Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis, eA-426-556/2021

Teismas: Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
Dokumentas: Nutartis
Data: 2021-04-28
Bylos Nr.: eA-426-556/2021
Teisminio proceso Nr.: 3-61-3-02857-2018-6
Bylos rūšis: administracinė byla
Instancija: Apeliacinė instancija
Rezultatas: Sprendimas pakeistas.

Teisėjai: Arūnas Sutkevičius (pirm.), Ramūnas Gadliauskas, Laimutis Alechnavičius
Trečiasis asmuo: Klaipėdos apskrities Valstybinė mokesčių inspekcija
Pareiškėjas: VšĮ Klaipėdos jachtklubas
Atsakovas: Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
Advokatai: Juliane Kokott

Kategorijos

12.15.5.1pavadinimo nepavyko patikrinti

Administracinė byla Nr. eA-426-556/2021Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02857-2018-6Procesinio sprendimo kategorija 12.15.5.1 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMASNUTARTISLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2021 m. balandžio 28 d.Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Laimučio Alechnavičiaus, Ramūno Gadliausko ir Arūno Sutkevičiaus (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo viešosios įstaigos Klaipėdos jachtklubo apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. spalio 10 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo viešosios įstaigos Klaipėdos jachtklubo skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

1. Pareiškėjas viešoji įstaiga (toliau – VšĮ) Klaipėdos jachtklubas (toliau – ir Įstaiga) su skundu kreipėsi į teismą ir prašė: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija) 2018 m. liepos 30 d. sprendimą Nr. S-120(7-91/2018); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2018 m. gegužės 3 d. sprendimą Nr. 69-54; 3) panaikinti Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Klaipėdos AVMI) 2018 m. vasario 12 d. sprendimą Nr. (6.5)FR0682-44. Netenkinus nurodyto reikalavimo, Įstaiga prašė įpareigoti mokesčių administratorių atlikti pakartotinį jos patikrinimą ir iš naujo įvertinti VšĮ Klaipėdos jachtklubo veiklą.

2. Pareiškėjas paaiškino, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubas 2010 m. balandžio 19 d. sudarė projekto „Smiltynės jachtų uosto infrastruktūros rekonstrukcija“ (toliau – ir Projektas) finansavimo ir administravimo sutartį (toliau – ir Sutartis). Įgyvendinusi Projektą, kuris Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2008 m. spalio 8 d. nutarimu Nr. 1021 buvo pripažintas valstybei svarbiu ekonominiu projektu, Įstaiga sukūrė 3 995 779,08 Eur vertės ilgalaikį turtą. 2015 m. balandžio 14 d. pareiškėjas sudarė sutartį dėl Smiltynės jachtų uosto infrastruktūros operavimo (toliau – ir Operavimo sutartis), kuria remdamasis, 2015 m. birželio 1 d. priėmimo–perdavimo aktu uždarajai akcinei bendrovei (toliau – UAB) „Solarstreet“ (dabartinis pavadinimas – UAB „Smiltynės jachtų uosto operatorius“, toliau – ir Operatorius) perdavė iki 2025 m. balandžio 15 d. valdyti bei naudotis ilgalaikį turtą, kuris buvo sukurtas įgyvendinus Projektą (toliau – ir turtas).

3. Įstaiga nurodė, kad Komisija išvadą, jog pagal Operavimo sutartį mokamos sumos dydis ne tik neužtikrina tiesioginio ryšio tarp paslaugos ir mokesčio buvimo, bet ir neužtikrina veiklos išlaidų padengimo, padarė įvertinusi tik VšĮ Klaipėdos jachtklubo 2015 m. gautas pajamas – 8 130 Eur ir patirtas sąnaudas – 18 616 Eur. Pareiškėjo teigimu, nei mokesčių administratorius, nei Komisija neatsižvelgė į tai, kad: 1) Operavimo sutartis buvo sudaryta 2015 m. balandžio 14 d., o turtas Operatoriui buvo perduotas 2015 m. birželio 1 d., t. y. į tai, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubas 2015 m. didžiąją dalį sąnaudų patyrė būtent dėl to, kad 5 mėnesius pati eksploatavo turtą; 2) Įstaiga 2016 m. gavo 14 774 Eur pajamų, o sąnaudos sudarė 33 342 Eur, iš kurių 19 008 Eur – sąnaudos, susijusios su atsitiktiniu VšĮ Klaipėdos jachtklubo sudarytu sandoriu, veiklos sąnaudos buvo 14 334 Eur, t. y. gautos pajamos viršijo sąnaudas; 3) 2017 m. Įstaigos pajamos sudarė 10 260 Eur, sąnaudos – 17 879 Eur, iš jų 4 442 Eur turto draudimo sąnaudos, kurias nuo 2018 m. perėmė Operatorius; 4) pareiškėjas per 6 2018 m. mėnesius gavo 6 090 Eur pajamų, patyrė 9 075 Eur sąnaudų, iš kurių 1 800 Eur nebuvo susiję su įprastine VšĮ Klaipėdos jachtklubo veikla.

4. Įstaiga pažymėjo, kad nei mokesčių administratorius, nei Komisija neatsižvelgė į tai, jog Operatorius Operavimo sutartyje įsipareigojo mokėti ne tik šioje sutartyje nustatytą mėnesinį mokestį, bet ir nuo 2018 m. sausio 1 d. apdrausti Operatoriui perduotą ilgalaikį materialųjį turtą maksimaliu turto atkuriamosios vertės draudimu nuo visų galimų rizikos atvejų; sumokėti ir (arba) atlyginti VšĮ Klaipėdos jachtklubo sumokėtus mokesčius, susijusius su turtu; turtą suremontuoti arba pakeisti analogišku ar geresniu pakeičiamo turto paskirties turtu. Turtas jo grąžinimo VšĮ Klaipėdos jachtklubui metu turi atitikti tokius pat kiekybinius ir kokybinius reikalavimus bei rodiklius, kokius jis atitiko perdavimo Operatoriui momentu, būti tokios būklės, kad jam nereikėtų atlikti jokio remonto (įskaitant kapitalinį, einamąjį ir kosmetinius remontus); atlikti 2015 m. balandžio 9 d. pasiūlyme dėl Smiltynės jachtų uosto infrastruktūros operatoriaus atrankos aptartas investicijas (bendra kaina be pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) – 177 100 Eur), kurios pasibaigus Operavimo sutarčiai, perduodamos VšĮ Klaipėdos jachtklubui.

5. Pareiškėjas atkreipė dėmesį, kad nuo Operavimo sutarties įsigaliojimo momento yra praėjęs tik trečdalis Operavimo sutarties termino, atitinkamai dar liko septyneri Operatoriaus veikimo pagal Operavimo sutartį metai, per kuriuos Operatorius yra įsipareigojęs investuoti visą bendrą 177 000 Eur sumą. Teigė, kad Operatorius dalį planuotų investicijų į Smiltynės jachtų uostą jau buvo padaręs. Atliktų investicijų vertė sudaro 67 739,39 Eur, t. y. 38,27 procento visos investicijų sumos.

Šalies argumentai

6. Pareiškėjas nurodė, kad Operatoriaus prisiimtiems įsipareigojimams (įrengti tualetus, dušus, viešojo maitinimo patalpas, laivams saugoti ir panašiai, toliau bendrai vadinama infrastruktūra) tinkamai įgyvendinti reikalingas papildomas nekilnojamasis turtas, todėl nekilnojamojo turto savininkas UAB „DOMMO Nerija“, VšĮ Klaipėdos jachtklubas ir Operatorius sudarė trišales nuomos sutartis, VšĮ Klaipėdos jachtklubui suteikiančias teisę Operatoriaus sąskaita (atlyginimą už naudojimąsi nekilnojamuoju turtu bei visus su tuo susijusius mokesčius visą nuomos laikotarpį moka Operatorius) naudotis UAB „DOMMO Nerija“ priklausančiu nekilnojamuoju turtu iki 2030 m. lapkričio 30 d. Tuo atveju, jeigu nuomos sutartys nutraukiamos dėl Operatoriaus kaltės, jis įsipareigojo sumokėti lygiomis dalimis VšĮ Klaipėdos jachtklubui ir nekilnojamojo turto savininkui baudą, lygią nuomos mokesčiui nuo sutarties nutraukimo dienos iki 2030 m. lapkričio 30 d. Įstaigos nuomone, savo esme Operavimo sutartis turi būti prilyginama nuomos sutarčiai, kuria nuomininkui buvo perduotas neįrengtas turtas, o nuomininkas įsipareigojo šį turtą įrengti, visiškai pritaikyti nuomotojo ketinamai vykdyti veiklai, o į turtą investuotos lėšos yra įskaitomos kaip dalies nuomos mokesčio mokėjimas.

7. Pareiškėjas pabrėžė, kad pagrindinis Operavimo sutarties tikslas buvo apribojimo laikotarpiu Operatoriaus lėšomis ne tik palaikyti esamą turto būklę, tačiau ir jį pagerinti, išvystyti veiklą, garantuojančią VšĮ Klaipėdos jachtklubui PVM apmokestinamas pajamas, o tuo pačiu – VšĮ Klaipėdos jachtklubo veiklos tęstinumą ir plėtrą. Įstaigos nuomone, mokesčių administratorius ir Komisija, vertindami Operavimo sutarties sąlygas, netinkamai ir nevisiškai įvertino visas faktines aplinkybes, todėl padarė nepagrįstą išvadą, jog VšĮ Klaipėdos jachtklubo turto perdavimas, gaunant simbolinį mokestį, nelaikomas ekonomine veikla, suteikiančia teisę į PVM atskaitą.

8. Pareiškėjas nesutiko su Komisijos išvada, kad jis objektyviais duomenimis nepagrindė siekio vykdyti ekonominę veiklą po 5 metų. Nurodė, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubas 5 metus po Projekto pabaigos ekonominei veiklai vykdyti negali naudoti Projekto įgyvendinimo metu sukurtų rezultatų (apribojimo laikotarpis), tačiau pasibaigus apribojimo laikotarpiui, Projekto įgyvendinimo metu sukurtas ir įsigytas turtas – pagrindinis turtas, su kuriuo VšĮ Klaipėdos jachtklubas sieja savo veiklos plėtrą ir pajamų uždirbimą, bus naudojamas VšĮ Klaipėdos jachtklubo ekonominėje veikloje, t. y. pasibaigus apribojimo laikotarpiui (nepriklausomai nuo Operavimo sutarties galiojimo 10 metų), VšĮ Klaipėdos jachtklubas įgyja teisę gauti pajamas iš turto bei teikti su juo susijusias atlygintinas paslaugas. Sutarties su Operatoriumi tikslai yra du: 1) parengti turtą, kaip uosto visumos sudedamąją dalį, tolesniam vystymui bei VšĮ Klaipėdos jachtklubo ekonominės veiklos plėtrai ir 2) pasibaigus sutarčiai, susigrąžinti turtą ne blogesnės būklės, nei jis buvo perduotas Operatoriui, todėl nėra jokio pagrindo teigti, kad Operatoriaus investicijos nėra būtinos ir ryšys tarp paslaugos bei apmokestinamojo sandorio nutraukiamas.

9. Įstaiga nurodė, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubo turto sukūrimas / įsigijimas bei naudojimas nėra susijęs su kokiu nors 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvoje 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – PVM direktyva) nustatytu neapmokestinimo atveju, o turto sukūrimui / įsigijimui patirtos išlaidos yra priskiriamos prie teisės aktuose nustatytos apmokestinamojo asmens veiklos, t. y. jos nesusijusios su veikla, nepatenkančia į PVM taikymo sritį. Akcentavo, kad pareiškėjas turi akivaizdų veiklos plėtros potencialą. Nurodė, kad nors apmokėjimo laikotarpis nėra pasibaigęs, Įstaiga aktyviai ruošiasi savarankiškai vykdyti veiklą ir taip gauti ženkliai didesnes pajamas, susijusias su turtu. Taigi, VšĮ Klaipėdos jachtklubas vykdo ir ateityje ketina vykdyti ekonominę veiklą, taip pat ir veiklą, susijusią su turtu.

10. VšĮ Klaipėdos jachtklubas nurodė, kad deklaravo pirkimo PVM bei pateikė prašymą grąžinti PVM. PVM permoka pareiškėjui buvo grąžinta. Grąžintos sumos buvo ženklios, todėl VšĮ Klaipėdos jachtklubas pagrįstai tikėjosi, kad Klaipėdos apskrities VMI, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymu, mokesčių mokėtojo prašymo grąžinti mokesčio permoką pagrįstumą patikrino.

