Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Pareiškėja L. T. (toliau – ir pareiškėja) su skundu (T 1, b. l. 34-38), kurį patikslino (T 1, b. l. 3-8), kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, prašydama panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Mokestinių ginčų komisija) 2008 m. balandžio 1 d. sprendimą Nr. S-62 (7-34/2008) „Dėl L. T. 2008-02-13 skundo“, atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, VMI prie FM) 2008 m. sausio 18 d. sprendimą Nr. 68-13 „Dėl L. T. ((duomenys neskelbtini)) 2007-12-13 skundo“ bei Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Inspekcija) 2007 m. lapkričio 26 d. sprendimą Nr. (04)-K3-423 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“.

Pareiškėja paaiškino, kad VMI prie FM ir Mokestinių ginčų komisija remiasi prielaida, jog sutuoktiniai formaliai 2006 m. lapkričio 22 d. sudarė dovanojimo sutartį, turėdami tikslą gauti mokestinę naudą, taip pat sutartimi siekta įteisinti didesnę turto įsigijimo kainą (207 000 Lt), kad parduodant turtą nebūtų įsigijimo ir pardavimo kainų skirtumo, nuo kurio skaičiuojamas gyventojų pajamų mokestis (toliau – ir GPM). Pareiškėja pažymėjo, kad mokesčių administratorius jai nurodė sumokėti į biudžetą papildomai apskaičiuotą 24 942 Lt GPM (taikant Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 69 str. nuostatas), taip pat apskaičiavo 1 744,98 Lt GPM delspinigių bei skyrė 2 494 Lt GPM baudą. Pareiškėja nurodė, kad Valstybinė mokesčių inspekcija pajamų apskaičiavimui naudoja rinkos kainą (t. y. sumą, kurią sumokėjo pirkėja K. G. ), tačiau nepagrįstai turto įsigijimo kainą nustato pagal valstybės įmonės Registrų centro (toliau – ir VĮ Registrų centras) Kauno filialo duomenis (sklypo vertė - 1 436 Lt, pastatų vertė - 40 475 Lt), kurie, pareiškėjos teigimu, akivaizdžiai skiriasi nuo rinkos kainos. Pareiškėja paaiškino, kad tuo metu, kai jos tėvai jai dovanojo turtą, tikroji turto rinkos kaina nebuvo nustatyta, kadangi nebuvo ketinama tėvų dovanojamą turtą parduoti. Pareiškėjos nuomone, Valstybinė mokesčių inspekcija ignoravo protingumo, teisingumo, sąžiningumo principus, įtvirtintus Civiliniame kodekse, elgėsi formaliai, nesivadovavo Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) nuostatomis dėl rinkos kainos bei turinio viršenybės prieš formą principu, nerinko patikimų įrodymų dėl turto rinkos kainos, o pasirėmė VĮ Registrų centro duomenimis, kaip lengviausiai prieinama informacija, kurios pagrindu buvo nustatoma nepagrįstai didelė mokėtinų mokesčių suma. Pareiškėja, remdamasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2003 m. gruodžio 15 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A11-648/2003, nurodė, jog negalima daryti išvados, kad, apskaičiuodamas mokesčius, mokesčio administratorius gali remtis prielaidomis ir spėliojimais, kuriuos vėliau turi paneiginėti mokesčio mokėtojas, taip pat nurodo, kad mokesčių administratoriaus sprendimai turi atitikti tikrąsias faktines aplinkybes, kurios nustatomos renkant ir nešališkai vertinant įrodymus. Pareiškėja, remdamasi ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. gegužės 28 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A14-548/07, kurioje konstatuota, jog individuali turto vertinimo ataskaita savo prigimtimi yra patikimesnis (tikslesnis) turto vertės įrodymas negu tam tikrai vienarūšių turto objektų paskaičiuota vidutinė rinkos kaina, nurodoma Nekilnojamojo turto registro duomenyse, nurodė, jog Valstybinė mokesčių inspekcija, siekdama teisingai apskaičiuoti mokesčių sumą, turėtų surinkti papildomus įrodymus apie minėto turto rinkos kainą pirmojo dovanojimo (kai tėvai dovanojo turtą dukrai) momentu. Pareiškėja pažymėjo, kad VMI neišsiaiškino visų aplinkybių, susijusių su turto dovanojimo