Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2016 m. rugsėjo 21 d. sprendimą Nr. S-194(7-104/2016);panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, Inspekcija) 2016 m. balandžio 29 d. sprendimą Nr. 69-48;panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2016 m. vasario 3 d. sprendimą Nr. (04.72)-FR0682-58.

VMI teiginys, kad 2011 metais nėra patirta jokių išlaidų, o 2012 metais patiriama tik 120 Lt išlaidų yra nepagrįstas, nes asociacija savo tikslams pasiekti ir sportinei veiklai vystyti nuomojosi patalpas ir mokėjo visus kitus sporto bazės išlaikymo mokesčius. Pareiškėja per 2011 metus sumokėjo nuomos mokesčio 13600 Lt, per 2012 metus – 13700 Lt nuomos mokesčio, taip pat yra patirtos administracinės išlaidos: 2011 m. – 5459,55 Lt, 2012 m. – 10187,83 Lt. Nuo 2011 metų iki 2016 metų pareiškėjas sugebėjo pritraukti apie 300 asmenų, kurie aktyviai leidžia savo laisvalaikį ne tik sporto klube, bet ir įvairiuose asociacijos organizuojamuose sporto renginiuose. Pareiškėjas yra įsitikinęs, kad visuomenės pritraukimas į sportinę veiklą ir sveikatinimosi programas yra veikla, kuri tenkina viešąjį interesą. Nei Kauno AVMI, nei VMI nepateikė, kokia metodika, kokiomis rekomendacijomis buvo remtasi, kad subjektyvūs viešojo intereso tenkinimo, nepakankamo tenkinimo ar netenkinimo kriterijai yra nustatyti, kuo remiantis visos faktinės aplinkybės ir mokesčių mokėtojo pateikti duomenys yra ignoruojami. Asociacija sporto klubas „Nojaus burės“ savo kompetencijos ribose plėtoja kūno kultūrą ir sportą, padeda rengti sportininkus, plėtoja sveikos gyvensenos principus, t. y. tenkina viešąjį interesą, kuris pasireiškia per kūno kultūrą ir sportą. Visi asociacijos nariai betarpiškai dalyvavo sporto klubo veikloje, sprendė jo funkcionavimo uždavinius kaip asociacijos nariai ir kaip darbuotojai – kiekvienas turėjo savo temą ir uždavinius, todėl yra nesuprantami teiginiai, kad pareiškėjas nepakankamai atstovavo savo narių interesams. Sporto klubo veiklai plečiantis, augo interesų ratas ir renginių kiekis, asociacijos nariai ne tik dalyvavo atskirų sporto šakų varžybose, bet jas patys ir organizavo. Neteisingas ir realiai neatitinka tikrovės teiginys, kad asociacijai šiuo metu atstovauja 6 fiziniai asmenys, nes šiuo metu asociacijai atstovauja 16 fizinių asmenų, kurie dalyvauja Lietuvoje ir užsienyje burlenčių, ledrogių, fitneso, badmintono, kalastenikos, žirgų sporto varžybose. Visi šie asmenys laisvai varžyboms ruošėsi sporto klube. Taigi, sporto klubas įgyvendina tikslą - tenkina viešuosius interesus, vykdo visuomenei naudingą veiklą, t. y. vienija žmones. Narių mokesčio atsisakyta, nes sporto klubo „Nojaus burės“ nariai patys organizuoja renginius, patys reiškia įvairias iniciatyvas, patys jas įgyvendina. Pareiškėjui žymiai yra naudingiau, kai narys aktyviai dalyvauja asociacijos veikloje. Surinktas nario mokestis nebus pakankamas, kad leistų tinkamai įvykdyti numatytus tikslus.

Sporto klubas „Nojaus burės“ gautas pajamas iš komercinės veiklos ir ne komercinės veiklos naudoja ne savanaudiškais tikslais, gerina infrastruktūrą bei sporto inventorių, kuris dėvisi, išlaiko darbuotojus, organizuoja sporto varžybas, skleidžia teorines žinias bei prisideda prie asociacijos narių ir kitų asmenų pasiruošimo profesionalioms varžyboms ir t.t. Gautas pelnas nėra paskirstomas kitaip negu viešųjų juridinių asmenų veiklą reglamentuoja teisės aktai. Pareiškėjas yra įsitikinęs, kad jo vykdoma veikla ir gaunamos pajamos yra glaudžiai susijusios su kūno kultūros ir sporto veikla.

Pareiškėja 2011 m. - 2014 m. laikotarpiu savo narių interesams (faktiškai vykdyta klubo veikla) neatstovavo. Asociacijos narių veiklos koordinavimas buvo sąlyginai nedidelės apimties, pagal sudarytus grafikus buvo vedamos paskaitos asociacijos nariams sveikos gyvensenos ir kitomis temomis. Pagal pateiktus dokumentus tikrinamuoju laikotarpiu asociacijos atstovavimas nariams nustatytas tik 2015 metais – 2015 m. sausio 30 d. skirta 70 Eur E. V. tarpklubinių štangos spaudimo varžybų pasiruošimui ir dalyvavimui, 2015 m. balandžio 1 d. G. B. kompensuotos (290 Eur) kalistetikos („Fitness Pole Dance“) instruktoriaus pusės metų apmokymo kursų išlaidos, 2015 m. liepos mėn. suteikta 100 Eur paramą J. B. Baltic Cup 2015 m. varžyboms Latvijoje.