11. Įstaigos nuomone, mokesčių administratorius, atlikdamas VšĮ Klaipėdos jachtklubo veiklos patikrinimą ir priimdamas ginčijamus sprendimus, netinkamai įvertino faktines aplinkybes, netinkamai taikė Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo ir PVM direktyvos nuostatas, neatsižvelgė į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo bei Europos Sąjungos Teisingumo Teismo suformuotą praktiką, o centrinis mokesčių administratorius ir Komisija netinkamai išnagrinėjo jos skundą ir priėmė neteisėtus bei nepagrįstus sprendimus.

Žemesnės instancijos teismas

12. Teismo posėdyje pareiškėjo VšĮ Klaipėdos jachtklubo atstovas prašė Įstaigos skundą tenkinti.

Atsiliepimas

13. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos prašė pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą.

14. VMI paaiškino, kad Įstaiga tikrinamuoju laikotarpiu nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. įstatuose numatytų veiklų nevykdė, o 84 662 Lt pajamas gavo už perparduotą elektros energijos dalį (59 806 Lt), reklaminio ploto nuomą (3 700 Lt) ir 21 156 Lt palūkanų už 1 614 200 Lt UAB „DOMMO Nerija“ suteiktą paskolą. Atsakovas pažymėjo, kad pareiškėjo kapitalas – 17 377 Eur – buvo sudarytas iš 12 dalininkų dalių po 1 448 Eur, iš kurių 6 dalis turi Klaipėdos miesto savivaldybė, o kitas 6 dalis – UAB „DOMMO Nerija“.

15. VMI nurodė, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubas tikrinamuoju laikotarpiu deklaravo 2 910 629 Lt pardavimo PVM, iš jų pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymą 6 straipsnio nuostatas apskaičiuotą pasigaminto ilgalaikio turto 2 897 291 Lt pardavimo PVM, o į PVM atskaitą įtraukė 5 871 682 Lt pirkimo PVM, iš kurių 2 897 291 Lt sudaro su ilgalaikio turto pasigaminimu susijęs pirkimo PVM.

16. Atsakovas pažymėjo, kad su pareiškėju susijusi įmonė UAB „DOMMO Nerija“ pagal 2009 m. gegužės 20 d. nuomos sutartį Nr. DN-09/9 laikinai už mokestį neterminuotam laikotarpiui Įstaigai suteikė nuomos teise valdyti ir naudoti susisiekimo komunikacijas – Klaipėdos jachtklubo krantines Nr. 1, Nr. 2, Nr. 3 bei su minėtu turtu susijusius inžinerinius tinklus / statinius, esančius 4,3776 ha dydžio sklype adresu: (duomenys neskelbtini), Klaipėda, mokant 200 Lt plius PVM mėnesinį nuomos mokestį.

17. Įstaiga, vykdydama Sutarties sąlygas, kartu su Klaipėdos miesto savivaldybe vykdė sukurtos infrastruktūros operatoriaus atrankos konkursą ir 2015 m. balandžio 14 d. su nugalėtoju UAB „Solarstreet“ (nuo 2015 m. liepos 29 d. – UAB „Smiltynės jachtų uosto operatorius“) pasirašė Operavimo sutartį, galiojančią 10 metų nuo jos įsigaliojimo momento, t. y. kitos darbo dienos po to, kai ji buvo pasirašyta. Operatorius Operavimo sutarties galiojimo laikotarpiu įsipareigojo pareiškėjui mokėti fiksuotą administravimo mokestį, kuris skirtas administracinėms išlaidoms padengti, o jo dydis lygus vienam vidutiniam mėnesio bruto darbo užmokesčiui, skelbiamam Lietuvos statistikos departamento skyriuje „Šalies ūkis su individualiomis įmonėmis“, plius PVM ir sumokėti mokesčius, susijusius su perduotu nekilnojamu turtu.

18. VMI pažymėjo, kad įvertinusi tai, jog pareiškėjas sukurtą ilgalaikį turtą Operatoriui perdavė naudotis be atlygio, o ekonominės veiklos, suteikiančios teisę į PVM atskaitą pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymą 58 straipsnį, nevykdė ir pagal patikrinimo metu nustatytas aplinkybes neketina vykdyti, konstatavo, kad Įstaiga nepagrįstai 2 945 227,12 Lt (852 997 Eur) pirkimo PVM įtraukė į atskaitą ir minėta suma padidino deklaruotą grąžintiną PVM.

Atsiliepimas

19. Atsakovas teigė, kad siekiant įgyvendinti teisę į PVM atskaitą, svarbu yra tai, jog PVM apmokestinamas pajamas tiesiogiai gautų asmuo, kuris patiria pirkimo (importo) PVM išlaidas, t. y. pajamas iš PVM apmokestinamosios veiklos turi gauti būtent tas asmuo, kuris savo vardu patiria su tokia veikla susijusias išlaidas (savo vardu gauna PVM sąskaitas faktūras). Be to, patirtas pirkimo PVM turi būti susijęs su PVM apmokestinama veikla.

20. VMI akcentuoja, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubas laikosi prieštaringos pozicijos dėl jos, kaip apmokestinamojo asmens statuso, t. y. viena vertus Įstaiga teigia, jog ji veikia kaip apmokestinamasis asmuo, nes gauna administravimo mokestį bei Operatorius įsipareigojo investuoti į nekilnojamąjį turtą, todėl jos veikla turėtų būti laikoma apmokestinama, kita vertus, ji teigia, jog veiklą vykdys ateityje, o tai reiškia, kad apmokestinamos veiklos dabar pareiškėjas nevykdo. Atsakovas teigė, kad iš Sutarties ir bylos faktinių aplinkybių yra akivaizdu, jog VšĮ Klaipėdos jachtklubas penkerių metų apribojimo laikotarpiu negali vykdyti ekonominės veiklos su Projekto metu sukurtu turtu, t. y. negali naudoti Projekto įgyvendinimo metu sukurtų rezultatų. Įvykdžiusi Projektą, Įstaiga užtikrino, kad Projekto įgyvendinimo metu sukurtai infrastruktūrai valdyti būtų atrinktas ūkinę komercinę veiklą galintis vykdyti operatorius, todėl pagal esamą situaciją turtą valdo ir ekonominėje veikloje naudoja ne pareiškėjas, o kitas vienetas.

Atsiliepimas

21. Atsakovo teigimu, vien tik Operavimo sutarties sudarymas savaime negali būti laikomas vykdoma PVM apmokestinama veikla. Operavimo sutarties galiojimo laikotarpiu Operatorius kas mėnesį pagal VšĮ Klaipėdos jachtklubo nuo 2015 m. gegužės mėnesio išrašomas PVM sąskaitas faktūras jam moka administravimo mokestį (2015 m. – 686,4 Eur/mėn., 2016 m. – 646,49 Eur/mėn.). VMI nuomone, administravimo mokestis nelemia jokio paslaugų teikimo, atliekamo pareiškėjo Operatoriui. Iš Operatoriaus gaunamas administravimo mokestis yra skirtas dalinėms asmeninėms Įstaigos patiriamoms išlaidoms padengti, nesusijusioms su Operatoriui perduotu turtu. Pagal Operavimo sutartį mokamos sumos dydis ne tik neužtikrina tiesioginio ryšio tarp paslaugos ir mokesčio buvimo, bet ir neužtikrina veiklos išlaidų padengimo. Atsakovas atkreipė dėmesį, kad pareiškėjas buvo įsipareigojęs ilgalaikį turtą apdrausti pagal Sutartį, todėl ši aplinkybė, atsakovo vertinimu, taip pat nepagrindžia Įstaigos vykdomos ekonominės veiklos.

22. VMI pažymėjo, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubas 2015 m. gavo 8 130 Eur pajamų ir patyrė 18 616 Eur sąnaudų, iš jų: 7 751 Eur – darbo užmokesčio, įskaitant socialinį draudimą, 3 708 Eur – elektros energijos, radijo dažnių reguliavimo, svetainės talpinimo internete, valstybės įmonės Registrų centro paslaugų sąnaudų, 2 896 Eur – turto draudimo, 1 863 Eur – teisinių paslaugų, 1 690 Eur – krantinių ir sandėliukų nuomos, 612 Eur – ryšio ir 96 Eur – banko paslaugų sąnaudų, kurios nėra tiesiogiai susijusios su perduotu turtu, išskyrus 2 896 Eur turto draudimo ir 7 751 Eur darbo užmokesčio sąnaudas iš viso 10 647 Eur sumai, ir yra didesnės už pareiškėjo pajamas, įskaitant ir administravimo mokestį. VMI teigimu, pareiškėjo per metus gautos 5 958 Eur pajamos už turto administravimą nėra proporcingos Įstaigos per metus patiriamoms administracinėms išlaidoms –10 647 Eur – ir nėra tiesiogiai susijusios su pasigamintu turtu.

23. VMI atkreipė dėmesį, kad pagal bylos aplinkybes, Operatoriaus investuotos lėšos nėra įskaitytos į nuomos mokesčio mokėjimą, todėl nesutiko su pareiškėjo skundo argumentu, jog Operavimo sutartis gali būti prilygintina nuomos sutarčiai, kuria nuomininkui buvo perduotas neįrengtas turtas, o nuomininkas įsipareigojo šį turtą įrengti, visiškai pritaikyti nuomotojo ketinamai vykdyti veiklai, o į turtą investuotos lėšos yra įskaitomos kaip dalies nuomos mokesčio mokėjimas.

24. Atsakovo nuomone, pagal faktines aplinkybes, Įstaigos ketinimai gauti dideles pajamas iš šio nekilnojamojo turto ateityje yra nepagrįsti, atsižvelgiant į pareiškėjo teisinį statusą ir į tai, kad jis neketina nutraukti sutarties su Operatoriumi visą dešimties metų laikotarpį. Pagal sutartį, finansinių įsipareigojimų apimtis negali būti keičiama daugiau nei 25 procentų, o kitos sąlygos, kurios neturi finansinės išraiškos, negali būti keičiamos iš esmės. Likus apie 1,5 metų iki termino pabaigos VšĮ Klaipėdos jachtklubas nepateikė jokių įrodymų apie atliktus konkrečius veiksmus, susijusius su sutarties pakeitimo iniciavimu ar veiklos pertvarkymu. Nagrinėjamu atveju siekis vykdyti ekonominę veiklą po 5 metų pareiškėjo nėra pagrįstas jokiais objektyviais įrodymais, o tik įvardijamos galimybės nutraukti šiuo metu susiformavusius ilgalaikius (10 metų) sandorius su kontrahentu. Įstaiga savo ketinimus išsakė tik svarstymų lygyje, nepateikė jokių konkrečių įrodymų ir dėl realių ketinimų vykdyti PVM apmokestinamą veiklą, susijusią su Smiltynės jachtų uosto krantine Nr. 3.

25. Pateikdamas argumentus apie teisėtų lūkesčių principo pažeidimą dėl to, kad pareiškėjui buvo grąžintas atskaitytas PVM, atsakovas pažymėjo, jog mokestiniai pažeidimai nustatomi tik atliekant mokestinį patikrinimą, todėl mokesčių administratorius, laikydamasis Mokesčių administravimo įstatyme nustatytų mokesčio apskaičiavimo senaties terminų, atlikdamas mokestinį patikrinimą, turi galimybę apskaičiuoti mokestį ir su juo susijusias sumas.

Šalies argumentai

26. Teismo posėdyje atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovas su pareiškėjo skundu nesutiko ir prašė jį atmesti.

II.

27. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2019 m. spalio 10 d. sprendimu pareiškėjo VšĮ Klaipėdos jachtklubo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

28. Išsamiai aptaręs su atliktu Įstaigos 2011 m. sausio 1 d.–2014 m. gruodžio 31 d. laikotarpio PVM apskaičiavimo, deklaravimo bei sumokėjimo teisingumo patikrinimu susijusias aplinkybes bei priimtus sprendimus, teismas pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju yra aktualios Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 58 straipsnio 1 dalies nuostatos, pagal kurias, įsigytų prekių ar paslaugų pirkimo PVM negali būti atskaitomas, jeigu šios prekės ar paslaugos nėra skirtos naudoti asmens PVM apmokestinamai veiklai (PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (arba) paslaugų teikimui vykdyti).

29. Teismas nurodė, kad pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 58 straipsnio 1 dalies ir 62 straipsnio 1 dalies nuostatas, įsigytų prekių ar paslaugų pirkimo PVM negali būti atskaitomas, jeigu šios prekės ar paslaugos buvo įsigytos vykdant ne PVM apmokestinamą veiklą. Pagal to paties įstatymo 2 straipsnio 8 ir 38 dalių nuostatas, valstybės, savivaldybių, valstybės ar savivaldybių institucijų bei įstaigų, o įstatymų nustatytais atvejais – ir kitų viešųjų juridinių asmenų veikla, kurią vykdyti šiuos asmenis įpareigoja teisės aktai, paprastai (išskyrus išimtis nustatytas 2 straipsnio 38 dalies 1–12 punktuose) nėra priskiriama ekonominei veiklai.