ir pardavimo ekonominiais motyvais, todėl visiškai nepagrįstas VMI teiginys, kad mokestinė nauda buvo vienintelis tikslas, sudarant dovanojimo sandorį. Pareiškėjos nuomone, siekdama nešališkai surinkti įrodymus dėl sutuoktinių ketinimų, VMI turėjo vadovautis Civilinio kodekso 6.193 straipsniu „Sutarčių aiškinimo taisyklės“. Pareiškėja, remdamasi Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2000 m. gegužės 8 d. nutartimi civilinėje byloje Nr. 3K-3-504/2000, nurodė, kad teisės aktai nesuteikia mokesčių administratoriui teisės kištis į privačius sandorio šalių santykius ir ginčyti jų sudarytus sandorius pagrindais, nesusijusiais su mokesčių mokėtojo mokestinių prievolių nevykdymu ar netinkamu vykdymu. Pareiškėja taip pat pažymėjo, kad V. T. dovanoto turto pagrindinis pardavimo motyvas - ekonominis - palanki situacija nekilnojamojo turto rinkoje. Pareiškėja, nesutikdama su mokesčių administratoriaus taikytu MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtintu turinio viršenybės prieš formą principu, remėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. liepos 17 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A11-719/2007, kurioje, be kita ko, konstatuota, jog aiškinant nurodytą teisės normą pažymėtina, kad joje kalbama apie mokesčio mokėtojo tikslą gauti mokestinę naudą ateityje, t. y. po sandorio (ūkinės operacijos), kurie gali būti tiriami šios teisės normos taikymo aspektu, sudarymo. Tai reiškia, kad taikant šią teisės normą reikšmingomis gali būti pripažintos aplinkybės, kurios laiko aspektu atsirado po tiriamo (abejones keliančio) sandorio (ūkinės operacijos) sudarymo, t. y. taikant šią teisės normą atliekamas retrospektyvus paties sandorio (ūkinės operacijos) ir jo teisinių pasekmių vertinimas; kad taikant nurodytą normą yra būtina nustatyti joje nurodytą mokesčio mokėtojo tikslą (gauti šioje normoje apibūdintą mokestinę naudą). Tai reiškia, kad ši teisės norma taikytina tik tuo atveju, kai nustatoma, jog tiriamo (abejones keliančio) sandorio (ūkinės operacijos) tikslas yra vienintelis - gauti minėtą mokestinę naudą. Kai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (ūkinė operacija) turėjo kitus, ekonomiškai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali būti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčio mokėtojas turėjo iš šio sandorio (ūkinės operacijos) atitinkamą mokestinę naudą. Pareiškėjos nuomone, mokesčių administratorius, taikydamas turinio viršenybės prieš formą principą, nepaisė teismų praktikos analogiškose bylose, nesurinko visų reikalingų įrodymų, įrodymus vertino šališkai, neatsižvelgė į mokesčių mokėtojo paaiškinimus, sprendimus priėmė prielaidų pagrindu, galimai neteisėtai plečiamai aiškino įstatymą, taikė „šeimos pajamų mokesčio“ teoriją. Pareiškėja nurodė, kad VMI prie FM 2008 m. sausio 18 d. sprendimą Nr. 68-13 „Dėl L. T. (a.k. (duomenys neskelbtini)) 2007-12-13 skundo“ gavo 2008 m. sausio 28 d. neregistruotu laišku, tuo pažeidžiant MAĮ 164 straipsnio nuostatas dėl sprendimo įteikimo. Pareiškėja taip pat prašė teismą išanalizuoti, ar vietinis ir centrinis mokesčių administratoriai nepažeidė skundo išnagrinėjimo terminų, kadangi mokesčių mokėtojas neturi patikimos informacijos apie korespondencijos siuntimo ir gavimo datas, tačiau pagal įvykių datas sprendžia, kad terminai galėjo būti pažeisti.

Pareiškėja apeliaciniu skundu (T 1, b. l. 177-183) prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą. Apeliacinis skundas grindžiamas šiais argumentais:

1. Mokesčių apskaičiavimas formaliai, remiantis tik įrašais dokumentuose, ignoruojant jų sudarymo aplinkybes bei tikrąjį turinį, GPMĮ 15 straipsnio 1 dalies nuostatas, yra neteisėtas, juo labiau tokiu atveju, kai siekiama atkurti tikrąsias sandorio aplinkybes.

