obligacijų su priskaičiuotomis palūkanomis (kuriai buvo sudarytas specialusis atidėjinys pagal Lietuvos banko nustatytas taisykles) leidžiamiems atskaitymams, būtų pažeistas mokesčių mokėtojų lygybės ir proporcingumo principas. Bankas atsidurtų neproporcingai nepalankesnėje situacijoje nei kiti mokesčių mokėtojai ir komerciniai bankai, kurie dėl BAB banko ,,Snoras“ bankroto patiria finansinius nuostolius ir pripažįsta leidžiamus atskaitymus (I tomas, b. l. 1-13).

Atsiliepimas

Atsakovas VMI su pareiškėjo skundu nesutinka, prašo skundą atmesti kaip nepagrįstą. Atsakovas atsiliepime nurodo, kad Bankas pažeidė GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 14 punktą, nes nepagrįstai Banko darbuotojų naudai į SPKF sumokėtas pensijų įmokas priskyrė neapmokestinamosioms pajamoms, dėl ko nebuvo apskaičiuotos PSD įmokos, VSD įmokos, įmokos į Garantinį fondą, neteisingai deklaruotas pelno mokesčio nuostolis. VMI nustatė, kad Banko darbuotojai jų naudai sumokėtas pensijų įmokas iš SPKF sąskaitų sistemingai išsiimdavo kas mėnesį, todėl darė išvadą, jog realiai nebuvo vykdomas pensijų kaupimas, o tokiu būdu buvo išmokamos su darbo santykiais susijusios pajamos. VMI nurodo, kad tarp Banko ir pensijų kaupimo įmonės sudaryta bendradarbiavimo pensijų kaupimo srityje sutartis ir tarp Banko darbuotojų ir pensijų kaupimo įmonės sudarytos sutartys, numatant jose galimybę neatlygintinai ir bet kuriuo metu išsiimti SPKF sukauptas lėšas, SPKF sąskaitoje paliekant ne mažiau kaip vieną vienetą (litą), buvo sudarytos formaliai, turint tikslą Bankui gauti mokestinės naudos. Taip pat pastebėjo, jog nors, Banko teigimu, įmokos į darbuotojų SPKF buvo mokamos, norint motyvuoti ir išlaikyti kritinės svarbos Banko darbuotojus, tačiau patikrinimo metu buvo nustatyta, kad Bankas SPKF įmokas mokėjo ir darbuotojams, kuriuos Bankas pasiūlė savo iniciatyva atleisti ateityje, t. y. SPKF įmokos buvo mokėtos ir po Banko pasiūlymo nutraukti darbo sutartis su šiais darbuotojais. VMI, atsižvelgdama į nustatytas faktines aplinkybes, vadovaudamasi MAĮ 69 straipsnio nuostatomis, atstatė tikrąsias sandorių aplinkybes ir konstatavo, jog Banko sumokėtos pensijų kaupimo įmokos darbuotojų naudai savo esme yra vienu iš darbo užmokesčio mokėjimo būdų, bei 2010–2012 metais Banko darbuotojų naudai sumokėtą 575 218 Lt SPKF įmokų sumą priskyrė su darbo santykiais susijusioms pajamoms.

Atsakovas, vadovaudamasis 39 TAS nuostatomis, atsižvelgdamas į Banko 2011 m. finansinės atskaitomybės aiškinamąjį raštą bei Balanso ataskaitas, Banko 2011 m. apskaitytas įsigytų BAB banko ,,Snoras“ skolos vertybinių popierių vertės sumažėjimo sąnaudas laikė šių skolos vertybinių popierių perkainojimo (pervertinimo) rezultatu, priskirtinu neleidžiamiems atskaitymams, kurių 2 534 089 Lt suma sumažino Banko deklaruotą 2011 m. veiklos nuostolį. VMI pagal Banko buhalterinės apskaitos duomenis ir Banko apskaitos politiką nustatė, kad BAB banko ,,Snoras“ skolos vertybiniai popieriai įsigijimo metu yra apskaityti tikrąja verte prekybos portfelyje. Tokiu būdu daro išvadą, jog šie skolos vertybiniai popieriai nepriskirtini finansiniam turtui, kuriam taikomi Reikalavimai, t. y. šis finansinis turtas pagal Reikalavimų 4 punkto nuostatas nepriskirtinas paskoloms. Nurodo, jog nors Bankas teigė, kad nėra atlikęs įsigytų BAB banko ,,Snoras“ skolos vertybinių popierių perkainojimo, tačiau pažymi, jog finansinio turto apskaitą reglamentuoja 39 TAS „Finansinės priemonės. Pripažinimas ir vertinimas“, kuris nustato finansinio turto pripažinimo, vertinimo, apskaitos ir pateikimo finansinėje atskaitomybėje tvarką. PMĮ naudojama sąvoka „perkainojimas“ savo esme atitinka 39 TAS naudojamą sąvoką „pakartotinas finansinio turto vertinimas“. Daro išvadą, jog Bankas 2011 m. gruodžio 31 d. pagal Lietuvos Respublikos įmonių finansinės atskaitomybės įstatymo bei TAS nuostatas atliko prekybiniais tikslais įsigyto finansinio turto (skolos vertybinių popierių) perkainavimą (pervertinimą). Nurodo, jog kadangi BAB bankas ,,Snoras“ skolos vertybinius popierius įsigijimo metu apskaitė tikrąja verte prekybos portfelyje ir šis finansinis turtas pagal Reikalavimų nuostatas nepriskirtinas paskoloms, todėl specialieji atidėjiniai BAB banko ,,Snoras“ skolos vertybiniams popieriams neformuotini. VMI Banko 2011 m. apskaitytą BAB banko ,,Snoras“ skolos vertybinių popierių nerealizuotą nuostolį – 2 534 089 Lt – šių skolos vertybinių popierių perkainojimo (pervertinimo) rezultatą, vadovaudamasi PMĮ 31 straipsnio 15 dalimi, priskyrė 2011 m. neleidžiamiems atskaitymams ir atitinkamai šia suma koregavo 2011 m. mokestinio laikotarpio veiklos rezultatą – sumažino veiklos nuostolius (I tomas, b. l. 144-149).

Motyvuojamoji dalis

Teismas konstatuoja:

Žemesnės instancijos teismas

Nagrinėjamu atveju ginčas byloje kilo dėl VMI 2015 m. lapkričio 11 d. sprendimo Nr. (24.6-31-5)-FR0682-710 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“, kuriuo pareiškėjui nurodyta sumokėti 56 427 Eur VSD įmokos, 28 214 Eur VSD įmokų bauda, 9 964 Eur PSD įmokos, 4 982 Eur PSD įmokų bauda, 166 Eur įmokos į Garantinį fondą, 80,43 Eur įmokų į Garantinį fondą delspinigiai ir 17 Eur įmokų į Garantinį fondą bauda, taip pat koreguotas Banko deklaruotas veiklos rezultatas už 2010–2012 m. – sumažinti veiklos nuostoliai, teisėtumo ir pagrįstumo.