30. Teismas pažymėjo, kad byloje ginčo, jog pareiškėjo teisinis statusas yra viešoji įstaiga, t. y. pelno nesiekiantis ribotos civilinės atsakomybės viešasis juridinis asmuo, kurio tikslas yra tenkinti viešuosius interesus vykdant švietimo, mokymo ir mokslinę, kultūrinę, sveikatos priežiūros, aplinkos apsaugos, sporto plėtojimo, socialinės ar teisinės pagalbos teikimo, taip pat kitokią visuomenei naudingą veiklą (Lietuvos Respublikos viešųjų įstaigų įstatymo 2 straipsnio 1 dalis), nėra.

31. Teismas nurodė, kad iš Įstaigos įstatų turinio matyti, jog pagrindinis jos veiklos tikslas yra tenkinti viešuosius interesus, vykdant visuomenei naudingą veiklą, sukurti ir išsaugoti gerą pareiškėjo įvaizdį. Pagal ekonominės veiklos rūšių klasifikatorių, VšĮ Klaipėdos jachtklubo veiklos rūšys: poilsio organizavimas, kultūrinė ir sportinė veikla, sporto mokyklų ir klubų veikla, mažmeninė prekyba nespecializuotose parduotuvėse, barai, valgyklos, sveikatingumo centrų veikla, viešbučiai, laivų, valčių nuoma ir kita. Taigi, pareiškėjo įstatuose nurodytas jo veiklos pobūdis leidžia daryti išvadą, kad jis gali vykdyti PVM apmokestinamą veiklą.

32. Teismas nustatė, kad su Įstaiga susijusi įmonė UAB „DOMMO Nerija“ pagal 2009 m. gegužės 20 d. nuomos sutartį Nr. DN-09/9 laikinai už mokestį neterminuotam laikotarpiui pareiškėjui suteikė nuomos teise valdyti ir naudoti susisiekimo komunikacijas – Klaipėdos jachtklubo krantines Nr. 1, Nr. 2, Nr. 3 bei su minėtu turtu susijusius inžinerinius tinklus / statinius, esančius 4,3776 ha dydžio sklype adresu: (duomenys neskelbtini), Klaipėda, mokant 200 Lt mėnesinį nuomos mokestį.

33. Teismas pažymėjo, kad Įstaiga 2009–2014 m. įgyvendino Smiltynės jachtų uosto infrastruktūros rekonstrukcijos projektą pagal Valstybės planuojamų turizmo projektų, siūlomų finansuoti pagal 2007–2013 m. Sanglaudos skatinimo veiksmų programos 1 prioritetą „Vietinė ir urbanistinė plėtra, kultūros paveldo ir gamtos išsaugojimas bei pritaikymas turizmo plėtrai priemonę „Ekologinio (pažintinio) turizmo, aktyvaus poilsio ir sveikatos gerinimo infrastruktūros kūrimas ir plėtra“. Projekto įgyvendinimui pareiškėjas su Lietuvos Respublikos ūkio ministerija ir VšĮ Lietuvos verslo ir paramos agentūra 2010 m. balandžio 19 d. pasirašė Finansavimo ir administravimo sutartį Nr. S-VP3-1.3-ŪM-01-V-01-016. Pakeitimo susitarimu Nr. 6 Sutartis buvo pakeista 2014 m. lapkričio 26 d. ir papildyta 10.18 punktu, pagal kurį, projekto vykdytojas, t. y. pareiškėjas, Projekto įgyvendinimo metu ir 5 metus po Projekto pabaigos ekonominei veiklai vykdyti negali naudoti Projekto įgyvendinimo metu sukurtų rezultatų. Projekto vykdytojas privalo užtikrinti, kad projekto įgyvendinimo metu sukurtai infrastruktūrai valdyti privatus investuotojas ar operatorius (-iai), galintis (-ys) vykdyti ūkinę komercinę veiklą finansavimo lėšomis sukurtoje infrastruktūroje, būtų atrinktas (-i) viešai ir skaidriai, vadovaujantis nacionaliniais teisės aktais, reguliuojančiais viešojo ir privataus sektorių bendradarbiavimą, siekiant, kad Projektui nebūtų suteikta valstybės pagalba.

34. Teismas akcentavo, kad Projekto tikslas yra rekonstruoti jachtų ir mažųjų laivų uosto infrastruktūrą, siekiant sukurti šiuolaikišką buriavimo, poilsio ir turizmo traukos centrą (Projekto 5 punktas). Įgyvendindamas Projektą, pareiškėjas įsigijo įvairias paslaugas, būtinas rekonstruoti jachtų ir mažųjų laivų uostą bei būtinosios aptarnavimo infrastruktūros ir tinklų įrengimui.

35. Teismas nustatė, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubas nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. į PVM atskaitą įtraukė paslaugų, susijusių su Projekto įgyvendinimu, rekonstrukcijos metu ilgalaikio turto pasigaminimu ir krantinės Nr. 3 rekonstrukcija, 2 945 227,12 Lt pirkimo PVM. Pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu deklaravo 2 910 629 Lt pardavimo PVM, iš jų pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 6 straipsnio nuostatas apskaičiuotą pasigaminto ilgalaikio turto 2 897 291 Lt pardavimo PVM, o į PVM atskaitą įtraukė 5 871 682 Lt pirkimo PVM, iš kurių 2 897 291 Lt sudaro su ilgalaikio turto pasigaminimu susijęs pirkimo PVM. Mokesčių administratorius patikrinimo metu nustatė, kad Įstaiga tikrinamuoju laikotarpiu nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. įstatuose numatytų veiklų nevykdė, o 84 662 Lt pajamas gavo už perparduotą elektros energijos dalį (59 806 Lt), reklaminio ploto nuomą (3 700 Lt) ir 21 156 Lt palūkanų už 1 614 200 Lt UAB „DOMMO Nerija“ suteiktą paskolą. Ši mokesčių administratoriaus išvada bylos duomenimis nebuvo paneigta.

36. Teismas pažymėjo, kad vadovaujantis Sutarties specialiųjų sąlygų 10.18 punktu ir bendrųjų sąlygų 2.1.19 bei 2.1.20 punktais, Projekto vykdytojas, t. y. pareiškėjas, 5 metus po projekto pabaigos negali naudoti sukurto turto ekonominei veiklai, t. y. turi viešai ir skaidriai atrinkti turto valdytoją ir naudotoją (operatorių) bei privalo vykdyti kitus Projekto tęstinumo įsipareigojimus. Projektas buvo baigtas įgyvendinti 2014 m. gruodžio 12 d. Remiantis bylos duomenimis, VšĮ Klaipėdos jachtklubas Sutarties specialiųjų ir bendrųjų sąlygų reikalavimus yra įvykdžiusi. Pareiškėjas su atrankos konkurso būdu atrinktu Operatoriumi 2015 m. balandžio 14 d. pasirašė sutartį dėl Smiltynės jachtų uosto infrastruktūros operavimo ir perdavė Operatoriui valdyti nekilnojamąjį (krantines Nr. 1 ir Nr. 2, kiemo ir krantinių aikšteles, vandentiekio, lietaus ir buitinių nuotekų, spaudiminės kanalizacijos tinklus) ir kilnojamąjį (elektros, apšvietimo, nuotekų išsiurbimo tinklus, pontonų sistemas, švartavimo bujas ir stulpelius, geriamojo vandens hidrantą ir kita) turtą. Remiantis šios sutarties 2.2 punktu, pagrindinis jos tikslas yra užtikrinti efektyvų viešųjų interesų tenkinimą, teikiant kokybiškas paslaugas. Operavimo sutartyje numatyta, kad Operatorius Įstaigai mokės fiksuotą administravimo mokestį, kurio dydis yra lygus vienam vidutiniam mėnesio bruto darbo užmokesčiui plius PVM, bei atlygins sumokėtus mokesčius, susijusius su perduotu turtu. Šios sutarties 13.3 punkte nurodyta, kad fiksuotas administravimo mokestis yra skirtas VšĮ Klaipėdos jachtklubo administracinėms išlaidoms padengti. Sutartis yra pasirašyta ir galioja 10 metų.

37. Teismas nustatė, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubas 2015 m. birželio 1 d. priėmimo–perdavimo aktu prie 2015 m. balandžio 14 d. sutarties Operatoriui perdavė valdyti nekilnojamąjį (krantines Nr. 1 ir Nr. 2, kiemo ir krantinių aikšteles, vandentiekio, lietaus ir buitinių nuotekų, spaudiminės kanalizacijos tinklus) ir kilnojamąjį (elektros, apšvietimo, nuotekų išsiurbimo tinklus, pontonų sistemas, švartavimo bujas ir stulpelius, geriamojo vandens hidrantą ir kita) turtą. Operavimo sutartyje Operatorius įsipareigojo nustatyta tvarka ir laikydamasis nustatytų reikalavimų operuoti Smiltynės jachtų uosto infrastruktūrą, prisiimti su tuo susijusią riziką, tinkamai eksploatuoti ir prižiūrėti ją ir, pasibaigus Operavimo sutarčiai, grąžinti ją (įskaitant infrastruktūros pagerinimus, papildymus ir (ar) atnaujinimus) savininkui, tinkamai vykdyti kitas savo pareigas pagal Operavimo sutartį, o VšĮ Klaipėdos jachtklubas Operatoriui suteikė teisę vykdyti uosto infrastruktūros operavimą, teikti specifikacijoje ir minėtame pasiūlyme nurodytas paslaugas tretiesiems asmenims (paslaugų vartotojams), gaunant mokėjimus iš jų, ir tinkamai vykdyti kitas savo pareigas pagal Operavimo sutartį. Operatorius 2015 m. balandžio 9 d. pasiūlyme dėl Smiltynės jachtų uosto operatoriaus atrankos nurodytomis sąlygomis įsipareigojo atlikti 177 100 Eur be PVM investicijas į infrastruktūrą: aptvėrimo įrengimui numatyta 5 800 Eur; laikinų ir / ar nesudėtingų statinių įrengimui, esamų statinių, skirtų viešųjų paslaugų teikimui (viešųjų higienos, viešojo maitinimo, turizmo informacinio punkto, skalbimo paslaugų patalpų), atnaujinimui ar rekonstrukcijai – 100 100 Eur, kitos investicijos viešiesiems interesams tenkinti (turizmo informacinių stendų įrengimas, poilsio sustojimo aikštelės ir renginiams būtinos infrastruktūros įrengimas ir kita) – 10 300 Eur, kitos investicijos (marketinginės, traktorius, automobilis, dviračiai, valtys ar kitokios vandens transporto priemonės) – 60 900 Eur.

38. Teismas pažymėjo, kad turto dalių nustatymo aktas, kurį 2014 m. kovo 20 d. pasirašė VšĮ Klaipėdos jachtklubas ir UAB „DOMMO Nerija“ atstovai, patvirtina, jog krantinės Nr. 1 ir Nr. 2 bendrosios dalinės nuosavybės teise priklauso VšĮ Klaipėdos jachtklubui ir UAB „DOMMO Nerija“. VšĮ Klaipėdos jachtklubui nuosavybės teise priklauso buitinių nuotekų tinklai, spaudiminės kanalizacijos tinklai, lietaus nuotekų tinklai, vandentiekio tinklai, krantinių aikštelė, kiemo aikštelė. Šio akto 5 punkte nurodyta, kad UAB „DOMMO Nerija“ VšĮ Klaipėdos jachtklubui perleidžia teisę ne trumpiau kaip 5 metus, skaičiuojant nuo Projekto įgyvendinimo pabaigos, valdyti ir naudoti UAB „DOMMO Nerija“ priklausančių krantinių Nr. 1 ir Nr. 2 dalis.

39. Teismas nurodė, kad mokesčių administratorius patikrinimo metu nustatė, jog Operatorius atliko pontonų remontą, elektros tinklų, vamzdynų, aplinkos tvarkymą krantinėse, vartelių gamybą, jų montavimą ir kita, t. y. vykdė įsipareigojimą tinkamai eksploatuoti ir prižiūrėti iš pareiškėjo perimtą turtą, tačiau didžioji dalis Operatoriaus investicijų yra susijusios su dušų, tualetų, skalbyklos, uosto budėtojo patalpų įrengimu, esančių UAB „DOMMO Nerija“ nuosavybės teise priklausančiose administracinio pastato ir viešbučio patalpose, todėl Įstaigos skundo argumentas, jog Operatorius atliko dalį investicijų į Projekto vykdymo metu sukurtą turtą, yra visiškai nepagrįstas.