Viešąjį interesą tenkinančiai veiklai priskiriama pelno nesiekiančio vieneto visuomenei naudinga veikla: mokslo; kultūros; meno; religijos; sporto; sveikatos apsaugos; socialinės globos ir rūpybos; aplinkos apsaugos ir kitose visuomenei naudingomis pripažįstamose srityse. Tuo pačiu pažymėjo, jog pelno nesiekiantis vienetas privalo turėti įrodymų, pagrindžiančių pajamų panaudojimą įstatuose numatytos visuomenei naudingos veiklos finansavimui. Jeigu pelno nesiekiantis asmuo nevykdo viešąjį interesą tenkinančios veiklos (vykdo tik pelno siekiančią veiklą) arba viešąjį interesą tenkinanti veikla sudaro nereikšmingą veiklos dalį, toks vienetas neatitinka pelno nesiekiančio vieneto kriterijų. Net jeigu yra įsteigtas viešasis juridinis asmuo, kuris formaliai atitinka pelno nesiekiančių juridinių asmenų apibrėžimą, bet jo veikla daugiausiai yra komercinė, tai toks juridinis asmuo neatitinka PMĮ nurodyto pelno nesiekiančio vieneto apibrėžimo ir negali pasinaudoti pelno mokesčio lengvata.

Patikrinimo metu nustatyta, jog 2010 metais veikla atitinkanti viešąjį interesą iš viso nebuvo vykdoma. Taip pat 2011 – 2013 metų laikotarpiu sporto klubo veikloje nenustatyti viešojo intereso tenkinimo veiklos faktai. Pareiškėja pateikė 2011 m. balandžio 15 d. surašytą laisvos formos raštą apie asociacijos ilgalaikius tikslus 2011 – 2012 metų laikotarpiui. Keliami tikslai – sudaryti sąlygas neregiams galimybę sportuoti; pritraukti kuo daugiau jaunimo į treniruotes; pasirūpinti klubo reklama; masiniuose renginiuose populiarinti asociacijos veiklą; užsakyti lipdukus su logotipais ir kt., tačiau pareiškėja nepateikė duomenų, jog minėti tikslai būtų buvę įgyvendinti. Pareiškėja viešąjį interesą tenkinančią veiklą suaktyvino tik nuo 2015 metų, viešąjį interesą tenkinanti veikla sudarė nereikšmingą veiklos dalį. Pagal pareiškėjos pateiktus dokumentus nustatyta, kad mokesčių mokėtoja laikotarpiu nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2015 m. liepos 31 d. asociacijos nariams skyrė 460 Eur (70+290+100) bei suteikė paramos už 550 Eur (50-500), tai yra viešuosius interesus tenkinančiai veiklai finansuoti tiesiogiai skyrė 1 010 Eur (1,65 proc.) pajamų.

Pareiškėja, siekdama pateisinti, jog vykdo viešąjį interesą tenkinančią veiklą, patikrinimo metu pateikė informaciją ir kai kuriuos dokumentus – tai yra 2014 metų ir 2015 metų I pusmečio paskaitų grafikus, 2015 metais sudarytas sutartis su VšĮ „Ekstremalus sportas“, UAB „Linonas“, Asociacija JSO badmintono sporto klubu, UAB „Šerkšnė“, „Kauno ir Marijampolės regionų aklųjų centru“, UAB „Kauno Žalgirio jachtklubas“, taip pat asociacijos narių E. V., G. B., J. B., G. G. ir A. B. prašymus skirti pinigines lėšas pasirengimui ar dalyvavimui varžybose. Tačiau pareiškėja nepateikė jokių įrodymų, kad paskaitos realiai įvyko, kad sudarytos sutartys vykdomos. Pareiškėja didžiąją dalį dokumentų, kurių sudarymo data sutapo su pradėta kontrolės procedūra, pateikė prasidėjus operatyviam patikrinimui bei po tikrinamojo laikotarpio pabaigos.

Be to, laikotarpiu nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2015 m. liepos 31 d. pareiškėjos buhalterinėje apskaitoje nėra duomenų bei mokesčių mokėtoja nepateikė jokių įrodymų pagrindžiančių, kad pateiktuose 2015 metų dokumentuose (pasirašytose sutartyse 2015 m. vasario 9 d. su VšĮ „Ekstremalus sportas“, 2015 m. kovo 24 d. su UAB „Linonas“, 2015 m. balandžio 10 d. su asociacija JSO badmintono sporto klubas, 2015 m. birželio 11 d. su UAB „Šerkšnė“) nurodytiems įsipareigojimams vykdyti ar pareiškėjos teiginiams pagrįsti, jog asociacija skiria (nemokamai) maisto papildus asociacijos nariams, ruošiantis fitneso varžyboms - būtų skirta lėšų finansavimui. Minėti dokumentai įforminti, siekiant patikrinimo metu atitikti pelno mokesčio įstatymo nuostatas, t. y. pagrįsti tariamą pareiškėjos vykdomą viešąjį interesą tenkinančią veiklą ir pasinaudojant pelno nesiekiančių organizacijų statusu - išvengti pridėtinės vertės ir pelno mokesčių mokėjimų.