Nustatyta, kad VMI atliko akcinės bendrovės (toliau – AB) bankas „Finasta“ 2010 m. sausio 1 d. – 2012 m. gruodžio 31 d. laikotarpio juridinio asmenų pelno mokesčio, gyventojų pajamų mokesčio, įmokų į Garantinį fondą, valstybinio socialinio draudimo įmokų, privalomojo sveikatos draudimo įmokų apskaičiavimo bei sumokėjimo teisingumo patikrinimą bei 2015 m. rugsėjo 4 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (21.31-28)-FR0680-618 (toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriame konstatavo, kad AB bankas ,,Finasta“ pažeidė Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 17 straipsnio 1 dalies 14 punkto nuostatas, nes nepagrįstai AB bankas ,,Finasta“ darbuotojų naudai pensijų kaupimo fondui sumokėtas pensijų įmokas priskyrė neapmokestinamoms pajamoms. Be to, mokesčių administratorius Patikrinimo akte konstatavo, kad AB bankas „Finasta“, pažeisdamas Valstybinio socialinio draudimo įstatymo 16 straipsnio 2 dalį, nuo darbuotojų naudai 2010-2012 m. sumokėtų 575 218 Lt SPKF įmokų, priskirtų šių darbuotojų su darbo santykiais susijusiomis A klasės pajamoms, neapskaičiavo ir nesumokėjo 195 459 Lt VSD įmokų. Patikrinimo akte mokesčių administratorius taip pat nurodė, kad AB bankas „Finasta“ pažeidė Sveikatos draudimo įstatymo 17 straipsnio 2 dalies nuostatas, nes nuo darbuotojų naudai 2010-2012 m. sumokėtų 575 218 Lt SPKF įmokų, priskirtų šių darbuotojų su darbo santykiais susijusioms A klasės pajamoms, neapskaičiavo 34 513 Lt PSD įmokų. Mokesčių administratorius taip pat konstatavo, kad AB bankas „Finasta“ pažeidė Garantinio fondo įstatymo 4 straipsnio 3 dalį, nes nuo darbuotojų naudai 2010-2012 m. sumokėtų 575 218 Lt SPKF įmokų, priskirtų šių darbuotojų su darbo santykiais susijusioms A klasės pajamoms, neapskaičiavo ir nesumokėjo įmokų į Garantinį fondą bei neteisingai deklaravo pelno mokesčio nuostolį. Mokesčių administratorius Patikrinimo aktu nustatė, kad AB bankas „Finasta“ pažeidė Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 17, 22, 31 straipsnių nuostatas, nes banko kalėdinio renginio dalyvių maitinimo ir aptarnavimo paslaugų sąnaudos nėra susijusios su reprezentacinėmis išlaidomis bei laikomos nesusijusiomis su pajamų uždirbimu ir nėra įprastinės banko vykdomai veiklai, t. y. priskirtinos neleidžiamiems apskaitymams, todėl šios sąnaudos (5 579 + 1 171,49) priskirtinos 2010 m. neleidžiamiems atskaitymams. Mokesčių administratorius taip pat nustatė, kad AB bankas „Finasta“ 2011 m. apskaitytos įsigytų bankrutuojančios AB bankas „Snoras“ skolos vertybinių popierių vertės sumažėjimo sąnaudos yra šių skolos vertybinių popierių perkainojimo (pervertinimo) rezultatas, priskirtinas neleidžiamiems atskaitymams, kurių 2 534 089 Lt suma mažintinas AB bankas „Finasta“ deklaruotas 2011 m. veiklos nuostolis. Mokesčių administratorius Patikrinimo aktu AB bankas „Finasta“ deklaruotą veiklos rezultatą už 2010–2012 metus koregavo ir nustatė, kad AB bankas „Finasta“ 2010 m. veiklos nuostoliai didintini 46 123 Lt ir neatskaitytų mokestinių nuostolių likutis 2010 m. gruodžio 1 d. sudaro 7 138 655 Lt, AB bankas „Finasta“ 2011 m. veiklos nuostoliai didintini 5 024 142 Lt ir neatskaitytų mokestinių nuostolių likutis 2011 m. gruodžio 31 d. sudaro 13 954 532 Lt, AB bankas „Finasta“ 2012 m. veiklos nuostoliai didintini 884 645 Lt ir neatskaitytų mokestinių nuostolių likutis 2012 m. gruodžio 31 d. sudaro 7 928 629 Lt. Iš viso patikrinimo metu apskaičiuota 66 556 Eur įmokų, gyventojų pajamų mokestis sumažintas 81 Eur.

VMI 2015 m. lapkričio 11 d. sprendimu Nr. (24.6-31-5)-FR0682-710 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ patvirtino 2015 m. rugsėjo 4 d. patikrinimo akte Nr. (21.31-28)-FR0680-618 papildomai apskaičiuotas 56 427 Eur VSD įmokas, 9 964 Eur PSD įmokas, 166 Eur įmokas į Garantinį fondą, apskaičiavo 80,43 Eur įmokų į Garantinį fondą delspinigius, skyrė bankui 17 Eur įmokų į Garantinį fondą baudą, 28 214 Eur VSD įmokų baudą, 4 982 Eur PSD įmokų baudą.

MGK 2016 m. vasario 15 d. sprendimu Nr. S-37 (7-295/2015) patvirtino VMI 2015 m. lapkričio 11 d. sprendimą Nr. (24.6-31-5)-FR0682-710 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“.

Byloje nustatyta, kad AB bankas „Finasta“ su UAB „Finasta Asset Management“ 2010 m. balandžio 1 d. sudarė Bendradarbiavimo pensijų kaupimo srityje sutartį Nr. (duomenys neskelbtini) (MGK byla, I tomas, b. l. 135–136), kuria AB bankas „Finasta“, siekdamas papildomai motyvuoti savo darbuotojus, įsipareigojo jiems suteikti informaciją apie galimybę dalyvauti III pakopos pensijų kaupime ir darbuotojų naudai mokėti pensijų įmoką ar jos dalį, kuri bus ne mažesnė nei 50 Lt, o maksimali suma nebus ribojama. AB bankas „Finasta“, prieš pervesdamas pinigines lėšas darbuotojų naudai į atitinkamo pensijų fondo sąskaitą, įsipareigojo užpildyti piniginių lėšų paskirstymo darbuotojams sąrašą ir jį pateikti UAB „Finasta Asset Management“ ne vėliau kaip prieš vieną darbo dieną iki piniginių lėšų pervedimo. AB banko „Finasta“ aiškinimu (MGK byla, I tomas, b. l. 139) iki 2011 m. rugsėjo 30 d. AB bankas „Finasta“ darbuotojų naudai mokamų įmokų į SPKF dydžiai kas mėnesį buvo nustatomi AB bankas „Finasta“ generalinio direktoriaus įsakymais. Nuo 2011 m. rugsėjo 30 d. įsigaliojo AB bankas „Finasta“ valdybos 2011m. rugsėjo 23d. posėdžio protokolu Nr.150 patvirtinta Darbdavio įmokų į savanoriškus pensijų fondus tvarka (MGK byla, I tomas, b. l. 137–138), kurioje nurodyta, jog SPKF įmokų taikymas nėra sietinas su AB banko „Finasta“ darbuotojų atlygiu už darbą ir/arba veiklos rezultatais, o apibrėžiamas kaip papildoma lojalumo skatinimo priemonė, siekiant išlaikyti kritinės svarbos AB bankas „Finasta“ darbuotojus, (2 punktas), kurių sąrašą svarsto ir tvirtina AB bankas „Finasta“ valdyba (4 punktas). AB bankas „Finasta“ valdybos protokolų, kuriuose būtų svarstomi sąrašai „kritinių darbuotojų, kurių veikla ir išskirtinė kompetencija yra kritiškai svarbi AB banko „Finasta“ veiklos rezultatams ir kurių praradimas bei ribotas pakeičiamumas turėtų neigiamos įtakos AB banko „Finasta“ veiklos tęstinumui, ir kuriems nuspręsta mokėti įmokas į SPKF, nei mokestinio tyrimo, nei mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriui, o taip pat ir teismui nepateikė.