40. Teismas nustatė, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubas 2014 m. už 119 492,34 Lt, iš jų 20 739 Lt PVM, įsigijo Smiltynės jachtų uosto krantinės Nr. 3 rekonstrukcijos techninį projektą. Pareiškėjas 20 739 Lt įtraukė į 2014 m. liepos mėnesio PVM atskaitą. Įstaiga 2012 m. teikė paraišką Lietuvos Respublikos ūkio ministerijai dėl 7 000 000 Lt, o 2013 m. – dėl 5 732 720 Lt Europos Sąjungos finansavimo skyrimo Smiltynės jachtų uosto infrastruktūros projekto M etapui, kuriuo planuota rekonstruoti Smiltynės jachtų uosto krantinę Nr. 3. Atlikus paraiškos vertinimą, prašoma lėšų suma pareiškėjui nebuvo skirta, finansavimo ir administravimo sutartis su juo nebuvo pasirašyta. Remiantis bylos duomenimis, VšĮ Klaipėdos jachtklubas 2016 m. lapkričio 21 d. sudarė susitarimą su UAB „DOMMO Nerija“, pagal kurį nutraukė 2009 m. gegužės 20 d. nuomos sutartį Nr. DN-09/9, kuria, įskaitant kitus statinius, buvo išnuomota ir krantinė Nr. 3. Teismas pažymėjo, kad Įstaiga jam nepateikė jokių objektyvių duomenų, patvirtinančių, jog ketina įgyvendinti krantinės Nr. 3 rekonstrukcijos techninį projektą ir atlikti krantinės Nr. 3 rekonstrukciją.

41. Pacitavęs Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 3 straipsnio 1 dalies, 58 straipsnio 1 dalies bei PVM direktyvos 168 straipsnio a punkto nuostatas, teismas pažymėjo, kad pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktiką, tam, jog PVM mokėtojas turėtų teisę į PVM atskaitą įtraukti įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo PVM, tarp tų prekių ar paslaugų pirkimo ir vieno ar kelių pardavimo sandorių, dėl kurių įgyjama teisė į PVM atskaitą, yra būtinas tiesioginis ir nedelsiant atsirandantis ryšys. Teisė atskaityti prekių ar paslaugų pirkimo PVM atsiranda su sąlyga, kad jų įsigijimo išlaidos sudaro apmokestinamųjų pardavimo sandorių, kurie suteikia teisę į atskaitą, kainą, tačiau teisė į PVM atskaitą gali būti suteikiama ir kai tokio tiesioginio ryšio tarp minėtų sandorių nėra, bet PVM mokėtojas atskaito sumas, kurios jam išrašytose sąskaitose faktūrose nurodytos kaip PVM už jam patiektas prekes arba suteiktas paslaugas tiek, kiek šias paslaugas PVM mokėtojas naudoja savo apmokestinamiems sandoriams. Tik tuo atveju, kai apmokestinamasis asmuo naudoja prekę apmokestinamiesiems sandoriams, jis gali atskaityti už šią prekę sumokėtą ar mokėtiną PVM. Atsižvelgęs į tai bei remdamasis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, teismas sprendė, kad PVM mokėtojui būtų pripažinta teisė į PVM atskaitą, yra būtinas tiesioginio ryšio egzistavimas tarp konkretaus pirkimo sandorio ir sandorių, suteikiančių teisę į atskaitą.

42. Teismas pažymėjo, kad bylos duomenys patvirtina, jog pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu įstatuose numatytos ekonominės veiklos nevykdė, o PVM apmokestinamas pajamas gavo už reklamos paslaugas bei perparduodamos elektros energijos dalį. Atsižvelgęs į šias aplinkybes ir gautų pajamų pobūdį, teismas padarė išvadą, kad tarp paslaugų pirkimo Projekto įgyvendinimui ir VšĮ Klaipėdos jachtklubo pardavimo sandorių nėra tiesioginio ir nedelsiant atsirandančio ryšio, o išlaidos, patirtos Projekto įgyvendinimo metu, nėra sudedamoji apmokestinamų pardavimo operacijų, suteikiančių teisę į PVM atskaitą, kainos dalis. Teismas akcentavo, kad Operatorius atlieka Įstaigos perduoto turto eksploatavimą ir jo priežiūrą, o investicijos, t. y. dušų, tualeto, skalbyklos, uosto budėtojo patalpos įrengimas, buvo atliktos į UAB „DOMMO Nerija“ nuosavybės teise priklausantį turtą, todėl tiek centrinis mokesčių administratorius, tiek Komisija padarė pagrįstą išvadą, jog VšĮ Klaipėdos jachtklubas ilgalaikį turtą Operatoriui perdavė valdyti be atlygio ir toks perdavimas nelaikomas PVM objektu – paslaugų teikimu už atlygį.

43. Teismas nurodė, kad remiantis bylos duomenimis, neginčytinai buvo nustatyta, jog pareiškėjas Projekto įgyvendinimo metu pasigaminto turto savo ekonominėje veikloje nenaudoja ir nepateikė įrodymų, kad jis bus naudojamas ateityje. Įstaiga Projekto įgyvendinimo metu sukurtą turtą Operatoriui perdavė naudotis be jokio atlygio, už simbolinį administravimo mokestį, kuris pagal savo pobūdį negali būti laikomas turinčiu tiesioginį ar nedelsiant atsirandantį ryšį tarp Projekto įgyvendinimui skirtų paslaugų pirkimo ir VšĮ Klaipėdos jachtklubo pardavimo sandorių, o išlaidos, patirtos Projekto įgyvendinimo metu, nėra sudedamoji apmokestinamų pardavimo operacijų, suteikiančių teisę į PVM atskaitą, kainos dalis.

44. Teismas nustatė, kad Įstaigos kapitalas – 17 377 Eur – yra sudarytas iš 12 dalininkų dalių po 1 448 Eur, iš kurių 6 dalis turi Klaipėdos miesto savivaldybė, o kitas 6 dalis – UAB „DOMMO Nerija“. Taigi, pareiškėjas, teikdamas paraišką Projektui įgyvendinti, atitiko Lietuvos Respublikos ūkio ministro 2008 m. rugsėjo 11 d. įsakymu Nr. 4-415 (2012 m. spalio 2 d. įsakymo Nr. 4-963 redakcija) patvirtinto VP3-1.3-UM-01-V priemonės „Ekologinio (pažintinio) turizmo, aktyvaus poilsio ir sveikatos gerinimo infrastruktūros kūrimas ir plėtra“ projektų finansavimo sąlygų aprašo 13 punkto reikalavimus.

45. Pacitavęs Aprašo 13 punkto ir Lietuvos Respublikos valstybės ir savivaldybių turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo įstatymo (2014 m. kovo 25 d. redakcija Nr. XII-802 redakcija) 15 straipsnio 8 dalies nuostatas, teismas pažymėjo, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubas pagal su Operatoriumi pasirašytą sutartį Operatoriui rekonstruotą turtą valdyti perdavė 10 metų, o ne 5 metų laikotarpiui, kaip nustatyta Sutarties specialiųjų sąlygų 10.18 punkte. Su tokiu laikotarpiu sutiko VšĮ Klaipėdos jachtklubo dalininkai, taip pat ir Klaipėdos miesto savivaldybė. Nors pareiškėjo tikslas yra tenkinti visuomenės viešuosius poreikius, tačiau su visuomenės poreikių tenkinimu susijusios veiklos jis tikrinamuoju laikotarpiu nevykdė. Įstaiga nepateikė įrodymų, patvirtinančių, kad ji vykdo ar ketina tokią veiklą vykdyti. Byloje esantys įrodymai patvirtina, kad Projekto metu pasigamintas turtas Operatoriui buvo perduotas valdyti neatlygintinai ir jis naudojamas trečiųjų asmenų ekonominėje veikloje pajamoms uždirbti.

46. Teismas pažymėjo, kad Klaipėdos miesto savivaldybė ir UAB „Smiltynės jachtų uosto operatorius“ 2019 m. liepos 8 d. pasirašė VšĮ Klaipėdos jachtklubo dalininko teisių pirkimo–pardavimo sutartį, kuria Klaipėdos miesto savivaldybė VšĮ Klaipėdos jachtklubas dalininko teises pardavė UAB „Smiltynės jachtų uosto operatorius“. Įstaigos dalininkai, t. y. UAB „DOMMO Nerija“ ir UAB „Smiltynės jachtų uosto operatorius“, 2019 m. rugsėjo 2 d. sprendimu VšĮ Klaipėdos jachtklubo vadovui pavedė iki 2019 m. rugsėjo 10 d. VšĮ Lietuvos verslo paramos agentūrai pateikti prašymą leisti iki 2019 m. rugsėjo 30 d. priimti sprendimą dėl pritarimo reorganizavimo sąlygoms parengti, kuriomis remiantis, būtų vykdomas VšĮ Klaipėdos jachtklubo reorganizavimas, ją prijungiant prie Operatoriaus (pertvarkyto iš uždarosios akcinės bendrovės į viešąją įstaigą), kuris šiuo metu savo veikloje naudoja įgyvendinant Projektą sukurtą turtą; iki 2019 m. spalio 31 d. paskelbti parengtas reorganizavimo sąlygas; iki 2020 m. sausio 31 d. užbaigti reorganizavimą. Teismas sprendė, kad visos aplinkybės patvirtina, jog Įstaiga ekonominės apmokestinamosios veiklos nevykdo ir neplanuoja vykdyti. Teismas pažymėjo, kad VšĮ Klaipėdos jachtklubo dalininkų pasikeitimas pareiškėjui nesuteikia teisės į PVM atskaitą, o ketinimas reorganizuoti VšĮ Klaipėdos jachtklubo ir reorganizavimo sąlygos tik patvirtina, kad Projekto įgyvendinimo metu sukurtu turtu naudojasi ir naudotis ateityje siekia ne pareiškėjas, o tretieji asmenys. Teismas pažymėjo, kad Sutarties specialiosios ir bendrosios sąlygos, t. y. kad Projekto įgyvendinimo metu sukurtu turtu negalės naudotis ir vykdyti PVM apmokestinamosios veiklos, Įstaigai buvo žinomos.

47. Atsižvelgęs į išdėstytas aplinkybes, teismas padarė išvadą, kad pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 58 straipsnio 1 dalies nuostatą, paslaugų, susijusių su Projekto įgyvendinimo metu pasigamintu turtu ir numatomu pasigaminti ateityje, pirkimo PVM atskaita nėra galima, todėl mokesčių administratorius pagrįstai už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. pareiškėjui papildomai priskaičiavo 2 945 227 Lt (852 996,69 Eur) PVM.

48. Teismas akcentavo, kad atsižvelgiant į tai, jog buvo konstatuotas įstatymo pažeidimas, vadovaujantis Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 123 straipsnio 1 dalimi bei Mokesčių administravimo įstatymo 96 straipsnio 1 dalies 2 punktu, vietos mokesčių administratorius VšĮ Klaipėdos jachtklubui apskaičiavo PVM delspinigius.

49. Pacitavęs Mokesčių administravimo įstatymo 96 straipsnio 1 dalies 2 punkto ir 97 straipsnio 2 dalies nuostatas, teismas pažymėjo, kad apskaičiuojant PVM delspinigius, buvo atsižvelgta į tai, jog už 2011 m. sausio–balandžio mėnesių laikotarpį pareiškėjas deklaravo grąžintiną 948 818 Lt PVM ir Mokesčių apskaitos informacinės sistemos (toliau – MAIS) duomenimis, 2011 m. birželio 1 d. buvo apskaityta tokio pat dydžio permoka, todėl už laikotarpį nuo 2011 m. vasario 26 d. iki 2011 m. gegužės 31 d. PVM delspinigių dėl nepagrįstai į atskaitą už 2011 m. sausio–balandžio mėnesius įtraukto 948 405 Lt pirkimo PVM neapskaičiavo, tačiau, pagal MAIS duomenis, nuo patikrinimo metu papildomai priskaičiuoto 852 996,69 Eur PVM už laikotarpį nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2017 m. lapkričio 30 d. buvo apskaičiuota 512 098,44 Eur PVM delspinigių. Atsižvelgus į tai, kad apskaičiuotų delspinigių suma sudarė 60 procentų papildomai priskaičiuotos 852 996,69 Eur PVM sumos, vadovaudamasis Mokesčių administravimo įstatymo 100 straipsniu ir 8 straipsnyje įtvirtintais teisingumo, protingumo ir proporcingumo principais, vietos mokesčių administratorius Įstaigą atleido nuo 40 procentų, t. y. 204 839,37 Eur, apskaičiuotų PVM delspinigių. VšĮ Klaipėdos jachtklubui buvo priskaičiuota 307 259,07 Eur (512098,44 Eur – 204839,37 Eur) PVM delspinigių.