Pareiškėja, vykdydama veiklą, laikotarpiu nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. liepos 31 d. teikė apmokamas sporto paslaugas (individuali sporto programa, sporto klubų abonementas bei vienkartinis registracijos mokestis), soliariumų ir nuomos paslaugas bei pardavė prekes (maisto papildus, maisto prekes bei gėrimus, sporto aksesuarus, sporto priemones ir kt.), iš kurių gautos pajamos yra laikomos pareiškėjos ūkinės komercinės veiklos pajamomis. Patikrinimo metu analizuojant asociacijos sporto klubo veiklą, gautų pajamų struktūrą, nustatyta, kad pajamos iš sporto paslaugų pardavimo sudarė pagrindinę dalį bendrose klubo veiklos pajamose: 2011 m. sporto paslaugų pardavimo pajamos sudarė 72 proc., 2012 m. – 54 proc., 2013 m. – 65 proc., 2014 m. – 81 proc. gautų pajamų, procentinę dalį skaičiuojant nuo visų mokėtojo gautų pajamų, įskaitant paramą. Inspekcija patikrinimo metu konstatavo, jog pareiškėjos visos patirtos sąnaudos yra susijusios su ūkinės komercinės klubo veiklos palaikymo išlaidomis. Pareiškėja tikrinamuoju laikotarpiu gautų ūkinės komercinės veiklos pajamų nepanaudojo viešuosius interesus tenkinančiai veiklai finansuoti (2011–2013 metais) arba viešąjį interesą tenkinanti veikla sudarė visiškai nereikšmingą veiklos dalį (2014 m.-2015 m. sausio-liepos mėn.). Patikrinimo akte pagrįstai padaryta išvada, kad pareiškėja yra įsteigta kaip viešasis juridinis asmuo, kuris formaliai atitinka pelno nesiekiančių juridinių asmenų apibrėžimą, bet jos veikla yra komercinė, todėl neatitinka Pelno mokesčio įstatymo (toliau – ir PMĮ) nurodyto pelno nesiekiančio vieneto apibrėžimo (PMĮ 2 straipsnio 5 dalis) ir tokiu būdu negali pasinaudoti pelno mokesčio lengvata (PMĮ 5 straipsnio 4 dalis).

Kaip teigia pati pareiškėja savo skunde, kiekvieną mėnesį sporto klube apsilanko šimtai žmonių, kurie naudojasi asociacijos teikiamomis sporto paslaugomis. Todėl kelių asociacijos narių (iš jų 4 darbuotojų) nemokamam sportavimui (ir atitinkamai viešąjį interesą tenkinančiai veiklai) tenkanti išlaidų dalis vertintina kaip nereikšminga, palyginus su visais sporto klube už atlygį sportuojančiais asmenimis ir jiems tenkančia komercinės veiklos vykdymo išlaidų dalimi. Pareiškėjo svetainėje nėra jokios informacijos apie fizinių ar juridinių asmenų galimybes tapti asociacijos nariais, fiziniai asmenys nėra kviečiami jungtis į asociaciją, nors pareiškėjo įstatuose nurodyta, jog tai savarankiškas, savanoriškas susivienijimas, vienijantis juridinius ir fizinius asmenis, kurio tikslas koordinuoti asociacijos narių veiklą, atstovauti narių interesams ir juos ginti bei tenkinti narių sportinius, pilietinius, kultūrinius ir kitus poreikius. Pagrindinis dėmesys buvo skiriamas ne asociacijos narių interesams tenkinti, o pajamoms iš klubo teikiamų atlygintinų paslaugų sporto srityje (vienkartinių ir mėnesinių sporto klubo abonementų, soliariumo, maisto papildų ir aksesuarų pardavimo) uždirbti. Visa tai rodo, kad pareiškėjas veikė labiau kaip pelno siekiantis, o ne pelno nesiekiantis subjektas, todėl skundžiamame sprendime padaryta išvada, jog pareiškėjas tikrintuoju laikotarpiu vykdė pelno siekiančią veiklą, netenkino viešųjų interesų ir neatitiko PMĮ 5 str. 4 dalies nuostatų taikymo sąlygų, vertintina kaip teisėta ir pagrįsta.

Patikrinimo metu, išanalizavus pareiškėjos gautų pajamų struktūrą nustatyta, kad mokesčių mokėtojos veiklos pelno dalis, gauta iš paslaugų teikimo, susijusių su kūno kultūra ir sportu, yra ženkli, tačiau naudojama ne visuomeniniais tikslais, todėl pareiškėja nelaikoma pelno nesiekiančiu juridiniu asmeniu PVM įstatymo prasme ir jai netaikomos Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 23 straipsnio 4 dalies nuostatos. Nustatyta, jog 2013 metų birželio mėn. pareiškėjos gautos pajamos iš veiklos per paskutinius 12 mėn. pasiekė 159 001 Lt, t. y. viršijo 155 000 Lt, todėl vadovaujantis PVMĮ

71 straipsnio 1 dalies nuostatomis mokesčių mokėtojai atsirado prievolė registruotis PVM mokėtoju 2013 m. birželio mėnesį. Atsižvelgiant į tai, kad registravimuisi nustatyta 155 000 Lt atlygio riba buvo viršyta 2013 m. birželio mėn. dėl 4128,60 Lt sandorio, Inspekcija už birželio mėn. nuo šios sandorio sumos apskaičiavo 717 Lt (4 128,60 x 21/100 + 21) pardavimo PVM. Inspekcija, vadovaudamasi PVMĮ 71, 63-64 straipsnių nuostatomis iš viso pareiškėjai apskaičiavo 28 236,88 Eur PVM. Inspekcija atsižvelgė į suformuotą praktiką ESTT bylose ir pardavimo PVM apskaičiavo nuo sandorių, jog paslaugos kaina buvo nurodyta įskaitant mokestį. Pareiškėjas, šalies teritorijoje už atlygį teikdamas sporto paslaugas, siekė pelno, t. y. neveikė kaip pelno nesiekiantis subjektas, todėl tikrintuoju laikotarpiu neatitiko PVMĮ 23 str. 4 dalyje nurodytos sąlygos, pagal kurią PVM neapmokestinamos su kūno kultūra ir sportu susijusios paslaugos, kurias teikia pelno nesiekiantys juridiniai asmenys.