AB bankas „Finasta“ 2010–2012 m. laikotarpiu į UAB „Finasta Asset Management“ sąskaitą darbuotojų naudai pervedė 575 218 Lt SPKF įmokų, iš jų: 2010 m. – 240 515 Lt, 2011 m. – 208 203 Lt, 2012 m. – 126 500 Lt (mokesčių administratoriaus 2015 m. rugsėjo 4 d. patikrinimo akto Nr. (21.31-28) FR0680-618 4 priedas, MGK byla, I tomas, b. l. 140). Per minėtą laikotarpį buvo skatinti 65 banko „Finasta“ darbuotojai, iš jų: 2010 m. – 45 darbuotojai (34,88 proc. visų darbuotojų), 2011 m. – 50 darbuotojų (34,48 proc. visų darbuotojų), 2012 m. – 16 darbuotojų (11,11 proc. visų darbuotojų). Taip pat nustatyta, jog AB bankas „Finasta“ darbuotojų naudai mokėjo vienkartines ir periodines SPKF įmokas, kurių didesnę dalį (80,63 proc. visų įmokų) sudarė periodinės (mokamos kas mėnesį) SPKF įmokos (Patikrinimo akto 10 priedas, MGK byla, II tomas, b. l. 90–92).

AB bankas „Finasta“ 2010 m. periodines SPKF įmokas mokėjo ir tų darbuotojų naudai, kurie AB bankas „Finasta“ iniciatyva buvo atleidžiami iš darbo, t. y.: Kauno regiono skyriaus vadovės E. J. (MGK byla, II tomas b. l. 50–52, 91; I tomas, b. l. 149), Privačios bankininkystės departamento direktorės V. J. (MGK byla II tomas, b. l. 54–58, 92; I tomas, b. l. 145), AB bankas „Finasta“ finansų valdytojo A. V. (MGK byla II tomas, b. l. 63–64, 90), naudai. AB bankas „Finasta“ pervedė vienkartines SPKF įmokas atleidžiamų iš darbo darbuotojų I. L. (MGK byla II tomas, b. l. 59–62, 91; I tomas, b. l. 150) ir I. V. (MGK byla II tomas, b. l. 65–66, 91; I tomas, b. l. 146–147) naudai po to, kai su jomis buvo sudaryti susitarimai nutraukti darbo santykius. Byloje ginčo dėl šių faktinių aplinkybių nėra.

Bendradarbiavimo pensijų kaupimo srityje sutartis Nr. (duomenys neskelbtini) sudaryta vadovaujantis Papildomo savanoriško pensijų kaupimo įstatymo 29 straipsnio 2 dalimi.

Pagal Papildomo savanoriško pensijų kaupimo įstatymo 2 straipsnio 19 punktą pensijų įmokų mokėtoju gali būti pensijų fondo dalyvis, jo darbdavys ar trečiasis asmuo, mokantis pensijų įmokas ar jų dalį. Papildomo savanoriško pensijų kaupimo įstatymo 29 straipsnio 2 dalis nustato, kad darbdavys gali mokėti visą įmoką ar jos dalį darbuotojo naudai.

Bendradarbiavimo sutarties Nr. (duomenys neskelbtini) (toliau – ir Sutartis) 4 punktu UAB „Finasta Asset Management“ įsipareigojo užtikrinti papildomo savanoriško pensijų kaupimo sutarčių su AB bankas „Finasta“ darbuotojais sudarymą bei jų pasirašymą per tarpininką AB bankas „Finasta“. Sutarties 13 punktas nustatė, kad AB bankas „Finasta“ darbuotojo ar buvusio darbuotojo naudai pervedus pinigines lėšas į atitinkamo Pensijų fondo sąskaitą bei UAB „Finasta Asset Management“ jas konvertavus į apskaitos vienetus ir padarius įrašus pensijų sąskaitoje, piniginės lėšos tampa darbuotojo nuosavybe ir AB bankas „Finasta“ neturi teisės jų susigrąžinti. Kai AB bankas „Finasta“ įmokas moka darbuotojų naudai, įmokos tampa darbuotojo nuosavybe nuo to momento, kai į apskaitos vienetus konvertuotos įmokos įrašomos į pensijų sąskaitą (Sutarties 19 punktas).

Kaip jau buvo nurodyta, byloje ginčo, kad AB bankas „Finasta“ pagal Bendradarbiavimo sutarties 2 ir 4 punktus darbo santykių galiojimo laikotarpiu mokėjo pensijų įmokas už Patikrinimo akte nurodytus darbuotojus ir jų naudai, nėra. Pareiškėjas pripažįsta ir mokesčių administratoriaus patikrinimo metu nustatytus pensijų įmokų dydžius. Byloje šalys taip pat pripažįsta, jog mokesčių administratoriaus Patikrinime akte nurodyti AB bankas „Finasta“ darbuotojai buvo pensijų fondo dalyviai.

Pagal Papildomo savanoriško pensijų kaupimo įstatymo 36 straipsnio 1 dalį (toliau – ir Įstatymas) teisė į pensijų išmokas įgyjama pensijų fondo dalyviui sulaukus pensijų fondo taisyklėse nurodyto pensinio amžiaus. Jis negali būti daugiau kaip 5 metais mažesnis už pensinį amžių, nustatytą valstybinei socialinio draudimo senatvės pensijai gauti. To paties įstatymo 36 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad pensijų fondo dalyvis, Valstybinės medicininės socialinės ekspertizės komisijos pripažintas I arba II grupės invalidu, įgyja teisę į pensijų išmokas nuo invalidumo pripažinimo dienos. Taip pat, pensijų fondo dalyvis turi teisę nukelti pensijų išmokų mokėjimą. Kad šis mokėjimas būtų nukeltas, pensijų fondo dalyvis ne vėliau kaip prieš 3 mėnesius iki sukaks pensijų fondo taisyklėse numatytas pensinis amžius turi pateikti valdymo įmonei raštišką prašymą. Pensijų fondo dalyvis turi teisę kada panorėjęs raštiškai atšaukti pensijų išmokų mokėjimo atidėjimą. Šiuo atveju pensijų išmokos turi būti pradėtos mokėti ne vėliau kaip po 2 mėnesių nuo raštiško prašymo atšaukti išmokų atidėjimą dienos (Įstatymo 36 straipsnio 3 dalis). Pensijų išmokos turi būti pradedamos mokėti ne vėliau kaip per 3 mėnesius nuo dokumentų, patvirtinančių pensijų fondo dalyvio teisę į pensijų išmokas, pateikimo valdymo įmonei (Įstatymo 36 straipsnio 4 dalis). Iš pensijų sąskaitos negali būti daromos jokios šiame Įstatyme nenumatytos išmokos (Įstatymo 36 straipsnio 5 dalis).