50. Pacitavęs Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 123 straipsnio 2 ir 4 dalių nuostatas, teismas akcentavo, kad Klaipėdos apskrities VMI 2017 m. sausio 13 d. patikrinimo akte Nr. FR0680-21 yra pažymėta, jog Įstaigos vadovas geranoriškai bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi. Teismas sprendė, kad atsižvelgęs į šią aplinkybę, vietos mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjui paskyrė 10 procentų papildomai priskaičiuoto mokesčio dydžio, t. y. 85 299 Eur, baudą. Teismas atkreipė dėmesį, kad Įstaiga paskirtos baudos ir jai priskaičiuotų delspinigių dydžio neginčijo, jų teisingumu ir pagrįstumu teismas taip pat neabejojo.

51. Teismas sprendė, kad nėra jokio pagrindo VšĮ Klaipėdos jachtklubo skunde nurodytais ar kitais motyvais naikinti ginčijamus sprendimus. Atsižvelgus į tai, kad mokesčių administratorius tinkamai atliko mokestinį patikrinimą ir pareiškėjui pagrįstai priskaičiavo papildomai mokėtinus mokesčius bei su jais susijusias sumas, taip pat nėra pagrindo mokesčių administratorių įpareigoti atlikti pakartotinį VšĮ Klaipėdos jachtklubo patikrinimą ir iš naujo įvertinti jos veiklą.

III.

52. Pareiškėjas VšĮ Klaipėdos jachtklubas apeliaciniame skunde prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. spalio 10 d. sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo VšĮ Klaipėdos jachtklubo pirmosios instancijos teismui pateiktą skundą tenkinti.

53. Savo poziciją pareiškėjas iš esmės grindžia tais pačiais argumentais, kurie buvo nurodyti jo pirmosios instancijos teismui pateiktame skunde. VšĮ Klaipėdos jachtklubo nuomone, teismas nepagrįstai konstatavo, jog ji Projekto įgyvendinimo metu pagaminto turto savo ekonominėje veikloje nenaudoja ir nepateikė įrodymų, kad jis bus naudojamas ateityje. Nurodo, kad Smiltynės jachtų uostas iki 2010 m. buvo visiškai apleistas ir nelankomas, netgi nustojęs veikti. Akcentuoja, kad Projekto įgyvendinimo laikotarpiu (iki 2015 m. balandžio mėnesio, tuo metu kai buvo statomas / kuriamas turtas) Įstaiga įstatuose numatytos veiklos negalėjo vykdyti, kadangi būtent tai veiklai būtinos priemonės (turtas) tuo metu buvo kuriamas (statomas). Vykdydamas Operavimo sutartį, Operatorius įsipareigojo į turtą investuoti 177 000 Eur sumą, 2019 m. lapkričio 1 d. Operatorius buvo investavęs apie 79 000 Eur. Nurodo, kad šios sumos dalis buvo investuota į išsinuomotą turtą, kuris yra būtinas veiklos užtikrinimui eksploatuojant turtą – vien tik vykdant Projektą sukurto turto, kaip tokio, eksploatavimas nėra galimas, jis gali būti naudojamas ekonominėje veikloje tik kaip vientisas kompleksas, kurį Operatorius Operavimo sutartimi ir yra įpareigotas sukurti bei išvystyti. Įstaigos nuomone, nurodyti faktai paneigia teismo padarytą išvadą, jog teiginys, kad Operatorius atliko dalį investicijų į Projekto vykdymo metu sukurtą ilgalaikį turtą, yra visiškai nepagrįstas. Pažymi, kad be paminėtų investicijų į turtą, Operatorius Operavimo sutartimi prisiėmė ir kitų įsipareigojimų. Pabrėžia, kad visos investicijos, kurias atliko (atliks) Operatorius, pasibaigus Operavimo sutarčiai, Įstaigai bus perduotos be jokio atlyginimo.

54. Pareiškėjas atkreipia dėmesį, kad Europos Sąjungos Teisingumo Teismo, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika ir Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 2 straipsnio 8 dalies nuostatos ekonominės veiklos vystymą sieja su objektyviais duomenimis ir įrodymais pagrįstu siekiu gauti bet kokių pajamų, o ne su apmokestinamųjų pajamų gavimu, o tuo labiau – jų dydžiu. VšĮ Klaipėdos jachtklubas teigia, kad aplinkybė, jog ji apribojimo laikotarpiu ekonominei veiklai vykdyti negali naudoti Projekto įgyvendinimo metu sukurtų rezultatų, nereiškia Įstaigos ekonominės veiklos, kaip tokios, nevykdymo. Pareiškėjo nuomone, Operavimo sutarties sudarymo ir jos tinkamo vykdymo faktas patvirtina, jog jis yra suinteresuotas įgyvendinant Projektą sukurto turto tinkama priežiūra, vystymu, o taip pat pajamų iš šio turto uždirbimu pasibaigus apribojimo laikotarpiui. Akcentuoja, kad pagrindinis Operavimo sutarties tikslas yra apribojimo laikotarpiu Operatoriaus lėšomis ne tik palaikyti esamą turto būklę, tačiau ir jį pagerinti, išvystyti veiklą, garantuojančią Įstaigai PVM apmokestinamas pajamas, taip pat VšĮ Klaipėdos jachtklubo veiklos tęstinumą bei plėtrą.

55. Įstaigos nuomone, yra akivaizdu, kad teismas, vertindamas Operavimo sutarties sąlygas, netinkamai ir nevisiškai įvertino visas faktines su tuo susijusias aplinkybes ir dėl to padarė nepagrįstas išvadas.

56. VšĮ Klaipėdos jachtklubas pažymi, kad jos dalininkai – UAB „DOMMO Nerija“ ir UAB „Smiltynės jachtų uosto operatorius“ – 2019 m. rugsėjo 2 d. sprendimu VšĮ Klaipėdos jachtklubo vadovui pavedė iki 2019 m. rugsėjo 10 d. VšĮ Lietuvos verslo paramos agentūrai pateikti prašymą leisti iki 2019 m. rugsėjo 30 d. priimti sprendimą dėl pritarimo reorganizavimo sąlygoms parengti, pagal kurias būtų vykdomas VšĮ Klaipėdos jachtklubo reorganizavimas, prijungiant ją prie Operatoriaus (pertvarkyto iš uždarosios akcinės bendrovės į viešąją įstaigą), kuris šiuo metu savo veikloje naudoja įgyvendinant Projektą sukurtą turtą; iki 2019 m. spalio 31 d. paskelbti parengtas reorganizavimo sąlygas; iki 2020 m. sausio 31 d. užbaigti reorganizavimą. Įstaiga iki šio skundo pateikimo dienos nėra gavusi VšĮ Lietuvos verslo paramos agentūros atsakymo į pateiktą prašymą. Atsižvelgiant į tai, kad Įstaiga be rašytinio minėtos agentūros sutikimo negali būti reorganizuojama (dalyvauti reorganizavime), šios procedūros nėra pradėtos. Pareiškėjas pažymi, kad 2019 m. gruodžio mėnesį pasibaigus Sutartyje numatytam penkerių metų apribojimų laikotarpiui, sprendimus dėl reorganizavimo Įstaigos dalininkai galės priimti ir įgyvendinti be išankstinio VšĮ Lietuvos verslo paramos agentūros sutikimo, tą jie ir numato įvykdyti, siekdami užtikrinti tinkamą turto eksploatavimą bei ekonominės veiklos, kurioje jis naudojamas ir šiuo metu, tęstinumą (reorganizavimo metu užtikrinamas visų reorganizuojamo asmens turto, įsipareigojimų, teisių bei pareigų perimamumas ir tęstinumas). VšĮ Klaipėdos jachtklubo nuomone, teismas nepagrįstai ir šiuos ketinimus vertino visiškai priešingai.

Atsiliepimas

57. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą, o Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. spalio 10 d. sprendimą palikti nepakeistą.

58. Atsakovas savo poziciją iš esmės grindžia tais pačiais argumentai, kurie buvo nurodyti institucijos atsiliepime į VšĮ Klaipėdos jachtklubo pirmosios instancijos teismui pateiktą skundą.

59. VMI nuomone, teismo sprendimas yra pagrįstas bei teisėtas ir buvo priimtas išsamiai bei objektyviai išnagrinėjus visas su byla susijusias aplinkybes; teismas įvertino visus byloje pateiktus įrodymus ir teisingai taikė teisės normas.

60. Atsakovas akcentuoja, kad nagrinėjama bylos mokestinė situacija nėra tapati Europos Sąjungos Teisingumo Teismo byloje Nr. C-182/17 esančiai situacijai nei pagal faktines aplinkybes (minimoje byloje mokamos fiksuotos sumos už atliktus konkrečius darbus), nei pagal mokamų sumų atitiktį Europos Sąjungos Teisingumo apibrėžtiems kriterijams. Taip pat nebuvo nustatyta analogiškų aplinkybių ir kitose Įstaigos nurodytuose Europos Sąjungos Teisingumo Teismo sprendimuose.

61. Atsakovas sutinka su teismo padaryta išvada, kad nustatytos aplinkybės patvirtina, jog VšĮ Klaipėdos jachtklubas ekonominės apmokestinamosios veiklos nevykdo ir neplanuoja vykdyti. Teigia, kad Įstaigos dalininkų pasikeitimas jai nesuteikia teisės į PVM atskaitą, o ketinimas reorganizuoti VšĮ Klaipėdos jachtklubą ir reorganizavimo sąlygos tik patvirtina, kad Projekto įgyvendinimo metu sukurtu turtu naudojasi ir naudotis ateityje siekia ne pareiškėjas, o tretieji asmenys. VMI nuomone, Įstaiga objektyviai nepagrindė ketinimo vykdyti PVM apmokestinamą veiklą ateityje, todėl teisė į PVM atskaitą dėl įsigyto turto ir projektavimo paslaugų neatsirado.

Šalies argumentai

62. 2020 m. lapkričio 18 d. prašyme VšĮ Klaipėdos jachtklubas prašo priimti naujai teikiamus įrodymus ir juos vertinti nagrinėjant bylą. Įstaiga paaiškina, kad po apeliacinio skundo pateikimo Įstaigos ir VšĮ „Smiltynės jachtų uosto operatorius“ dalininkų sprendimu buvo atlikti šie veiksmai: 1) 2020 m. vasario 14 d. buvo parengtos VšĮ Klaipėdos jachtklubo ir VšĮ „Smiltynės jachtų uosto operatorius“ reorganizavimo sąlygos, kuriomis remiantis, prie veiklą tęsiančios Įstaigos buvo prijungtas be likvidavimo procedūros pasibaigęs Operatorius, atitinkamai Įstaigai perėmus visą Operatoriaus turtą, įsipareigojimus bei teises (įskaitant visas pajamas, gautas iš turto naudojimo ekonominėje veikloje); 2) 2020 m. balandžio 6 d. VšĮ Klaipėdos jachtklubo ir VšĮ „Smiltynės jachtų uosto operatorius“ dalininkų sprendimais minėtos reorganizavimo sąlygos buvo patvirtintos; 3) 2020 m. balandžio 21 d. buvo įregistruoti po reorganizavimo veiklą tęsiančio VšĮ Klaipėdos jachtklubo įstatai; 4) 2020 m. balandžio 21 d. iš Juridinių asmenų registro buvo išregistruotas reorganizuotas VšĮ „Smiltynės jachtų uosto operatorius“.

63. VšĮ Klaipėdos jachtklubas pažymi, kad prie jos prijungus Operatorių, Įstaiga visa apimtimi toliau disponuoja turtu, taip pat ir Operatoriaus padarytais pagerinimais bei investicijomis į turtą ir pajamomis, gautomis iš turto naudojimo ekonominėje veikloje. Pareiškėjas akcentuoja, kad ginčijami sprendimai yra grindžiami išvada, jog VšĮ Klaipėdos jachtklubas Projekto įgyvendinimo metu pagaminto turto savo ekonominėje veikloje nenaudoja ir nepateikė įrodymų, kad jis bus naudojamas ateityje. Įstaiga nurodo, kad 2020 m. balandžio 21 d. užbaigtas VšĮ Klaipėdos jachtklubo ir Operatoriaus reorganizavimas (faktas, įvykęs po apeliacinio skundo pateikimo Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui) iš esmės paneigia tiek mokesčių administratoriaus, tiek Komisijos, tiek teismo motyvus, kuriais grindžiami ginčijami sprendimai, kadangi VšĮ Klaipėdos jachtklubas nuo 2020 m. balandžio 21 d. turtą tiesiogiai naudoja ekonominėje veikloje, be to, Įstaiga perėmė visą reorganizuoto Operatoriaus turtą, teises ir pareigas, taip pat ir pajamas, gautas veikloje naudojant turtą, kurios tik už 2020 m. sausio–rugsėjo mėnesius sudarė 57 883,58 Eur.