Atsakovės ir trečiojo suinteresuoto asmens atstovai teismo posėdyje nedalyvavo, apie teismo posėdžio laiką ir vietą pranešta tinkamai, todėl nėra kliūčių bylai nagrinėti ir sprendimui priimti (Administracinių bylų teisenos įstatymo 77 str.).

Šioje byloje ginčas vyksta dėl asociacijos sporto klubo „Nojaus burės“ PVM ir PM apskaičiavimo pagrįstumo ir teisėtumo, mokesčių administratoriui konstatavus, kad pareiškėja nevykdė pelno nesiekiančios veiklos, gautų ūkinės komercinės veiklos pajamų nepanaudojo viešuosius interesus tenkinančiai veiklai finansuoti.

Šiuo aspektu teismui svarbu nustatyti, ar mokestinėje byloje yra surinkta pakankamai faktinių duomenų, leidusių mokesčių administratoriui teigti apie asociacijos sporto klubo „Nojaus burės“ tikrinamuoju laikotarpiu (nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. liepos 31 d.) deklaruotą pelno nesiekiančią veiklą, ar mokesčių administratorius teisingai apskaičiavo mokesčius bei su jais susijusias sumas, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją.

Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 straipsnio 4 dalyje yra nurodyta, jog įrodymus pateikia proceso šalys ir kiti proceso dalyviai. Tai bendra įrodinėjimo taisyklė, kuri suponuoja išvadą apie vienodą proceso šalių teisę bei pareigą teikti įrodymus. Ji, šiuo atveju, neatsiejama nuo Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalies, kur pasisakyta, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Vadinasi, mokestinio ginčo byloje, visų pirma, mokesčių administratorius turi surinkti bei teikti atitinkamus įrodymus dėl mokesčių apskaičiavimo mokesčių mokėtojui. Tuo tarpu mokesčių mokėtojui, siekiant paneigti apskaičiuotas sumas bei nuginčyti Valstybinės mokesčių inspekcijos sprendimą, nepakanka apsiriboti įrodymais nepagrįstų paaiškinimų teikimu. Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 2 dalį mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Mokesčių mokėtojas turėtų pateikti tokius įrodymus, kurie suponuotų priešingą išvadą nei daro mokesčių administratorius. Tuo atveju, kai nepakanka įrodymų patvirtinti nei pareiškėjo, nei atsakovo nurodomoms aplinkybėms, sprendimas priimtinas tos šalies nenaudai, kuriai priklauso neįrodytų aplinkybių įrodinėjimo našta (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) sprendimai (bendrine prasme) administracinėse bylose Nr. A11–648/2003, Nr. A1-203/2005, Nr. A17-301/2007).

Ginčo klausimą reglamentuoja Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymas (toliau – ir MAĮ), Pelno mokesčio įstatymas (toliau – ir PMĮ), Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas (toliau – ir PVMĮ).

Pagal PMĮ 2 straipsnio 5 dalį, pelno nesiekiantis vienetas – vienetas, kurio veiklos tikslas nėra pelno siekimas ir kuris pagal jo veiklą reglamentuojančius teisės aktus gauto pelno neturi teisės skirstyti savo steigėjams ir (arba) dalyviams. PMĮ 5 straipsnio 4 dalies nuostatas (redakcija, galiojusi iki 2014 m. gruodžio 1 d.) yra nustatytas pelno nesiekiantiems vienetams taikomas lengvatinis apmokestinimo režimas, t. y. pelno nesiekiančių vienetų, kurių mokestinio laikotarpio pajamos iš ūkinės komercinės veiklos neviršija 1 milijono litų, apmokestinamojo pelno dalis, atitinkanti 25 tūkstančių litų sumą, apmokestinama taikant 0 % mokesčio tarifą, o likusi apmokestinamojo pelno dalis - taikant 15 % mokesčio tarifą.

Pagal PVMĮ 2 straipsnio 21 dalies nuostatas, pelno nesiekiantis juridinis asmuo - juridinis asmuo, kurio veiklos tikslas nėra pelno siekimas ir kuris gauto pelno pagal jo veiklą reglamentuojančius teisės aktus neturi teisės skirstyti savo steigėjams ir (arba) dalyviams, išskyrus tuos juridinius asmenis, kurių veiklos reikšmingą dalį sudaro veikla, iš kurios gaunama pelno, nors tų juridinių asmenų veiklos tikslas nėra pelno siekimas. PVMĮ 23 straipsnio 4 dalyje numatyta, kad PVM neapmokestinamos pelno nesiekiančių juridinių asmenų teikiamos su kūno kultūra ir sportu susijusios paslaugos. Su kūno kultūra ir sportu susijusiomis paslaugomis šiame straipsnyje laikoma: 1) teisės dalyvauti kūno kultūros arba sporto renginyje suteikimas. Šio punkto nuostatos netaikomos bilietų į kūno kultūros arba sporto renginius pardavimui; 2) paslaugos, teikiamos kūno kultūros ir sporto dalyviams, tiesiogiai susijusios su jų dalyvavimu, t. y. teisės naudotis kūno kultūrai ir sportui pritaikytomis patalpomis, teritorijomis ir (arba) inventoriumi suteikimas, kūno kultūros ir sporto dalyvių treniravimo ir kitos panašios paslaugos. Prie tokių paslaugų nepriskiriamos apgyvendinimo, maitinimo ir vežimo paslaugos.