Nustatyta, jog iš 65 AB bankas „Finasta“ darbuotojų 47 asmenims UAB „Finasta Asset Management“ išmokėjo SPKF įmokų sumas. Byloje duomenų, jog Patikrinimo akte nurodyti banko „Finasta“ darbuotojai mokestinio ginčo laikotarpiu buvo nutraukę pensijų kaupimo sutartis, nėra. Byloje taip pat nėra jokių duomenų, jog nurodyti AB bankas „Finasta“ darbuotojai – pensijų fondo dalyviai mokestinio ginčo laikotarpiu buvo įgiję teisę į pensijų išmokas Įstatymo 36 straipsnyje nustatytais pagrindais. AB banko „Finasta“ darbuotojai per 2010–2012 metus iš pensijų fondo išsiėmė 460 749 Lt. Didžioji dalis darbuotojų į jų sąskaitas sumokėtas SPKF įmokas atsiimdavo kas mėnesį (Patikrinimo akto 9 priedas, MGK byla, II tomas, b. l. 87–89). Išmokos iš pensijų fondo AB bankas „Finasta“ darbuotojams išmokėtos Įstatymo 36 straipsnyje nenustatytais pagrindais, o šių išmokų mokėjimo būdai ir mokėjimo tvarka neatitiko Įstatymo 37 straipsnyje nustatytų reikalavimų.

Žemesnės instancijos teismas

Teismas, įvertinęs byloje surinktų įrodymų visumą, daro išvadą, kad tarp AB bankas „Finasta“ ir darbuotojų buvo susiklostę santykiai, kurie pagal savo turinį atitiko susitarimą dėl darbo užmokesčio mokėjimo būdo, o Bendradarbiavimo sutartis sudaryta 2010 m. balandžio 1 d. su UAB „Finasta Asset Management“ ne papildomo savanoriško pensijų kaupimo tikslu, o siekiant mokestinės naudos.

MAĮ 69 straipsnio, nustatančio mokesčio apskaičiavimo taikant turinio viršenybės prieš formą principą, 1 dalyje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.

Taigi, kai nustatomos dvi būtinos sąlygos: 1) ūkinės operacijos atitinka formaliąsias sąlygas, nustatytas atitinkamą mokestį nustatančiuose teisės aktuose, dėl to yra įgyjamas mokestinis pranašumas, kuris prieštarauja įstatymo tikslams; 2) pagrindinis ūkinių operacijų tikslas yra mokestinio pranašumo įgijimas, tačiau transakcija neturi ekonominio ir verslo pagrindimo, taikomas MAĮ 69 straipsnis. Mokesčių administratorius, nustatęs piktnaudžiavimo teise faktą, taiko turinio viršenybės prieš formą principą, būtent atkuria tikrąsias sandorių aplinkybes ir priima sprendimą, paneigiantį tam tikras mokesčio mokėtojo teises (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. lapkričio 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A602-1718/2013, 2015 m. sausio 26 d. nutartis byloje Nr. A-26-602/2015). Šiuo aspektu atkreiptinas dėmesys, jog turinio viršenybės prieš formą principas, vadovaujantis MAĮ 10 straipsniu, reikalauja, jog mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė būtų teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Taigi aiškiai pastebima įstatymų leidėjo pozicija tikrajam ūkinės operacijos turiniui teikti pirmenybę šio turinio įforminimo atžvilgiu (2004 m. spalio 27 d. plenarinės sesijos nutartis administracinėje byloje Nr. A1-355/2004, Administracinių teismų praktika Nr. 6, 2004, p. 128–143).

MAĮ 69 straipsnio kartu su MAĮ 10 straipsniu taikymo praktika patvirtina, kad mokestis apskaičiuojamas taikant turinio viršenybės prieš formą principą tuomet, kai mokesčių administratorius, nustato piktnaudžiavimo teise faktą, būtent mokesčių administratorius nustato, kokia mokesčių įstatymuose nustatyta teise piktnaudžiavo mokesčių mokėtojas.

Uždirbto pelno ir (arba) gautų pajamų apmokestinimo pelno mokesčiu tvarką nustato Pelno mokesčio įstatymas. Apskaičiuojant 2010 metų ir vėlesnių mokestinių laikotarpių pelno mokestį taikomos Pelno mokesčio įstatymo 17 straipsnio 1 dalies nuostatos, pagal kurias leidžiamais atskaitymais pripažįstamos visos faktiškai patirtos įprastinės tokiai veiklai vieneto sąnaudos, būtinos vieneto pajamoms uždirbti ar vieneto ekonominei naudai gauti, jeigu šis Įstatymas nenustato ko kita. Leidžiamiems atskaitymams taip pat priskiriamos visos išlaidos darbuotojų naudai, jeigu ši darbuotojų gauta nauda pagal Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nuostatas yra gyventojų pajamų mokesčio objektas.

GPMĮ 17 straipsnio (2008 m. gruodžio 23 d. įstatymo Nr. XI-111 straipsnio redakcija) 1 dalies 14 punkte (2009 m. gruodžio 9 d. įstatymo Nr. XI-541 punkto redakcija) nustatyta, kad neapmokestinamosios pajamos yra <...> darbuotojo naudai darbdavio mokamų gyvybės draudimo įmokų pagal gyvybės draudimo sutartį, kai draudimo sutarties terminas ne trumpesnis kaip 10 metų arba kai draudimo išmoka išmokama apdraustajam sulaukus pensinio amžiaus pagal Profesinių pensijų kaupimo įstatymo nuostatas, ir draudimo įmokų už papildomą (savanorišką) sveikatos draudimą, kai draudimo objektas yra apdraustojo sveikatos priežiūros paslaugų apmokėjimas, ir pensijų įmokų į pensijų sąskaitą pensijų fonde suma, per mokestinį laikotarpį neviršijanti 25 procentų darbuotojui apskaičiuotų su darbo santykiais susijusių pajamų.

Byloje neginčytinai nustatyta, kad 2010-2012 m. 61 darbuotojo naudai AB bankas „Finasta“ mokėtos SPKF įmokos neviršijo 25 proc. per atitinkamą mokestinį laikotarpį šiems darbuotojams apskaičiuotų su darbo santykiais susijusių pajamų, todėl AB bankas „Finasta“ šių SPKF įmokų neapmokestino GPM (Patikrinimo akto 11 priedas). Neapmokestinęs darbuotojų gautų iš darbdavio pajamų natūra GPM, AB bankas „Finasta“ neskaičiavo ir VSD įmokų, numatytų Valstybinio socialinio draudimo įstatymo 8 straipsnio 1 dalies 22 punkte, bei PSD įmokų, numatytų Sveikatos draudimo įstatymo 17 straipsnio 2 dalyje.