64. VšĮ Klaipėdos jachtklubas papildomai paaiškina, kad byloje yra kilęs ginčas dėl turto pasigaminimo PVM atskaitos teisės ir esminis klausimas yra tai, ar šį turtą Įstaiga įgijo ketindama ateityje jį naudoti ekonominei veiklai. Pareiškėjo nuomone, jo nurodytos aplinkybės, dėl kurių nėra ginčo, objektyviai patvirtina ne tik turto tinkamumą ir Įstaigos pirminius ketinimus jį naudoti ekonominei veiklai, bet ir šio naudojimo ekonominį potencialą (tikėtiną atsiperkamumą). Jos taip pat paneigia atsakovo ir bylą nagrinėjusių institucijų prielaidas dėl to, kad Operatoriui 10 metų laikotarpiui perdavusi turtą, VšĮ Klaipėdos jachtklubas nebegalės jo atgauti ir pradėti jį naudoti (valdyti). Kita vertus, ginčas yra kilęs ir vyksta tik dėl pirminės turto įsigijimo (pasigaminimo) PVM atskaitos, o ne dėl to, kokia apimtimi faktiškai naudotas turtas PVM apmokestinamoje / neapmokestinamoje / (ne)ekonominėje veikloje 10 metų pirminės PVM atskaitos tikslinimo laikotarpiu, o tai reiškia, kad net teismui pripažinus Įstaigos teisę į pirminę turto įsigijimo PVM atskaitą, mokesčių administratoriui nėra kliūčių tikrinti šį 10 metų naudojimo laikotarpį ir vertinti, ar reikėjo atitinkamiems metams tenkančią 1/10 pirminės PVM atskaitytos sumos tikslinti dėl pasikeitusio turto naudojimo. Pareiškėjas akcentuoja, kad šį fundamentalų skirtumą tarp teisės į pirminę PVM atskaitą ir pareigos ją tikslinti, pasikeitus ilgalaikio turto naudojimo aplinkybėms, nuolat pabrėžia ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismas. Įstaiga atkreipia dėmesį, kad Europos Sąjungos Teisingumo Teismo nagrinėtoje byloje C-126/14 Lietuvos Respublika akcentavo argumentą, jog pirminės PVM atskaitos teisei pripažinti yra būtina, kad ilgalaikis turtas turi būti pradėtas naudoti ekonominėje veikloje bent per atitinkamo turto PVM atskaitos tikslinimo laikotarpį (5 metai), tačiau šiuos argumentus kaip nereikšmingus atmetė ir Generalinė advokatė, ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismas.

65. VšĮ Klaipėdos jachtklubas teigia, kad yra akivaizdu, jog investuodama į turto pasigaminimą, Įstaiga veikė kaip apmokestinamasis asmuo, kurio ekonominei veiklai (pajamų uždirbimui) ir buvo skirta ši investicija. Net ir nevertinant PVM atskaitos tikslinimo laikotarpio, kaip teisiškai reikšmingo, atkreiptinas dėmesys, kad šiuo metu nagrinėjamame ginče dėl pareiškėjo PVM atskaitos teisės toks terminas yra 10 metų ir jam įpusėjus, turtas yra tiesiogiai valdomas bei naudojamas Įstaigos PVM apmokestinamosioms pajamoms uždirbti. Pareiškėjo nuomone, jeigu faktinis ekonominės veiklos vykdymas, naudojant turtą, nepagrindžia Įstaigos pirminių ketinimų vykdyti šią veiklą, tada tokių ketinimų apskritai neįmanoma pagrįsti, o atsakovo reikalavimas pagrįsti šiuos ketinimus prieštarauja teisės principui impossibilium nulla obligatio est (niekas neįpareigojamas daryti to, kas neįmanoma).

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

IV.

66. Byloje nagrinėjamas mokestinis ginčas kilo dėl Klaipėdos AVMI sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kuriuo šis vietos mokesčių administratorius atsisakė pripažinti pareiškėjo teisę į pirkimo PVM atskaitą, už (1) rekonstruojant Klaipėdos jachtklubo krantines (toliau – ir krantinės) Nr. 1 ir 2 pasigamintą ilgalaikį turtą, bei (2) įsigytas paslaugas rengiant krantinės Nr. 3 rekonstrukcijos techninį projektą, ir papildomai apskaičiavo bei nurodė sumokėti 852 996,69 Eur PVM ir 307 259,07 Eur šio mokesčio delspinigių bei skyrė 85 299 Eur (10 proc.) dydžio PVM baudą.

67. Tokį sprendimą vietos mokesčių administratorius priėmė iš esmės konstatavęs, jog pareiškėjas krantinių Nr. 1 ir 2 rekonstrukcijos metu sukurtą ilgalaikį turtą perdavė trečiajam asmeniui naudotis be atlygio, o ekonominės veiklos, suteikiančios teisę į PVM atskaitą, nevykdė ir pagal patikrinimo metu nustatytas aplinkybes neketina vykdyti.

V.

68. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVM įstatymas) 58 straipsnio 1 dalies a punktas (2002 m. kovo 5 d. įstatymo Nr. IX-751 redakcija) nustato, kad „PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą pirkimo ir (arba) importo PVM už įsigytas ir (arba) importuotas prekes ir (arba) paslaugas, jeigu šios prekės ir (arba) paslaugos skirtos naudoti tokiai šio PVM mokėtojo veiklai: <...> PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (arba) paslaugų teikimui“.

69. PVM įstatymo nuostatomis nacionalinėje teisėje, be kita ko, yra įgyvendinama 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyva 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – ir PVM direktyva; PVM įstatymo 2 priedo 7 d. (2007 m. lapkričio 13 d. įstatymo Nr. X-1322 redakcija). Todėl aiškinant ir taikant nacionalines nuostatas, be kita ko, siekiant užtikrinti Europos Sąjungos teisės viršenybę, privalu atsižvelgti į šią direktyvą bei jos (direktyvos) nuostatas aiškinančią Teisingumo Teismo jurisprudenciją.

70. Dėl pareiškėjo teisės į pirminę PVM atskaitą primintina, kad Teisingumo Teismas jau ne kartą yra išaiškinęs, jog tam, kad suinteresuotasis asmuo galėtų įgyti teisę į atskaitą, reikia, pirma, kad jis būtų „apmokestinamasis asmuo“, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvą, ir, antra, kad nagrinėjamos prekės ir paslaugos būtų naudojamos apmokestinamiesiems sandoriams (pvz., žr. Teisingumo Teismo 2018 m. vasario 28 d. sprendimo byloje Imofloresmira – Investimentos Imobiliários, C‑672/16, EU:C:2018:134 (toliau – ir Sprendimas Imofloresmira – Investimentos Imobiliários), 33 p. ir jame nurodytą šio teismo jurisprudenciją).

71. Kalbant apie šias sąlygas primintina, kad pagal PVM direktyvos 167 straipsnį teisė į atskaitą atsiranda, kai atsiranda prievolė apskaičiuoti atskaitytiną mokestį. Todėl tik asmens statusas tuo momentu gali lemti teisės į atskaitą buvimą (šiuo klausimu žr. Sprendimo Imofloresmira – Investimentos Imobiliários 35 p. ir jame nurodytą Teisingumo Teismo praktiką).

72. Byloje susiklosčiusių faktinių aplinkybių kontekste paminėtina ir tai, kad pagal verslo apmokestinimo PVM neutralumo principą pirmosios išlaidos investicijoms, patirtos ekonominės veiklos tikslais, turi būti laikomos ekonomine veikla ir šis principas būtų pažeidžiamas, jei būtų laikoma, jog ši veikla pradedama tik tada, kai atsiranda apmokestinamųjų pajamų. Bet koks kitoks aiškinimas reikštų, kad vykdydamas ekonominę veiklą ūkio subjektas patirtų PVM naštą nesuteikiant jam galimybės jo atskaityti ir būtų savavališkai diferencijuojamos investicijų išlaidos, patirtos verslo poreikiams, pagal jų susidarymo laiką, t. y. jos patirtos prieš vykdant veiklą ar ją vykdant (žr. Teisingumo Teismo 2018 m. spalio 17 d. sprendimo byloje Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834 (toliau – ir Sprendimas Ryanair), 24 p. ir jame nurodytą šio teismo jurisprudenciją). Pakanka, kad apmokestinamasis asmuo iš tikrųjų būtų ketinęs naudoti aptariamas prekes ir (arba) paslaugas ekonominei veiklai, dėl kurios pasinaudojo teise į atskaitą, vykdyti (žr. Teisingumo Teismo 2020 m. lapkričio 12 d. sprendimo byloje ITH Comercial Timişoara, C-734/19, EU:C:2020:919 (toliau – ir Sprendimas ITH Comercial Timişoara) 37 p. ir jame nurodytą šio teismo jurisprudenciją).

73. Nagrinėjamu atveju vietos mokesčių administratorius neigia pareiškėjo teisę į pirminę PVM atskaitą, t. y. iš esmės kvestionuoja pirminį pareiškėjo ketinimą pasigamintą ilgalaikį turtą ir įsigytas paslaugas (techninio rekonstrukcijos projekto parengimą) naudoti savo apmokestinamoje ekonominėje veikloje. Kitaip tariant, šioje byloje mokesčių administratorius nekelia klausimo dėl pareiškėjo pareigos tikslinti PVM atskaitą PVM įstatymo 66 straipsnio 2 dalyje ir 67 straipsnio 5 dalyje (2005 m. birželio 21 d. įstatymo Nr. X-261 redakcija) bei PVM direktyvos 185 straipsnyje numatytais atvejais (pagrindais), bet neigia sąlygų į pirminę atskaitą buvimą, kai pirkimo PVM tapo atskaitytinas (žr. šios Nutarties 71 p.).

74. Mokesčių administratorius, žinoma, gali reikalauti, kad apmokestinamasis asmuo įrodytų, jog jo ketinimą patvirtina objektyvi informacija, o sukčiavimo ar piktnaudžiavimo atvejais, kai apmokestinamasis asmuo apsimetė ketinantis pradėti konkrečią ekonominę veiklą, tačiau iš tikrųjų siekė kaip asmeninį įsigyti turtą, dėl kurio gali būti pasinaudota atskaita, mokesčių administratorius atgaline data gali reikalauti grąžinti atskaitytas sumas, nes ši atskaita buvo suteikta remiantis klaidingais pareiškimais (Sprendimo ITH Comercial Timişoara 38 p.).

75. Remiantis jau suformuota Teisingumo Teismo jurisprudencija, klausimas, ar apmokestinamasis asmuo veikia kaip toks tuo momentu, kai turtas jam patiekiamas, t. y. dėl ekonominės veiklos poreikių, yra fakto klausimas, kurį turi išnagrinėti nacionalinis teismas, atsižvelgęs į visus bylos duomenis, įskaitant numatytų prekių pobūdį ir laikotarpį nuo prekių įsigijimo iki jų panaudojimo apmokestinamojo asmens ekonominės veiklos tikslais (žr. Teisingumo Teismo 2018 m. liepos 25 d. sprendimo byloje Gmina Ryjewo, C-140/17, EU:C:2018:595 (toliau – ir Sprendimas Gmina Ryjewo), 38 p. ir jame nurodytą šio teismo jurisprudenciją).

76. Taigi, nagrinėjamu atveju ginčas iš esmės kyla dėl to, ar mokestinio patikrinimo metu surinkti ir pareiškėjo pateikti objektyvūs įrodymai patvirtina, jog su ginčo ilgalaikio turto pasigaminimu ir projektavimo paslaugų įsigijimu susijusio pirkimo PVM atskaitos momentu pareiškėjas ketino šį turtą ir paslaugas naudoti savo apmokestinamoje veikloje.

Dėl krantinių Nr. 1 ir 2 rekonstravimo

77. Kiek tai yra susiję su pareiškėjo veikla rekonstruojant krantines Nr. 1 ir 2, nagrinėjamoje byloje nustatytos šios reikšmingos faktinės aplinkybės, dėl kurių ginčo tarp proceso šalių nėra ir (ar) kurias objektyviai patvirtina bylos medžiaga:

77.1. UAB „DOMMO Nerija“, kuri yra Įstaigos dalininkė, pagal 2009 m. gegužės 20 d. nuomos sutartį neterminuotam laikotarpiui pareiškėjui suteikė nuomos teise valdyti ir naudoti susisiekimo komunikacijas – Klaipėdos jachtklubo krantines Nr. 1–3 bei su šiuo turtu susijusius inžinerinius tinklus bei statinius, esančius 4,3776 ha dydžio sklype Klaipėdoje, mokant 200 Lt (apie 58 Eur) mėnesinį nuomos mokestį bei PVM nuo šios sumos.