Įvertinus šias teisės normas, darytina išvada, kad pelno nesiekiančiais juridiniais asmenimis gali būti pripažįstami tie juridiniai asmenys, kurie atitinka tam tikrus kriterijus: 1) asmenų veiklos tikslas turi būti ne pelno siekimas, t. y. jų veikla turi atitikti veiklą reglamentuojančiuose teisės aktuose ir įstatuose numatytus tikslus ir atitinkamų veiklos sričių (socialinės, švietimo, mokslo, kultūros, sporto ir pan.) vykdymo reikalavimus; 2) asmenų pelnas pagal veiklą reglamentuojančius teisės aktus negali būti skirstomas steigėjams ir (arba) veiklos dalyviams. Tačiau jeigu asmenų gautas pelnas yra skirstomas, neatsižvelgiant į tai, kokia forma tai atliekama, toks juridinis asmuo nelaikomas pelno nesiekiančiu juridiniu asmeniu ir privalo apskaičiuoti, deklaruoti ir mokėti PM ir PVM šių įstatymų nustatyta tvarka. Pažymėtina, kad pelno nesiekiančių juridinių asmenų steigimą, veiklą ir likvidavimą reglamentuojančiuose įstatymuose yra numatyta, jog pelno nesiekiantys vienetai be viešąjį interesą tenkinančios veiklos turi teisę vykdyti ir komercinę veiklą bei gauti tokios veiklos pajamų (Asociacijų įstatymo 11 str. 2 d.). Tačiau jeigu juridinis asmuo nevykdo viešąjį interesą tenkinančios veiklos arba viešąjį interesą tenkinanti veikla sudaro nereikšmingą veiklos dalį, toks juridinis asmuo nelaikomas pelno nesiekiančiu asmeniu. Todėl, vertinant, ar mokesčių mokėtojas atitinka pelno nesiekiančio vieneto kriterijų, būtina nagrinėti šio pelno nesiekiančio vieneto gautų pajamų struktūrą, nustatyti, kokią dalį iš visos pajamų sumos sudaro ūkinės komercinės veiklos pajamos, gautų pajamų (pelno) panaudojimo tikslus, ar pajamos panaudojamos visuomeniniams tikslams ar komerciniams tikslams bei kitas aplinkybes ir tik tuomet spręsti dėl tokio juridinio asmens priskyrimo pelno nesiekiančiam juridiniam asmeniui ir jo apmokestinimo.

Nustatyta, kad asociacija sporto klubas „Nojaus burės“, yra įsteigta kaip viešasis juridinis asmuo, kuri formaliai atitinka pelno nesiekiančio juridinio asmens apibrėžimą, tačiau mokesčių administratorius, atlikęs pareiškėjos patikrinimą konstatavo, kad pareiškėja faktiškai vykdė ūkinę komercinę veiklą, kuri neatitinka PMĮ 2 straipsnio 5 dalyje ir PVMĮ 2 straipsnio 21 dalyje įtvirtinto pelno nesiekiančio vieneto statuso, negali pasinaudoti PMĮ 5 straipsnio 4 dalyje įtvirtinta PM ir PVM įstatymo 23 straipsnio 4 dalyje įtvirtinta PVM lengvatomis. Todėl pareiškėjai nuo gautų ekonominės veiklos pajamų, viršijusių 155 000 Lt ribą, vadovaujantis PVMĮ 71 straipsnio 2 dalimi, atsirado pareiga registruotis PVM mokėtoju ir skaičiuoti pardavimo PVM.

Pareiškėja nesutikdama su mokesčių administratoriaus ginčijamu sprendimu teigia, kad tikrinamuoju laikotarpiu vykdė viešąjį interesą tenkinančią veiklą, ji nepagrįstai pripažinta kaip neatitinkanti pelno nesiekiančio vieneto statuso, nepagrįstai apmokestinta pelno mokesčiu ir pridėtinės vertės mokesčiu. Mano, jog įgyvendino savo kaip asociacijos tikslus, atstovavo savo narių interesams, vystė sportinę veiklą, t. y. sudarė galimybes visuomenei vykdyti sveikatinimosi procedūras (sportuoti), asociacijos nariai klubo sporto salėje galėjo sportuoti nemokamai, o kiti fiziniai asmenys sporto užsiėmimus galėjo lankyti, įsigiję vienkartinį ar mėnesinį abonementą.

Mokesčių administratorius nesutinka su pareiškėjos teiginiais, argumentuodamas, kad pareiškėja tikrinamuoju laikotarpiu šalies teritorijoje už atlygį teikė sporto paslaugas, siekė pelno, t. y. neveikė kaip pelno nesiekiantis subjektas, neatitiko PVMĮ 23 straipsnio 4 dalyje nurodytos sąlygos, pagal kurią PVM neapmokestinamos su kūno kultūra ir sportu susijusios paslaugos, kurias teikia pelno nesiekiantys juridiniai asmenys, taip pat netenkino viešųjų interesų ir neatitiko PMĮ 5 straipsnio 4 dalies nuostatų taikymo sąlygų.