AB bankas „Finasta“, 2010-2012 m. skatindamas darbuotojus jiems mokėtais darbo užmokesčio priedais, ketvirtinėmis, pusmetinėmis bei metinėmis premijomis ir jų naudai mokėtinomis SPKF įmokomis, 2010-2012 metais deklaravo nuostolius: 2010 m.- 227 000 Lt, 2011 m. – 24 027 000 Lt, 2012 m. – 1 455 000 Lt.

Mokesčių administratoriaus patikrinimo metu nustatytos faktinės aplinkybės leidžia daryti išvadą, kad AB bankas „Finasta“, mokėdamas SPKF įmokas darbuotojų naudai, siekė nuslėpti tikrąjį operacijų turinį, t. y. realiai darbuotojams mokamą darbo užmokestį, nuo kurio neskaičiavo VSD įmokų, PSD įmokų bei nemokėjo įmokų į Garantinį fondą.

AB bankas „Finasta“, pasirinkęs darbuotojų skatinimo priemonę – įmokų į Pensijų fondus mokėjimą darbuotojų naudai, siekė mokestinės naudos – sumažinti į Lietuvos Respublikos biudžetą mokėtinas įmokas, t. y. sumažinti mokėtinas VSD, PSD įmokas bei įmokas į Garantinį fondą.

Draudžiamosioms pajamoms priskiriamos visos asmens pajamos, nuo kurių Valstybinio socialinio draudimo įstatyme nustatyta tvarka priskaičiuotos ir privalo būti įmokėtos valstybinio socialinio draudimo įmokos, taip pat priskaičiuotos ligos, motinystės, tėvystės, motinystės (tėvystės), profesinės reabilitacijos, ligos dėl nelaimingų atsitikimų darbe ir profesinių ligų valstybinio socialinio draudimo pašalpos bei nedarbo valstybinio socialinio draudimo išmokos (Valstybinio socialinio draudimo įstatymo 2 straipsnio 4 punktas). Pagal Valstybinio socialinio draudimo įstatymo 5 straipsnio nuostatas, asmenų, dirbančių pagal darbo sutartį, valstybinio socialinio draudimo įmokų dalis mokama iš jų pačių pajamų, kita dalis – iš įmonių, įstaigų arba organizacijų, kuriose dirba, lėšų. Įmokos skaičiuojamos nuo uždarbio ir jam prilygintų su darbo santykiais susijusių pajamų pagal Valstybinio socialinio draudimo biudžeto sudarymo ir vykdymo taisykles.

Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002 m. balandžio 15 d. nutarimu Nr. 530 patvirtintų Lietuvos Respublikos valstybinio socialinio draudimo fondo biudžeto sudarymo ir vykdymo taisyklių (Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2005 m. birželio 14 d. nutarimo Nr. 647 redakcija) 19 punktas nustato, kad socialinio draudimo įmokos apskaičiuojamos ir mokamos už asmenis, dirbančius pagal darbo sutartį, narystės ar tarnybos pagrindu, nuo tos dienos, kurią šie asmenys pradeda dirbti, neatsižvelgiant į draudėjo įregistravimo teritorinėje valstybinėje mokesčių inspekcijoje datą. Taigi, nagrinėjamu atveju socialinio draudimo įmokas apskaičiuoti ir mokėti už asmenis, dirbančius pagal darbo sutartį, privalėjo AB bankas „Finasta“.

Valstybinio socialinio draudimo įstatymo 14 straipsnio 2 dalyje nurodyta, kad draudėjai privalo teisingai ir laiku apskaičiuoti bei mokėti socialinio draudimo įmokas pagal tarifus ir terminus, nustatytus šio ir kitų įstatymų. Minėto įstatymo 16 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad jei patikrinimo metu nustatoma, kad socialinio draudimo įmokos neteisėtai sumažintos, priskaičiuojama trūkstama socialinio draudimo įmokų suma ir skiriama 50 procentų šios sumos dydžio bauda.

Žemesnės instancijos teismas

Teismas, vadovaudamasis minėtomis Valstybinio socialinio draudimo įstatymo nuostatomis, daro išvadą, jog mokesčių administratorius pagrįstai AB bankas „Finasta“ paskaičiavo 195 459 Lt papildomai mokėtinų VSD įmokų, iš jų 17 256 Lt papildomai mokėtinų VSD įmokų iš darbuotojų pajamų, apmokestinamų 3 proc. tarifu ( 2010- 7215 Lt, 2011 m. – 6 246 Lt, 2012 m. -3 795 Lt) , ir 178 203 Lt papildomai mokėtinų VSD įmokų iš darbdavio – AB bankas „Finasta“ pajamų apmokestinamų 30,98 proc. tarifu (2010 m. – 74 512 Lt, 2011 m. -64 501 Lt, 2012 m. – 39 190 Lt).

Pagal Sveikatos draudimo įstatymo 17 straipsnio 2 dalies nuostatas, asmenys, dirbantys pagal darbo sutartį, moka 6 procentų dydžio privalomojo sveikatos draudimo įmokas nuo Valstybinio socialinio draudimo įstatymo nustatyta tvarka asmeniui apskaičiuotų pajamų, nuo kurių skaičiuojamos socialinio draudimo įmokos.

AB bankas „Finasta“ nuo darbuotojų naudai 2010-2012 m. sumokėtų 575 218 Lt SPKF įmokų, priskirtų šių darbuotojų su darbo santykiais susijusioms A klasės pajamoms, neapskaičiavo ir nesumokėjo PSD įmokų, apmokestinamų 6 proc. tarifu, todėl, mokesčių administratorius pagrįstai AB bankas „Finasta“ apskaičiavo 34 513 Lt papildomai mokėtinų PSD įmokų, iš jų: 2010 m. – 14 431 Lt, 2011 m. – 12 492 Lt, 2012 m. – 7 590 Lt.

Pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką nei MAĮ 10 straipsnis, nei šio įstatymo 69 straipsnio 1 dalis savaime nesuteikia teisės atitinkamas mokestines prievoles paskirstyti kitiems asmenims, nei tiems, kurie eksplicitiškai nurodyti atitinkamo mokesčio įstatyme (2013 m. lapkričio 12 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartis administracinėje byloje Nr. A556-715/2013, Administracinė jurisprudencija Nr. 26, 2014 m.; 2016 m. sausio 28 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-153-438/2016; 2017 m. liepos 4 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartis administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017).

Pareiškėjo skunde nurodyti argumentai nepaneigia mokesčių administratoriaus nustatytų aplinkybių. Pažymėtina, jog papildomo savanoriško pensijų kaupimo sutartyse numatyta galimybė neatlygintinai ir bet kuriuo metu išsiimti SPKF sukauptas lėšas, nenutraukiant sutarties, paneigianti esminius pensijų kaupimo sutarčių principus, vienkartinių bei periodinių (kiekvieną mėnesį) SPKF įmokų mokėjimas (be kita ko ir darbuotojams, su kuriais Bankas buvo nutaręs nutraukti ir jau nutraukęs darbo sutartis), vienkartinių bei periodinių SPKF išmokų ginčo laikotarpiu išmokėjimas, sudaręs 80,10 proc. visos AB bankas „Finasta“ sumokėtos darbuotojų naudai SPKF įmokų sumos, yra tos esminės aplinkybės, paneigiančios pareiškėjo deklaruoto įmokų darbuotojų naudai į SPKF mokėjimo tikslą – skatinti AB bankas „Finasta“ darbuotojus, priklausančius kritinės svarbos darbuotojų kategorijai, suinteresuojant juos papildomai kaupti senatvės pensijai III pakopos pensijų fonduose, ir sudarančios pagrįstą pagrindą teigti, jog AB bankas „Finasta“, 2010 –2012 m. laikotarpiu mokėdamas įmokas darbuotojų naudai į SPKF, siekė mokestinės naudos, kuri pasireiškė VSD įmokų, PSD įmokų ir įmokų į Garantinį fondą nesumokėjimu.