77.2. 2010 m. balandžio 19 d. pareiškėjas su Ūkio ministerija ir VšĮ „Lietuvos verslo ir paramos agentūra“ pasirašė Finansavimo ir administravimo sutartį Nr. S-VP3-1.3-ŪM-01-V-01-016 (toliau – ir Sutartis) dėl Smiltynės jachtų uosto infrastruktūros rekonstrukcijos projekto (toliau – ir Projektas) finansavimo pagal 2007–2013 m. Sanglaudos skatinimo veiksmų programą. Bendra paramos suma – 14 669 905 Lt (4 248 698 Eur), neįskaitant PVM.

77.3. 2014 m. kovo 14 d. statybos buvo pripažintos baigtomis. Turto dalių nustatymo aktas, kurį 2014 m. kovo 20 d. pasirašė pareiškėjas ir UAB „DOMMO Nerija“ atstovai, patvirtina, jog krantinės Nr. 1 ir 2 bendrosios dalinės nuosavybės teise priklauso šiems dviem ūkio subjektams. Pareiškėjui nuosavybės teise priklauso buitinių nuotekų tinklai, spaudiminės kanalizacijos tinklai, lietaus nuotekų tinklai, vandentiekio tinklai, krantinių aikštelė, kiemo aikštelė. Šio akto 5 punkte nurodyta, kad UAB „DOMMO Nerija“ pareiškėjui perleidžia teisę ne trumpiau kaip 5 metus, skaičiuojant nuo Projekto įgyvendinimo pabaigos, valdyti ir naudoti UAB „DOMMO Nerija“ priklausančių krantinių Nr. 1 ir Nr. 2 dalis.

77.4. Pareiškėjas laikotarpiu nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. į PVM atskaitą įtraukė prekių ir paslaugų, susijusių su Projekto įgyvendinimu, pirkimo PVM. 2014 m. pareiškėjas pagal PVM įstatymo 6 straipsnio nuostatas apskaičiavo 2 897 291 Lt ginčo ilgalaikio turto pasigaminimo pardavimo PVM bei šią sumą įtraukė į PVM atskaitą. Paminėtina, kad pagal PVM įstatymo 6 straipsnio 1 dalį (2002 m. kovo 5 d. įstatymo Nr. IX-751 redakcija) „prekių tiekimu už atlygį šiame įstatyme laikomas ir ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimas <...>.“

77.5. Pagal Sutarties sąlygas, projekto vykdytojas, t. y. pareiškėjas, Projekto įgyvendinimo metu ir 5 metus po jo pabaigos ekonominei veiklai vykdyti negali naudoti Projekto įgyvendinimo metu sukurtų rezultatų. Pagal aptariamas sutarties nuostatas, pareiškėjas privalėjo užtikrinti, kad Projekto įgyvendinimo metu sukurtai infrastruktūrai valdyti privatus investuotojas ar operatorius, galintis vykdyti ūkinę komercinę veiklą finansavimo lėšomis sukurtoje infrastruktūroje, būtų atrinktas viešai ir skaidriai, vadovaujantis Lietuvos Respublikos teisės aktais, reguliuojančiais viešojo ir privataus sektorių bendradarbiavimą, siekiant, kad Projektui nebūtų suteikta valstybės pagalba.

77.6. Projektas buvo baigtas įgyvendinti 2014 m. gruodžio 12 d. Vykdydamas Sutarties sąlygas, pareiškėjas su konkurso būdu atrinktu Operatoriumi 2015 m. balandžio 14 d. pasirašė sutartį dėl Smiltynės jachtų uosto infrastruktūros operavimo ir perdavė Operatoriui valdyti nekilnojamąjį turtą (krantines Nr. 1 ir 2, kiemo ir krantinių aikšteles, susijusius inžinerinius tinklus bei įrangą, pontonų sistemas, švartavimo bujas ir stulpelius ir kitą turtą).

77.7. Operavimo sutartyje numatyta, kad Operatorius pareiškėjui mokės fiksuotą administravimo mokestį, kurio dydis yra lygus vienam vidutiniam mėnesio bruto darbo užmokesčiui plius PVM, bei atlygins sumokėtus mokesčius, susijusius su perduotu turtu. Šios sutarties 13.3 punkte nurodyta, kad fiksuotas administravimo mokestis yra skirtas pareiškėjo administracinėms išlaidoms padengti. Ši sutartis galioja 10 metų (iki 2025 m. balandžio 15 d.).

77.8. Pareiškėjas 2015 m. birželio 1 d. priėmimo–perdavimo aktu prie 2015 m. balandžio 14 d. sutarties Operatoriui perdavė valdyti minėtą turtą.

78. Apmokestinamasis asmuo gali atskaityti už įsigytą turtą mokėtiną ar sumokėtą PVM, jeigu jis tą turtą naudoja apmokestinamiesiems sandoriams (be kita ko, žr. Teisingumo Teismo 2015 m. spalio 22 d. sprendimo byloje Sveda, C‑126/14, EU:C:2015:712, 18 p. ir nurodytą šio teismo jurisprudenciją). Nagrinėjamu atveju būtina patikrinti, ar pareiškėjas pasigamino ginčo ilgalaikį turtą, ketindamas, kaip tai turėtų patvirtinti objektyvūs duomenys, vykdyti ekonominę veiklą, ir todėl jis veikė kaip apmokestinamasis asmuo, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalį:

„Apmokestinamasis asmuo“ – asmuo, kuris savarankiškai bet kurioje vietoje vykdo ekonominę veiklą, neatsižvelgiant į tos veiklos tikslą ar rezultatą.

„Ekonominė veikla“ – gamintojų, prekybininkų ar paslaugas teikiančių asmenų veikla <...>. Visų pirma ekonomine veikla laikomas materialiojo ar nematerialiojo turto naudojimas siekiant gauti nuolatinių pajamų.“

79. Teisingumo Teismas ne kartą yra pažymėjęs, kad „naudojimo“, kaip jis suprantamas pagal PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalies antrą pastraipą, samprata, atsižvelgiant į PVM bendros sistemos neutralumo reikalavimus, apima visus sandorius, nepriklausomai nuo jų teisinės formos, kuriais siekiama iš aptariamo turto gauti nuolatinių pajamų (žr. Teisingumo teismo 2016 m. birželio 2 d. sprendimo byloje Lajvér, C-263/15, EU:C:2016:392 (toliau – ir Sprendimas Lajvér), 24 p. ir jame nurodytą šio teismo jurisprudenciją). Nagrinėjamu atveju ginčas iš esmės ir kyla dėl to, ar pareiškėjas, pasigamindamas (įsigydamas) ginčo ilgalaikį turtą, ketino jį naudoti su tikslu gauti apmokestinamų pajamų.

80. Šiuo klausimu ir bylos faktinių aplinkybių kontekste pažymėtina, kad, kaip nurodė Teisingumo Teismas Sprendimo Gmina Ryjewo 53 punkte, kai įsigydamas ilgalaikį nekilnojamąjį turtą, kuris pagal pobūdį gali būti naudojamas tiek apmokestinamojoje, tiek neapmokestinamojoje veikloje, asmuo, jau turintis apmokestinamojo asmens statusą, aiškiai neišreiškė ketinimo priskirti šį turtą prie apmokestinamosios veiklos, bet ir neatmetė galimybės, kad šis turtas bus naudojamas tokiu tikslu, pradinis šio turto naudojimas neapmokestinamojoje veikloje nekliudo (užbaigus visų faktinių aplinkybių nagrinėjimą, kurį turi atlikti nacionalinis teismas) daryti išvadą, kad jis atitiko PVM direktyvos 168 straipsnyje nustatytą sąlygą, pagal kurią apmokestinamasis asmuo turėjo veikti kaip toks atitinkamo turto įsigijimo momentu.

81. Šiuo aspektu, be kita ko, vertinant ginčo ilgalaikio turto ir pareiškėjo veiklos pobūdį, negalima teigti, kad pareiškėjas apskritai neketino naudoti ginčo ilgalaikio turto apmokestinamojoje ekonominėje veikloje. Vis dėlto, nagrinėjamu atveju objektyviais įrodymais nustatyta, kad pagal Sutarties sąlygas pareiškėjas vykdant Projektą pasigaminto ilgalaikio turto tiek Projekto vykdymo metu, tiek 5 metus negalėjo naudoti savo ekonominėje veikloje. Taigi, pirma, pareiškėjas dar Projekto įgyvendinimo metu žinojo, kad privalės perleisti turtą neatlygintai valdyti (naudoti) Operatoriui, t. y., kad pirmas pasigaminto ilgalaikio turto panaudojimas nebus susijęs su pareiškėjo apmokestinamąja ekonomine veikla. Antra, vertinant pareiškėjo veiksmus ir objektyvius įrodymus dėl jo ketinimų, pažymėtina ir tai, kad sutartimi Operatoriui aptariamas turtas neatlygintinai valdyti perduotas 10 metų laikotarpiui, t. y. net ilgesniam laikotarpiui, nei nustatytas ribojimas Sutartyje (visų aptartų ir byloje nustatytų aplinkybių kontekste tai, tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė nagrinėjamoje byloje, objektyviai paneigia pareiškėjo argumentus dėl jo ketinimo ginčo ilgalaikį turtą naudoti savo apmokestinamojoje veikloje pasibaigus Sutartyje numatytam veiklos ribojimo laikotarpiui).

82. Šios aplinkybės patvirtina, kad pareiškėjas ginčo ilgalaikį (tiek kilnojamąjį, tiek nekilnojamąjį) turtą ne trumpiau kaip 10 metų nuo jo pasigaminimo, t. y. iš esmės ilgesnį nei ginčo PVM atskaitos tikslinimo laikotarpį (PVM įstatymo 67 str. 2 d. (2002 m. kovo 5 d. įstatymo Nr. IX‑751 redakcija); PVM direktyvos 187 str.), pirmiausia ketino naudoti kitai negu PVM įstatymo 58 straipsnio 1 dalyje nurodytai veiklai. Atsižvelgiant į su ilgalaikiu turtu susijusios PVM atskaitos tikslinimo laikotarpio esmę ir paskirtį (be kita ko, žr. Teisingumo Teismo 2020 m. rugsėjo 17 d. sprendimo byloje Stichting Schoonzicht, C-791/18, EU:C:2020:731, 45–47 p.) bei PVM direktyvos tikslą glaudžiai ir tiesiogiai susieti teisę į pirkimo PVM atskaitą su atitinkamų prekių ar paslaugų panaudojimu apmokestinamiesiems pardavimo sandoriams (žr. Teisingumo teismo 2012 m. spalio 18 d. sprendimo byloje TETS Haskovo, C‑234/11, EU:C:2012:644, 30 ir 31 p. bei juose nurodytą šio teismo jurisprudenciją), tai (ketinimas ginčo ilgalaikį turtą visą atskaitos tikslinimo laikotarpį naudoti neapmokestinamoje veikloje) nagrinėjamu atveju sudaro pagrindą pripažinti, kad pareiškėjas nepagrįstai atskaitė ginčo pirkimo PVM sumas. Būtent remiantis objektyviais duomenimis nustatytas pareiškėjo ketinimas pirmiausia turtą panaudoti aptariamu būdu paneigia jo, be kita ko, Generalinės advokatės Juliane Kokott 2015 m. balandžio 22 d. išvada byloje Sveda (EU:C:2015:254) grindžiamus argumentus dėl tikslinimo laikotarpio reikšmės.

83. Aptariamo vertinimo, tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė nagrinėjamoje byloje, nepaneigia pareiškėjo argumentai dėl jam Operatoriaus mokamo fiksuoto administravimo mokesčio. Iš tiesų paslaugų teikimo apmokestinamąją vertę sudaro visas atlygis už suteiktą paslaugą, todėl paslaugų teikimas apmokestinamas, tik jei egzistuoja tiesioginis ryšys tarp suteiktos paslaugos ir gauto atlygio. Iš to matyti, kad paslauga, suteikta „už atlygį“, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos 2 straipsnio 1 dalies c punktą, ir yra apmokestinama, tik jei tarp teikėjo ir gavėjo yra teisinis ryšys, kai įvykdoma abipusė prievolė, o teikėjo gautas atlygis yra reali gavėjui suteiktos paslaugos vertė (žr. Sprendimo Lajvér 26 p. ir jame nurodytą Teisingumo Teismo praktiką).