Lietuvos Respublikos asociacijų įstatymo 2 straipsnio 1 dalies nuostatos numato, kad asociacija - tai savo pavadinimą turintis ribotos civilinės atsakomybės viešasis juridinis asmuo, kurio tikslas - koordinuoti asociacijos narių veiklą, atstovauti asociacijos narių interesams, juos ginti bei tenkinti kitus viešuosius interesus. Asociacija gali turėti ir įgyti tik tokias civilines teises ir pareigas, kurios neprieštarauja jos veiklos tikslams, nustatytiems Civiliniame kodekse, šiame įstatyme ir asociacijos įstatuose, turi teisę vykdyti įstatymų nedraudžiamą ūkinę komercinę veiklą, kuri neprieštarauja jos įstatams bei veiklos tikslams ir reikalinga jos tikslams pasiekti (Asociacijos įstatymo 11 str. 2 d.).

Pagal įstatus, pareiškėjos teisinė forma, yra asociacija, t. y. savarankiškas, savanoriškas susivienijimas, vienijantis juridinius ir fizinius asmenis, kurių tikslas koordinuoti Klubo narių veiklą, atstovauti Klubo narių interesams, juos ginti bei tenkinti narių sportinius, pilietinius, kultūrinius ir kitus poreikius. Įstatų 2 dalyje numatyta, kad Klubas steigiamas, siekiant puoselėti aktyvų sportinį gyvenimo būdą, plėtoti teigiamą požiūrį į gyvenimą, sudaryti jo nariams kuo palankesnes sąlygas tobulėti, plėsti žinias ir akiratį bei kelti sportinį lygį, visapusiškai lavinti ir ugdyti žmonių dorovines bei kultūrines vertybes, vystyti darbo bei meninius įgūdžius. Moksline, metodine ir praktine veikla įgyvendinti ir palaikyti subalansuotos socialinės, švietimo, mokslo ir ekonominės plėtros politiką Lietuvoje. Klubo veikloje prioritetinės sporto šakos yrą kultūrizmas, aerobika, jėgos trikovė bei kitos sporto šakos, kuriose gali dalyvauti visi - nepriklausomai nuo amžiaus, lyties fizinių sugebėjimų. Klubas atstovauja ir gina savo narių teises ir teisėtus interesus santykiuose su valstybės valdžios ir valdymo institucijomis bei organizacijomis visais klausimais, teikia pasiūlymus Lietuvos Respublikos Vyriausybei bei kitoms valstybės institucijoms dėl Klubo narių teisėtų interesų įgyvendinimo, <...> organizuoja konferencijas, seminarus, parodas, organizuoja mokymo, kvalifikacijos tobulinimo kursus, dalyvauja socialinę plėtrą skatinančių tarptautinių organizacijų veikloje, siekia tapti jų nare (Komisijos byla, 1 t., b. l. 137-142).

Todėl teismas, išanalizavęs pareiškėjos įstatus, Klubo įsteigimo tikslus, uždavinius bei vykdomas funkcijas, laiko, kad pagrindinė pareiškėjos įstatuose numatyta vykdoma viešąjį interesą tenkinanti veikla susijusi su Klubo narių interesų atstovavimu, jų veiklos koordinavimu bei sportinių, pilietinių, kultūrinių ir kitų poreikių tenkinimu, taip pat su klubo dalyvavimų visuomenei naudingoje veikloje (dalyvavimas programose ir projektuose, remiančiuose socialiai remtinų bei vaikų su negalia ugdymą ir integraciją į visuomenę; konferencijų, seminarų, parodų, mokymų, varžybų ir kitų renginių organizavimas bei vykdymas; Klubo viešinimo veikla; ir kt.). Be to, Klubas turi teisę vykdyti ir kitą, įstatuose nenurodytą, įstatymų nedraudžiamą ūkinę komercinę veiklą, kuri neprieštarauja įstatams bei veiklos tikslams ir reikalinga jos tikslams pasiekti. Teismas laiko, kad patikrinimo metu mokesčių administratorius detaliai išanalizavo pareiškėjos vykdomą veiklą, jos ypatybes bei funkcijas, vertino pareiškėjo atstovavimą asociacijos narių interesams, jų veiklos koordinavimą, analizavo, kokią pareiškėjas faktiškai vykdė kitą viešąjį interesą tenkinančią veiklą, vertino vykdomą ūkinę komercinę veiklą, gautų pajamų / sąnaudų struktūrą, jų panaudojimą. Mokesčių administratorius apklausė šešis tuo metu esančius asociacijos narius, išanalizavo byloje pateiktus dokumentus, patvirtinančius įstatuose numatytą viešąjį interesą tenkinančią veiklos vykdymą ir kt. Tačiau teismas pažymi, kad pelno nesiekiantis vienetas, šiuo atveju pareiškėja, taip pat privalo pateikti įrodymus, pagrindžiančius pajamų panaudojimą įstatuose numatytai visuomenei naudingai veiklai finansuoti.

Pareiškėjos įstatuose numatyta dar viena viešąjį interesą tenkinanti veikla, kuri susijusi su pareiškėjos narių sportinių, pilietinių, kultūrinių ir kitų poreikių tenkinimu, taip pat su klube dalyvavimu visuomenei naudingoje veikloje (dalyvavimas programose ir projektuose, remiančiuose socialiai remtinų bei vaikų su negalia ugdymą ir integraciją į visuomenę; konferencijų, seminarų, parodų, mokymų, varžybų ir kitų renginių organizavimas bei vykdymas; Klubo viešinimo veikla ir kt.).