Pažymėtina, jog Bankas nepateikė įrodymų, patvirtinančių, kad AB bankas „Finasta“ darbuotojai, kurių naudai AB bankas „Finasta“ mokėjo įmokas į SPKF, pateko į organizacijos kritinių darbuotojų kategoriją, kurių veikla ir išskirtinė kompetencija yra kritiškai svarbi AB bankas „Finasta“ verslui ir kurių praradimas bei ribotas pakeičiamumas turėtų neigiamos įtakos banko veiklos tęstinumui. Banko teiginį, kad įmokos darbuotojų naudai į SPKF pradėtos mokėti siekiant motyvuoti ir išlaikyti kritinės svarbos darbuotojus, paneigia tai, kad Bankas 2010 m. spalio 8 d. pervedė I. L. vienkartinę 6 000 Lt SPKF įmoką po to, kai su ja buvo pasirašytas susitarimas nutraukti darbo santykius. Pabrėžtina, jog iki šio pervedimo įmokos į SPKF I. L. naudai nebuvo mokamos. Bylos duomenys taip pat rodo, jog gavus darbuotojų prašymus nutraukti darbo santykius, 2010 m. rugpjūčio 12 d. Privačios bankininkystės departamento direktorės V. J. naudai į SPKF pervesta 300 Lt įmoką, Klaipėdos regiono skyriaus vadovo M. K. naudai – 500 Lt, Investicijų specialistės J. K. naudai – 300 Lt (MGK byla, 1 t., b. l. 145), o atsižvelgiant į 2010 m. rugpjūčio 17 d. šalių susitarimą nutraukti darbo santykius, Kauno regiono skyriaus vadovės E. J. naudai į SPKF 2010 m. spalio 5 d. nuspręsta pervesti 286 Lt įmoką (MGK byla, 1 t., b. l. 149); atsižvelgiant į 2010 m. rugpjūčio 20 d. šalių susitarimą nutraukti darbo santykius, Vidaus audito departamento direktorės I. V. naudai 2010 m. rugpjūčio 12 d. nuspręsta pervesti 500 Lt įmoką į SPKF (MGK byla, 1 t., b. l. 146), o 2010 m. rugpjūčio 18 d. įsakymu – 6 000 Lt įmoką (MGK byla, 1 t., b. l. 147). Taip pat bylos medžiaga nustatyta, jog AB bankas „Finasta“ atsižvelgdamas į sėkmingai vyresniojo analitiko-programuotojo A. P. paruoštą pradelstų dienų skaičiavimo modulį, 2012 m. birželio 7 d. įsakymu (MGK byla, 1 t., b. l. 171) nusprendė pervesti A. P. vienkartinę 3 400 Lt įmoką į SPKF, pervesdamas ją 2012 m. birželio 8 d., didžiąją dalį kurios (2 710,78 Lt) A. P. atsiėmė 2012 m. birželio 12 d. (MGK byla, 2 t., b. l. 90). Daugiau SPKF įmokų A. P. naudai AB bankas „Finasta“ nėra mokėjęs. Taigi, nustatytos aplinkybės patvirtina išvadą, jog AB bankas „Finasta“, mokėdamas darbuotojų naudai SPKF įmokas, siekė ne didinti „kritinių“ darbuotojų lojalumą Bankui, bet pervesti į jų sąskaitas su darbo santykiais susijusias pajamas.

Teismas, atsižvelgdamas į išdėstytas aplinkybes, daro išvadą, kad 2010-2012 m. banko „Finasta“ darbuotojų naudai sumokėtą SPKF įmokų sumą – 575 218 Lt (2010 m. – 240 515 Lt, 2011 m. – 208 203 Lt, 2012 m. – 126 500 Lt) mokesčių administratorius pagrįstai priskyrė pajamoms, susijusioms su darbo santykiais, nes AB bankas „Finasta“ darbuotojai šių įmokų pensijų fonde nekaupė, o per trumpą laiką AB bankas „Finasta“ į jų asmenines pensijų kaupimo sąskaitas pervestas sumas atsiimdavo. Mokesčių administratorius pagrįstai šias pajamas priskyrė apmokestinamoms pajamoms (A klasės pajamoms), pagrįstai nuo jų apskaičiavo PSD įmokas (6 proc.) ir VSD įmokas (3 proc.) iš darbuotojo pajamų, VSD įmokas (30,98 proc.) iš darbdavio pajamų bei įmokas į Garantinį fondą (0,1 proc.).

Dėl šių priežasčių nėra teisinio pagrindo naikinti VMI 2015 m. lapkričio 11 d. sprendimo Nr. (24.6-31-5)-FR0682-710 dalies, kuria Bankui nurodyta sumokėti VSD įmokas, PSD įmokas, įmokas į GF ir su šiomis įmokomis susijusias sumas, ir ją patvirtinusio MGK 2016 m. vasario 15 d. sprendimo Nr. S-37 (7-295/2015) dalies.

Dėl Banko 2011 m. apskaitytų 2 534 089 Lt (733 922,90 Eur) specialiųjų atidėjinių BAB bankas „Snoras“ skolos vertybiniams popieriams (su sukauptomis palūkanomis)

Nustatyta, kad AB bankas „Finasta“ 2011 m. įsigijo AB banko „Snoras“ skolos vertybinius popierius (obligacijas) už 2 517 210,15 Lt, kurių įsigijimo sandoriuose numatytas įsipareigojimų įvykdymas (išpirkimas) 2012–2013 metais.

AB bankas „Finasta“ 2011 m. minėtų vertybinių popierių įsigijimo vertę ir už juos sukauptų palūkanų sumą (2 534 089 Lt) apskaitė buhalterinėje sąskaitoje 12020 „Kiti skolos VP – įsigijimo vertė“, kuri pagal balanso ataskaitas priskiriama 12 balansinei sąskaitai „Prekybinis finansinis turtas“.

AB bankas „Finasta“ 2012 m. sausio 10 d. vykusiame valdybos posėdyje svarstė specialiųjų atidėjinių poreikį 2011 m. gruodžio 31 d. ir suformavo atidėjinius BAB bankas „Snoras“ skolos vertybiniams popieriams, BAB bankas „Snoras“ buvusiems indėliams ir kitiems BAB bankas „Snoras“ esantiems likučiams, iš viso 7 309 000 Lt.