84. Šiais aspektais pažymėtina, kad: (1) kaip minėta, Sutartyje buvo įtvirtintas draudimas Projekto vykdymo metu sukurtą (pasigamintą) ginčo ilgalaikį turtą naudoti ekonominėje veikloje; (2) ekonominės logikos aspektu (Operatoriui perduotino valdyti ilgalaikio turto vertės bei administravimo mokesčio dydžio santykis) niekaip negalima pripažinti, kad šis administravimo mokestis atitinka realią paslaugos vertę ar kad pareiškėjas ketino 10 metų ginčo ilgalaikį turtą naudoti teikiant paslaugas, kurių apmokestinamoji vertė – vidutinis mėnesio bruto darbo užmokestis; (3) aptariamo administravimo mokesčio paskirtis ir turinys implikuoja ir tai, kad Operatorius šį mokestį moką už administravimo paslaugas, o ne už įgytą teisę naudotis ginčo ilgalaikiu turtu. Taigi, apmokestinimo PVM tikslais nėra tiesioginio ryšio tarp aptariamo administravimo mokesčio ir paslaugos, kurią sudaro teisės naudotis ginčo ilgalaikiu turtu suteikimas; šis mokestis, be kita ko, ir dėl savo dydžio ir paskirties, negali būti vertinamas kaip realus atlygis už pastarąją paslaugą. Apelianto argumentai ir jo minimas Teisingumo Teismo 2018 m. vasario 22 d. sprendimas byloje Ntp. Nagyszénás (C-182/17, EU:C:2018:91) niekaip nepaneigia šio vertinimo – nagrinėjamu atveju yra paneigtas administracinio mokesčio, kaip atlygio už Operatoriui suteiktą teisę naudotis ilgalaikiu turtu, vertinimas, o šio mokesčio ryšys su kita pareiškėjo veikla nėra aktualus.

85. Dėl pareiškėjo argumentų, susijusių su Operatoriaus (galimomis) investicijomis, primintina, kad už patiektas prekes ir (ar) suteiktas paslaugas gali būti atsiskaitoma ne tik pinigais, bet ir natūra, kad tokie sandoriai būtų pripažinti apmokestinamaisiais (pvz., žr. Teisingumo Teismo 2013 m. rugsėjo 26 d. sprendimo byloje Serebryannay vek, C-283/12, EU:C:2013:599, 37–39 p. ir juose nurodytą šio teismo praktiką). Šiuo klausimu, be kita ko, PVM įstatymo 10 straipsnyje (2002 m. kovo 5 d. įstatymo Nr. IX-751 redakcija) numatyta, kad „jeigu už tiekiamas prekes ir (arba) teikiamas paslaugas atlyginama (visiškai ar iš dalies) prekėmis ir (arba) paslaugomis, laikoma, kad kiekviena tokio sandorio šalis tiekia prekes ir (arba) teikia paslaugas“.

86. Tačiau nagrinėjamu atveju aptariamos investicijos negali būti pripažintos pareiškėjui mokamu atlygiu už suteiktą teisę naudotis ginčo ilgalaikiu turtu apmokestinimo PVM tikslais.

87. Iš tiesų, pirma, Sutartyje numatyti ekonominės veiklos ribojimai, taip pat tai, jog pareiškėjas neišrašė PVM sąskaitų faktūrų ir jose neišskyrė mokėtino PVM, implikuoja, kad pats pareiškėjas apmokestinimo PVM tikslais nevertino ir neketino šių Operatoriaus investicijų vertinti kaip atlygio už jo suteiktą paslaugą (naudojimąsi ginčo ilgalaikiu turtu). Antra, be kita ko, akcentuojant tai, jog ginčo ilgalaikis turtas naudotis buvo suteiktas 10 metų laikotarpiui, Operatoriaus įsipareigotų investicijų pobūdis pats savaime lemia vertinimą, jog jos tiesiogiai susijusios ir skirtos naudoti jo paties (Operatoriaus) ekonominei veiklai vykdyti (šių investicijų rezultatais pirmiausia naudojasi pats Operatorius), o ne tiekti prekes ar suteikti paslaugą pareiškėjui kaip atlygį už suteiktą teisę naudotis ginčo ilgalaikiu turtu (nėra minėto tiesioginio ryšio).

88. Apibendrinus išdėstytą konstatuotina, kad pareiškėjas pasigamintą ginčo ilgalaikį turtą ketino ir ginčo laikotarpiu panaudojo nesuteikiančiai teisės į PVM atskaitą veiklai, todėl vietos mokesčių administratorius bei mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos, įskaitant pirmosios instancijos teismą, pagrįstai atsisakė pripažinti jo teisę į ginčo PVM atskaitą.

89. Pastebėtina ir tai, kad, tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė nagrinėjamu atveju, tai, kad mokesčių administratorius Projekto įgyvendinimo metu netikrino ir nevertino pareiškėjo atliktų atskaitymų pagrįstumo, neturi įtakos pareiškėjui patikrinimo metu nustatytoms pareiškėjo mokestinėms prievolėms ir jų apimčiai. Todėl dėl apelianto argumentų šioje dalyje atskirai nepasisakytina (jie nėra teisiškai reikšmingi).

90. Teisėjų kolegija atskirai pažymi, kad bylos nagrinėjimo metu pareiškėjo pateikti duomenys ir argumentai dėl po ginčijamo vietos mokesčių administratoriaus sprendimo priėmimo galbūt pasikeitusių ginčo ilgalaikio turto naudojimo aplinkybių nėra reikšmingi. Kaip jau iš esmės buvo minėta, byloje nagrinėjamas mokestinis ginčas nėra susijęs su PVM atskaitos tikslinimu, kai nesuteikiančiai teisės į atskaitą veiklai, kaip yra nagrinėjamu atveju, naudojamas turtas vėliau (galbūt) yra priskiriamas prie šią teisę suteikiančios veiklos. Žinoma, nagrinėjamu atveju teisės į pirminę PVM atskaitą paneigimas dėl pareiškėjų ketinimų, susijusių su pirminiu ginčo ilgalaikio turto panaudojimu, savaime neužkerta kelio pareiškėjui teisės aktų nustatyta apimtini, tvarka ir terminais patikslinti ginčo ilgalaikio turto (jo dalies) pirkimo (įsigijimo) PVM atskaitą, jei yra tenkinamos visos tokiam tikslinimui atlikti būtinos sąlygos.

Dėl krantinės Nr. 3 rekonstrukcijos projekto

91. Vietos mokesčių administratorius taip pat atsisakė pripažinti pareiškėjo teisę atskaityti 20 739 Lt (6 006,43 Eur) pirkimo PVM už įsigytą Smiltynės jachtų uosto krantinės Nr. 3 rekonstrukcijos techninį projektą (toliau – ir Techninis projektas). Šiuo klausimu nagrinėjamoje byloje mokestinio patikrinimo metu nustatyta:

91.1. Kaip minėta šios Nutarties 77.1 punkte, 2009 m. gegužės 20 d. pareiškėjas neterminuotam laikotarpiui išsinuomavo krantinę Nr. 3.

91.2. Pareiškėjas 2012 m. teikė paraišką Ūkio ministerijai dėl 7 000 000 Lt, o 2013 m. – dėl 5 732 720 Lt finansavimo iš Europos Sąjungos lėšų skyrimo Smiltynės jachtų uosto infrastruktūros projekto M etapui, kuriuo planuota rekonstruoti krantinę Nr. 3.

91.3. Atlikus paraiškos vertinimą, prašoma lėšų suma pareiškėjui nebuvo skirta, finansavimo ir administravimo sutartis su juo nebuvo pasirašyta.

91.4. 2014 m. už 119 492,34 Lt (34 607,37 Eur) pareiškėjas įsigijo Techninį projektą ir pirkimo PVM (20 739 Lt, t. y. 6 006,43 Eur) įtraukė į 2014 m. liepos mėnesio PVM atskaitą.

92. Primintina, kad teisė į atskaitą iš principo išlieka, be kita ko, net ir tuomet, jei vėliau apmokestinamasis asmuo dėl nuo jo valios nepriklausančių aplinkybių nenaudoja prekių ir paslaugų, dėl kurių buvo taikoma atskaita, apmokestinamiesiems sandoriams (žr. Sprendimo Imofloresmira – Investimentos Imobiliários 40 p. ir jame nurodytą Teisingumo Teismo jurisprudenciją).

93. Dėl aplinkybių, nepriklausančių nuo apmokestinamojo asmens valios, iš Teisingumo Teismo jurisprudencijos matyti, kad mokesčių administratorius neturi vertinti, ar pagrįsti motyvai, dėl kurių apmokestinamasis asmuo atsisakė iš pradžių numatytos ekonominės veiklos, nes bendra PVM sistema užtikrina bet kokios ekonominės veiklos apmokestinimo neutralumą, neatsižvelgiant į jos tikslą ar rezultatus, su sąlyga, kad pati ši veikla iš principo apmokestinama PVM (žr. Sprendimo Ryanair 23 p. ir jame nurodytą Teisingumo Teismo jurisprudenciją).

94. Paties mokesčių administratoriaus akcentuojamos pareiškėjo įstatuose numatytos veiklos kontekste įvertinus Techninio projekto paskirtį, teisėjų kolegijai nekyla abejonių dėl to, kad šios paslaugos (Techninio projekto parengimas) turi būti vertinamos kaip investicijos į pareiškėjo ketintą vykdyti apmokestinamąją ekonominę veiklą. Šiuo aspektu kalbama ne apie ilgalaikį (materialųjį) turtą, o įsigytą paslaugą, kurios pobūdis, tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė nagrinėjamu atveju, neleidžia pripažinti, jog ji (paslauga) buvo suteikta ar pareiškėjas (teisės į PVM atskaitą atsiradimo momentu) Techninį projektą ketino naudoti savo asmeniniams poreikiams tenkinti, o ne ekonominei veiklai vykdyti. Aplinkybė, jog Ūkio ministerija neskyrė finansavimo, yra visiškai nereikšminga; be to, kaip matyti iš šios Nutarties 72 punkte aptartos Teisingumo Teismo praktikos, tai, jog nors pareiškėjas dėl krantinės Nr. 3 rekonstrukcijos kreipėsi į vietos savivaldos institucijas ir Klaipėdos jūrų uosto direkciją, tačiau sutartys 2015–2016 metais nebuvo sudarytos, nagrinėjamu atveju nepaneigia pareiškėjo teisės į atskaitą. Akcentuotina ir tai, kad mokesčių administratorius nekelia klausimo dėl galimo pareiškėjo (jo kontrahentų) sukčiavimo ar piktnaudžiavimo teise.

95. Taigi, mokesčių administratorius iš esmės nenurodė ir iš byloje surinktų duomenų nematyti, kad aptariamas paslaugas pareiškėjas įsigijo kitais nei investicijų į būsimą (apmokestinamą) ekonominę veiklą tikslais. Todėl vietos mokesčių administratorius nepagrįstai paneigė pareiškėjo teisę į aptariamo pirkimo PVM atskaitą.

96. Priešingas vertinimas, kaip jau yra nurodęs Teisingumo Teismas, prieštarautų PVM neutralumo, kalbant apie įmonių mokesčių naštą, principui. Iš tiesų mokesčių tikslais vertinant panašią investicijų veiklą atsirastų nepagrįstų skirtumų tarp apmokestinamuosius sandorius jau vykdančių įmonių ir kitų įmonių, kurios investuodamos dar tik siekia pradėti apmokestinamąją veiklą, dėl kurios būtų sudaryta apmokestinamųjų sandorių. Be to, atsirastų neteisėtų skirtumų tarp šių įmonių, nes galutinis atskaitos pripažinimas priklausytų nuo klausimo, ar tokios investicijos baigiasi apmokestinamaisiais sandoriais, ar ne (žr., be kita ko, Teisingumo Teismo 1996 m. vasario 29 d. sprendimo byloje INZO, C‑110/94, EU:C:1996:67, 22 p.; Sprendimo Imofloresmira – Investimentos Imobiliários 43 p.; Sprendimo Ryanair 25 p.).

97. Todėl ši ginčijamo vietos mokesčių administratoriaus sprendimo dalis ir šią dalį patvirtinusių mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų, įskaitant pirmosios instancijos teismą, sprendimų dalys pripažintinos nepagrįstomis ir yra naikintinos.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 3 punktu, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo viešosios įstaigos Klaipėdos jachtklubo apeliacinį skundą tenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. spalio 10 d. sprendimą pakeisti ir jo rezoliucinę dalį išdėstyti taip:

„Pareiškėjo viešosios įstaigos Klaipėdos jachtklubas skundą tenkinti iš dalies.

Panaikinti Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2018 m. vasario 12 d. sprendimo Nr. (6.5)FR0682-44, Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2018 m. gegužės 3 d. sprendimo Nr. 69-54 ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2018 m. liepos 30 d. sprendimo Nr. S-120(7-91/2018) dalis dėl pareiškėjui papildomai apskaičiuotų pridėtinės vertės mokesčio ir su juo susijusių sumų (delspinigių, baudos) už įsigytą Smiltynės jachtų uosto krantinės Nr. 3 rekonstrukcijos techninį projektą.

Kitą pareiškėjo viešosios įstaigos Klaipėdos jachtklubas skundo dalį atmesti kaip nepagrįstą.“

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Laimutis AlechnavičiusRamūnas GadliauskasArūnas Sutkevičius