Iš pareiškėjos direktorės paaiškinimų Kauno AVMI, visuotinio narių susirinkimo protokolo matyti, kad pareiškėjos direktorė Ž. J. Klubui vadovauti pradėjo nuo 2014 m. kovo 8 d., taigi, išsamiai paaiškinti apie Klubo veiklą galėjo tik nuo šios datos. Ankstesnio laiko (2010-2013 m.) Klubo veiklos nežino, nes, veikloje nedalyvavo (Asociacijos nare tapo nuo 2013 m. gruodžio 20 d.). Nuo jos vadovavimo Klube pradžios buvo pradėta kurti viešojo intereso tenkinimo veiklos strategija, pradėti ruošti projektai, dėl kurių 2015 m. buvo pasirašytos įvairios bendradarbiavimo sutartys. Byloje pateikti pareiškėjos direktoriaus patvirtinti pareiškėjos ilgalaikiai tikslai (2011 m. balandžio 15 d. laisvos formos raštas dėl Asociacijos ilgalaikių tikslų 2011-2012 metams, 2012 m. gegužės 23 d. laisvos formos raštas dėl Asociacijos ilgalaikių tikslų 2012 - 2013 metams, laisvos formos raštas be datos dėl Asociacijos ilgalaikių tikslų 2014-2017 metams), 2011-2012 m. užsiėmimų tvarkaraščiai / grafikai bei aukščiau minėti, 2014 metų ir 2015 metų pirmo pusmečio sveikos gyvensenos paskaitų grafikai su nurodytomis temomis ir atsakingais asmenimis. Tačiau byloje nėra jokių objektyvių duomenų apie šių renginių vykdymą, t. y. nėra duomenų apie užsiregistravusius / dalyvavusius asmenis, ar šie užsiėmimai buvo organizuojami tik Klubo nariams, ar ir lankytojams, ar apie šiuos renginius buvo viešai skelbiama. Byloje taip pat nėra duomenų apie 2011 - 2014 m. laikotarpiu pareiškėjos organizuotas varžybas ar sporto renginius (pareiškėjos direktorės teigimu, ankstesniais metais, t. y. iki jos vadovavimo pradžios. Asociacijoje veikla buvo vykdoma, tačiau ne visi renginiai dokumentuojami. Pareiškėjos narės E. V. teigimu, per kelerius metus asociacija organizavo dvejas varžybas su tam tikromis rungtimis, tačiau jos neįvyko, nesusirinkus minimaliam varžybų dalyvių skaičiui), apie organizuotas konferencijas, seminarus, parodas, kvalifikacijos tobulinimosi kursus, instruktorių mokymus (kaip nurodyta aukščiau, 2014 m. vyko mokymai licencijoms atnaujinti, tačiau Klubo nariai asmeniškai atnaujino savo licencijas, asmeniškai sumokėjo dalyvavimo mokesčius (Ž. J. 2015 m. birželio 10 d. paaiškinimas) (Komisijos byla, 4 t., 63).

Bylos įrodymai, pareiškėjos paaiškinimai teisme taip pat nepatvirtina pareiškėjos dalyvavimo programose ir projektuose, remiančiuose socialiai remtinų bei vaikų su negalia ugdymą ir integraciją į visuomenę. Pareiškėja tik 2015 m. birželio 2 d., kai jos atžvilgiu pagal 2015 m. gegužės 27 d. operatyvaus patikrinimo pavedimą (Komisijos byla, 4 t., b. l. 20) buvo pradėti kontrolės veiksmai, parengė prašymą projekto vykdytojui UAB „Šerkšnė“ suteikti informaciją ir leisti pasinaudoti projekto „Treniruotės valdymo sistema neįgaliesiems su regėjimo negalia“ mokslinio tyrimo ir darbų rezultatais, kuriame yra išdėstyti pareiškėjo ketinimai į sporto klubo veiklą pritraukti žmonių, turinčių regėjimo negalią (Komisijos byla, 2 t., b. l. 167). Toks susitarimas dėl treniruočių valdymo sistemos neįgaliesiems diegimo ir išbandymo pareiškėjos treniruoklių salėje pasirašytas 2015 m. birželio 11 d. Pareiškėja savo svetainėje internete yra paskelbusi specialią treniruočių, programą regėjimo negalią turintiems asmenims. Be to, byloje nėra duomenų ar įrodymų patvirtinančių pareiškėjos bendravimą, teikiamą psichologinio bei socialinio pobūdžio konsultacijas socialiai remtiniems, neįgaliems ar jų šeimos nariams, dalyvavimą tarptautinių organizacijų veikloje, dalyvavimą rengiant socialines programas, teikiant siūlymus dėl socialinės, švietimo, mokslo, kultūros plėtros reglamentuojančių teisės aktų projektų rengimo ir kt. (Komisijos byla, II t., b. l. 174).

Mokesčių administratorius pakankamai išsamiai, pilnai išanalizavo pareiškėjos vykdytą ūkinę komercinę veiklą, pajamų iš šios veiklos ir jai tenkančių sąnaudų dalis iš visų pareiškėjos gautų pajamų bei patirtų veiklos išlaidų. Pagal galiojusio PMĮ 4 straipsnio 1 dalies nuostatas, Lietuvos vieneto mokesčio bazė yra visos Lietuvos Respublikoje ir užsienio valstybėse uždirbtos pajamos. Pajamomis, kurių šaltinis yra Lietuvos Respublikoje, be kita ko, yra pajamos iš veiklos Lietuvos Respublikoje (PMĮ 2 str. 26 d. 3 p.), o pagal PMĮ 2 straipsnio 40 dalies nuostatas, veikla - bet kokio pobūdžio komercinė arba gamybinė veikla, kuria siekiama gauti ir (arba) uždirbti pajamų ar kokios kitos ekonomines naudos.