Mokesčių administratorius Patikrinimo akte konstatavo, kad AB bankas „Finasta“ 2011 m. apskaitytos įsigytų BAB bankas ,,Snoras“ skolos vertybinių popierių vertės sumažėjimo sąnaudos yra šių skolos vertybinių popierių perkainojimo (pervertinimo) rezultatas, priskirtinas neleidžiamiems atskaitymams, kurių 2 534 089 Lt suma mažintinas banko deklaruotas 2011 m. veiklos nuostolis. Minėtą išvadą mokesčių administratorius grindžia 39 TAS nuostatomis, atsižvelgdamas į Banko 2011 metų finansinės atskaitomybės aiškinamąjį raštą bei Balanso ataskaitas. VMI pagal Banko buhalterinės apskaitos duomenis ir Banko apskaitos politiką nustatė, kad BAB banko ,,Snoras“ skolos vertybiniai popieriai įsigijimo metu yra apskaityti tikrąja verte prekybos portfelyje. Nurodė, jog, kadangi BAB bankas ,,Snoras“ skolos vertybinius popierius įsigijimo metu apskaitė tikrąja verte prekybos portfelyje ir šis finansinis turtas pagal Reikalavimų nuostatas nepriskirtinas paskoloms, specialieji atidėjiniai BAB banko ,,Snoras“ skolos vertybiniams popieriams neformuotini.

PMĮ 27 straipsnio (Specialieji kredito įstaigų ir draudimo įmonių atidėjimai) 1 dalyje (2003 m. liepos 1 d. įstatymo Nr. IX-1659, 2011 m. lapkričio 17 d. įstatymo Nr. XI-1698 straipsnio redakcija) nustatyta, kad pagal Lietuvos Respublikos bankų įstatymą veikiantiems bankams, tarp jų užsienio komercinių bankų filialams, pagal Lietuvos Respublikos kredito unijų įstatymą veikiančioms kredito unijoms bei pagal Lietuvos Respublikos centrinės kredito unijos įstatymą veikiančiai Centrinei kredito unijai, sudarantiems specialiuosius atidėjimus kredito įstaigų abejotiniems aktyvams padengti pagal Lietuvos banko nustatytas taisykles, per mokestinį laikotarpį iš pajamų leidžiama atskaityti specialiuosius atidėjimus kredito įstaigų abejotiniems aktyvams padengti, sudaromus konkretaus abejotino aktyvo (abejotinų aktyvų grupės) nuostoliams padengti.

Reikalavimų 1 punkte buvo nustatyta, kad šis dokumentas nustato, kokius minimalius reikalavimus turi taikyti Lietuvos Respublikoje veikiantys bankai, Centrinė kredito unija ir užsienio bankų filialai (toliau – ir bankai) vertindami paskolas. Reikalavimų 4 punkte buvo nustatyta, kad paskolos – banko suteiktos paskolos ir gautinos sumos – investicijos, laikomos iki termino pabaigos, ir kitas finansinis turtas, kuris vertinamas amortizuota savikaina ir yra susijęs su kredito rizika (taip pat ir kreditai, sąskaitos kreditai, diskontuotieji vekseliai, skolos vertybiniai popieriai, gautinos išperkamosios nuomos sumos, indėliai, lėšos kitų bankų sąskaitose, atvirkštiniai atpirkimo sandoriai, faktoringas, išsimokėtinai (skolon) parduotas turtas, išankstiniai mokėjimai).

VMI 2014 m. gruodžio 19 d. rašte (MGK b. l. 12-13, t. 6) yra pažymėta, kad pagal Lietuvos banko atstovo paaiškinimą telefonu, tikrąją verte apskaitomiems skolos vertybiniams popieriams prekybos portfelyje Reikalavimai netaikomi. Be to, šiame rašte yra pažymėta, kad Bankas atliko parduoti skirto finansinio turto (skolos vertybinių popierių) perkainavimą (pervertinimą) ir, pažeisdamas PMĮ 31 straipsnio 1 dalies 15 punkto nuostatas, gauto skolos vertybinių popierių perkainojimo (pervertinimo) rezultato – 2 534 089 Lt nuostolių – nepriskyrė neleidžiamiems atskaitymams. Papildomai argumentuojant minėtą poziciją nurodytas MGK 2011 m. gruodžio 12 d. sprendimas Nr. S-270(7-227/2011), kuriame buvo aiškinama PMĮ 31straipsnio 1 dalies 15 punkto norma.

VMI, vėliau MGK, rėmėsi teiginiu, jog tikrąją verte apskaitomiems skolos vertybiniams popieriams prekybos portfelyje Reikalavimai netaikomi. VMI sprendime nėra nurodoma, kad buvo remtasi Lietuvos banko atstovo paaiškinimu telefonu, skundžiamame sprendime nėra nurodomi ir jokie kiti šios išvados motyvai. Kiti skundžiamame sprendime nurodomi motyvai dėl 2 ginčo objekto nurodomi atsižvelgiant į minėtą konstatavimą (tikrąją verte apskaitomiems skolos vertybiniams popieriams prekybos portfelyje Reikalavimai netaikomi).

Byloje jokių duomenų, kurių pagrindu mokesčių administratorius padarė išvadas, sudarančias pagrindą priimti sprendimą dėl 2 ginčo objekto, nėra.

MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. MAĮ 67 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. MAĮ 72 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad Mokesčių administratorius turi teisę apskaičiuoti mokestį remdamasis kitų valstybės įstaigų ir institucijų aktais ar kitais dokumentais, surašydamas patikrinimo aktą šio Įstatymo nustatyta tvarka. MAĮ 33 straipsnis, reglamentuojantis mokesčių administratoriaus teises, be kita ko, nustato, kad mokesčių administratorius (jo pareigūnas), turi teisę: gauti iš asmenų, tarp jų iš kredito įstaigų, funkcijoms atlikti reikiamus duomenis ir dokumentų nuorašus, kompiuterinių laikmenų duomenis (kopijas), naudotis savo ir kitų juridinių asmenų valdomų ar tvarkomų registrų, duomenų bazių informacija; laikinai paimti iš mokesčių mokėtojo apskaitos, sandorių ir kitus mokesčių apskaičiavimo teisingumo patikrinimui ir mokestiniam tyrimui atlikti reikalingus dokumentus; duoti mokesčių mokėtojui, taip pat kitiems fiziniams ir juridiniams asmenims (kai tai susiję su mokesčių administratoriaus teisių mokesčių mokėtojo atžvilgiu įgyvendinimu) privalomus vykdyti nurodymus atvykti pas mokesčių administratorių, jei tai būtina jo funkcijoms atlikti; nepažeisdamas įstatymų garantuojamo asmens privataus gyvenimo neliečiamumo, fotografuoti daryti garso ir vaizdo įrašus. Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo 3 straipsnyje, kaip vienas iš viešojo administravimo principų, yra įtvirtintas tarnybinės pagalbos principas, kuris reiškia, kad viešojo administravimo subjektai, rengdami administracinius sprendimus, prireikus teikia vienas kitam reikalingą informacinę ir kitokią pagalbą.