2. Teismas nepagrįstai supriešina įsigijimo kainą, vertę dovanojimo momentu ir rinkos kainą, kaip skirtingas sąvokas. Jų esmė ta pati: tiek įsigyjant dovanojimo būdu, tiek įsigyjant pirkimo būdu mokesčių teisės prasme įsigijimo kaina turi atitikti rinkos kainą. Tai ypač svarbu, kai siekiama priskaičiuoti mokesčius artimų žmonių apdovanojimo atveju ir kartu būtina maksimaliai atsargiai taikyti turinio viršenybės prieš formą principą.

3. Įrodinėjimo našta teisingai apskaičiuojant mokesčio sumą mokesčio mokėtojo patikrinimo metu tenka mokesčių administratoriui.

4. Vienas iš demokratinės valstybės administravimo principų yra objektyvumo principas, kad sprendimo priėmimas ir kiti oficialūs viešojo administravimo subjekto veiksmai turi būti nešališki ir objektyvūs, t. y. viešojo administravimo subjekto sprendimai turi atitikti tikrąsias faktines aplinkybes, kurios nustatomos renkant ir nešališkai vertinant įrodymus (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2003 m. gruodžio 15 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A11-648/2003).

5. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija yra konstatavusi, jog individuali turto vertinimo ataskaita savo prigimtimi yra patikimesnis (tikslesnis) turto vertės įrodymas negu tam tikrai vienarūšių turto objektų paskaičiuota vidutinė rinkos kaina, nurodoma Nekilnojamojo turto registro duomenyse (administracinė byla Nr. A14-548/07). Tai dar kartą patvirtina, kad yra pagrindas abejoti teismo teiginiu, jog mokesčių apskaičiavimui pakanka formalių įrašų dokumentuose - nesvarbu, ar jie atitinka tikrovę, ar įrašai nepasenę, ar atitinka ekonomines realijas, laikmetį ir pan.

6. Siekdami nešališkai surinkti įrodymus dėl sutuoktinių ketinimų, Valstybinė mokesčių inspekcija ir teismas turėtų vadovautis Civilinio kodekso 6.193 straipsniu (Sutarčių aiškinimo taisyklės): sutartys turi būti aiškinamos sąžiningai. Aiškinant sutartį, pirmiausia turi būti nagrinėjami tikrieji sutarties šalių ketinimai, o ne vien remiamasi pažodiniu sutarties teksto aiškinimu.

7. Mokesčių teisėje sandorių sudarymo ir jų galiojimo taisyklių negalima vertinti kitaip, nei tą nustato civilinė teisė (Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2000 m. gegužės 8 d. nutartis civilinėje byloje Nr. 3K-3-504/2000). Nei mokesčių įstatymai, nei Civilinis kodeksas, nei kiti teisės aktai nesuteikia mokesčių administratoriui teisės kištis į privačius sandorio šalių santykius ir ginčyti jų sudarytus sandorius pagrindais, nesusijusiais su mokesčių mokėtojo mokestinių prievolių nevykdymu ar netinkamu vykdymu.

8. Vadovaujantis GPMĮ 3 straipsniu, pajamų mokestį moka pajamų gavęs gyventojas. Vadinasi - V. T. , nes būtent jis gavo pajamų už parduotą turtą (sodą), o ne pareiškėja.

9. Teismas turinio viršenybės prieš formą principą taiko neatsargiai, nepagrįstai, šališkai. Tai, kad gyventojų pajamų mokesčio mokėtoju laikyti pareiškėją nėra pagrindo pagal GPMĮ nuostatas, patvirtina Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2005 m. birželio 23 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A6-741-05.

10. Valstybinė mokesčių inspekcija pažeidė įstatymo nuostatas dėl sprendimo įteikimo ir sprendimas yra neteisėtas (iš neteisės nekyla teisė). Teismas šį svarbų aspektą nenagrinėjo, nors ir skunde, ir teismo posėdžio metu buvo akcentuota būtinybė visiems laikytis MAĮ nustatytų procedūrų.