Pareiškėjos teigimu, kaip viešasis juridinis asmuo, teikė visuomenei naudingas su kūno kultūra ir sportu susijusias paslaugas, kurios sudaro pagrindą teigti, jog ši vykdyta veikla tenkino viešąjį interesą ir yra pagrindas taikyti PVMĮ 23 straipsnio 4 dalyje įtvirtintą PVM lengvatą.

Todėl teismas pasisakys dėl pareiškėjos apmokestinimo PVM pagrįstumo, t. y. PVMĮ 23 straipsnio 4 dalies (galiojusi redakcija) taikymo, kai asmenys teikia su kūno kultūra ir sportu susijusias paslaugas neapmokestinami pelno nesiekiančių juridinių asmenų mokesčiu. Šiame sprendime teismas yra pažymėjęs, kad pelno nesiekiantis juridinis asmuo - juridinis asmuo, kurio veiklos tikslas nėra pelno siekimas ir kuris gauto pelno pagal jo veiklą reglamentuojančius teisės aktus neturi teisės skirstyti savo steigėjams ir (arba) dalyviams, išskyrus tuos juridinius asmenis, kurių veiklos reikšmingą dalį sudaro veikla, iš kurios gaunama pelno, nors tų juridinių asmenų veiklos tikslas nėra pelno siekimas (PVMĮ 2 str. 2 d.). Pagal PVMĮ 71 straipsnio 2 dalies nuostatas, apmokestinamasis asmuo neprivalo pateikti prašymo įregistruoti jį PVM mokėtoju bei už tiekiamas prekes (išskyrus į kitas valstybes nares tiekiamas naujas transporto priemones) ir (arba) teikiamas paslaugas šio Įstatymo nustatyta tvarka skaičiuoti PVM ir mokėti jį į biudžetą, jeigu bendra atlygio už vykdant ekonominę veiklą šalies teritorijoje patiektas prekes ir (arba) suteiktas paslaugas suma per metus (paskutinius 12 mėnesių) neviršijo 155 000 litų. PVM turi būti pradėtas skaičiuoti nuo to mėnesio, kurį minėta riba buvo viršyta. Skaičiuojant nurodytą 155 000 litų sumą, neatsižvelgiama į: 1) atlygį už prekių tiekimą ir (arba) paslaugų teikimą, kuriam naudojamų prekių ir (arba) paslaugų pirkimo ir (arba) importo PVM pagal šio Įstatymo 62 straipsnio 1 dalies nuostatas negalėtų būti atskaitomas, jeigu apmokestinamasis asmuo būtų PVM mokėtojas; 2) atlygį už ilgalaikio turto, naudoto apmokestinamojo asmens ekonominėje veikloje, tiekimą; 3) gautus avansus; 4) atlygį už nekilnojamųjų pagal prigimtį daiktų tiekimą ir šio Įstatymo 28 straipsnyje nurodytų finansinių paslaugų teikimą tuo atveju, kai šie sandoriai yra atsitiktinio pobūdžio ir apmokestinamasis asmuo įprastai nesiverčia tokios rūšies veikla. Taigi įstatymo leidėjas aiškiai numatė kriterijus, kuomet asmeniui atsiranda pareiga registruotis PVM mokėtoju: ar asmuo atitinka apmokestinamojo asmens sąvoką; ar asmuo vykdė ekonominę veiklą; ar bendra atlygio suma viršijo 155 000 Lt. Nagrinėjamu atveju nustatytos aplinkybės aiškiai patvirtina, kad pareiškėja atitiko apmokestinamojo asmens sąvoką, pareiškėja vykdė ūkinę – komercinę veiklą ir iš minėtos ekonominės veiklos gavo pajamų, jos bendra atlygio suma viršijo nustatytą 155 000 Lt ribą. Pareiškėjos gautos pajamos už 2013 metų birželio mėnesį iš veiklos per paskutinius 12 mėnesių pasiekė 159 001 Lt, t. y. viršijo 155 000 Lt, todėl vadovaujantis PVMĮ 71 straipsnio 1 dalies nuostatomis mokesčių mokėtojai atsirado prievolė registruotis PVM mokėtoju 2013 m. birželio mėnesį. Atsižvelgus į šias aplinkybes, kai registravimui PVM mokėtoju nustatyta 155 000 Lt atlygio riba buvo viršyta 2013 m. birželio mėnesį dėl 4 128,60 Lt sandorio, mokesčių administratorius už birželio mėn. nuo šios sandorio sumos apskaičiavo 717 Lt (4 128,60 x 21/100 + 21) pardavimo PVM. Todėl mokesčių administratorius, vadovaudamasis PVMĮ 71, 63-64 straipsnių nuostatomis iš viso Pareiškėjai apskaičiavo 28 236,88 Eur PVM (Patikrinimo akto 15-18 psl.; patikrinimo akto 1 priedas (Komisijos byla, 2 t., b. l. 150-151, 156-158). Taigi pareiškėjos gautų pajamų struktūra patvirtina, kad pareiškėjos, kaip mokesčių mokėtojos veiklos pelno dalis, gauta iš paslaugų teikimo, susijusių su kūno kultūra ir sportu, yra ženkli, naudojama ne visuomeniniais tikslais, pareiškėja negali būti laikoma pelno nesiekiančiu juridiniu asmeniu PVM įstatymo prasme ir jai negali būti taikomos PVMĮ 23 straipsnio 4 dalies nuostatos.