Pareiga nustatyti faktines aplinkybes tenka mokesčių administratoriui, priimančiam sprendimą dėl mokestinės nepriemokos nustatymo, administracinis teismas tik tikrina viešojo administravimo subjekto priimto sprendimo teisėtumą, t. y. vykdo viešojo administravimo subjektų kontrolę (ABTĮ 3 straipsnis). Taigi pagrindinis įrodinėjimo procesas mokestinėje byloje vyksta nagrinėjant bylą mokesčių administratoriui ir renkant teisės aktų nustatyta tvarka įrodymus, turinčius pagrįsti administracinį sprendimą (MAĮ 67 straipsnis, 72 straipsnis). Įrodinėjimas administraciniame teisme byloje dėl mokesčių administratoriaus sprendimo teisėtumo yra subsidiaraus pobūdžio, nes teismas pirmiausiai sprendžia, ar mokesčių administratorius pagrindė savo sprendimą įrodymais. Minėtos MAĮ normos aiškiai neįtvirtina įrodinėjimo priemonių, kurias gali naudoti mokesčių administratorius, tačiau iš minėtų MAĮ normų, nustatančių mokesčių administratoriaus teises, galima būtų spręsti, kad mokestinėje byloje faktiniai duomenys gali būti nustatomi pvz. dokumentais, garso ar vaizdo įrašais, mokesčių mokėtojų ir liudytojų paaiškinimais.

Nagrinėjamoje byloje VMI rėmėsi Lietuvos banko atstovo paaiškinimu telefonu. Toks faktinių duomenų rinkimas negali būti pripažintas tinkamu faktinių duomenų rinkimu ir fiksavimu. VMI, norėdama mokestinėje byloje pagrįsti savo sprendimą kitos institucijos teikiamais duomenimis, remdamasi bendradarbiavimo principu, turėtų kreiptis į kitą instituciją dėl išvados ar kitokio dokumento gavimo. VMI, gavusi duomenis iš kitos institucijos, turėtų jais remtis savo sprendime, kad tiek mokesčių mokėtojui, tiek mokestinį ginčą nagrinėjančioms institucijoms būtų aišku, kokiais faktiniais duomenimis ir kokiomis teisės normomis remiantis yra daromos mokesčių administratoriaus išvados.

Atsakovas, vadovaudamasis Tarptautinių apskaitos standartų 39 TAS nuostatomis, atsižvelgdamas į Banko 2011 metų finansinės atskaitomybės aiškinamąjį raštą bei Balanso ataskaitas, Banko 2011 m. apskaitytas įsigytų BAB banko ,,Snoras“ skolos vertybinių popierių vertės sumažėjimo sąnaudas laikė šių skolos vertybinių popierių perkainojimo (pervertinimo) rezultatu, priskirtinu neleidžiamiems atskaitymams.

2002 m. liepos 19 d. Europos Parlamento ir Tarybos reglamento (EB) Nr. 1606/2002 „Dėl tarptautinių apskaitos standartų taikymo“ įžanginės dalies 1 punkte nurodyta, kad 2000 m. kovo 23 ir 24 d. Europos Vadovų Taryba Lisabonoje pabrėžė poreikį spartinti finansinių paslaugų vidaus rinkos sukūrimą, nustatyti 2005 metus kaip paskutiniuosius metus, kada turi būti įgyvendintas Komisijos Finansinių paslaugų veiksmų planas, ir paskatino imtis žingsnių, kad būtų lengviau palyginti viešai parduodamų įmonių finansines ataskaitas. Reglamento Nr. 1606/2002 1 straipsnyje nustatyta, kad šio reglamento tikslas – tarptautinių apskaitos standartų priėmimas ir naudojimas Bendrijoje, siekiant suvienodinti 4 straipsnyje minimų bendrovių pateikiamą finansinę informaciją, kad būtų užtikrintas finansinių ataskaitų aukšto lygio skaidrumas ir palyginamumas, ir efektyvus Bendrijos kapitalo rinkos ir vidaus rinkos funkcionavimas. Reglamento Nr. 1606/2002 3 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad Tarptautiniai apskaitos standartai gali būti priimti tik jei jie: neprieštarauja Direktyvos 78/660/EEB 2 straipsnio 3 dalyje ir Direktyvos 83/349/EEB 16 straipsnio 3 dalyje nustatytam principui ir prisideda prie Europos visuomenės gerovės bei atitinka suprantamumo, tinkamumo, patikimumo ir palyginamumo kriterijus, keliamus finansinei informacijai, kuri reikalinga ekonominiams sprendimams priimti ir valdymo kryptingumui įvertinti.

Reglamento Nr. 1606/2002 anksčiau cituotos ir kitos normos patvirtina, kad TAS yra patvirtinti ir naudojami siekiant suvienodinti bendrovių pateikiamą finansinę informaciją, kad būtų užtikrintas finansinių ataskaitų palyginamumas. Reglamente Nr. 1606/2002 pabrėžiama, kad finansinė informacija reikalinga ekonominiams sprendimams priimti. Todėl mokesčių administratoriaus sprendimas taikyti TAS apmokestinimo tikslais šiuo atveju negali būti laikomas pakankamai motyvuotu. Šiuo konkrečiu atveju mokesčių administratorius turėtų vertinti ekonominį veiksmą mokestine prasme, nors įmonės finansiniuose dokumentuose jis ir yra tam tikru būdu apibrėžtas.

Dėl aukščiau išdėstytų aplinkybių VMI 2015 m. lapkričio 11 d. sprendimo Nr. (24.6-31-5)-FR0682-710 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ dalis ir MGK 2016 m. vasario 15 d. sprendimo Nr. S-37 (7-295/2015) dalis, kuria patvirtinta VMI 2015 m. lapkričio 11 d. sprendimo Nr. (24.6-31-5)-FR0682-710 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ dalis nepripažinti AB banko „Finasta“ 2011 m. apskaitytų 2 534 089 Lt (733 922,90 Eur) specialiųjų atidėjinių BAB bankas „Snoras“ skolos vertybiniams popieriams (su sukauptomis palūkanomis), turi būti panaikinta ir centrinis mokesčių administratorius įpareigotinas iš naujo išnagrinėti pareiškėjo AB „Šiaulių bankas“ (akcinės bendrovės banko „Finasta“ teisių perėmėjo) skundą šioje dalyje.

Rezoliucinė dalis

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 86–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 ir 2 punktais, 132 straipsnio 1 dalimi,

nusprendžia:

Pareiškėjo akcinės bendrovės „Šiaulių bankas“ (akcinės bendrovės banko „Finasta“ teisių perėmėjo) skundą tenkinti iš dalies.

Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2015 m. lapkričio 11 d. sprendimo Nr. (24.6-31-5)-FR0682-710 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ dalį ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2016 m. vasario 15 d. sprendimo Nr. S-37 (7-295/2015) dalį, kuria patvirtinta Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2015 m. lapkričio 11 d. sprendimo Nr. (24.6-31-5)-FR0682-710 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ dalis nepripažinti akcinės bendrovės banko „Finasta“ 2011 m. apskaitytų 2 534 089 Lt (733 922,90 Eur) specialiųjų atidėjinių BAB bankas „Snoras“ skolos vertybiniams popieriams (su sukauptomis palūkanomis), panaikinti ir įpareigoti centrinį mokesčių administratorių iš naujo išnagrinėti pareiškėjo akcinės bendrovės „Šiaulių bankas“ (akcinės bendrovės banko „Finasta“ teisių perėmėjo) skundą šioje dalyje.

Kitą skundo dalį atmesti.

Sprendimas per 30 (trisdešimt) kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui per Vilniaus apygardos administracinį teismą.

Teisėja Ina Kirkutienė