Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš Rūtos Miliuvienės (kolegijos pirmininkė ir pranešėja), Mefodijos Povilaitienės ir Henriko Sadausko, sekretoriaujant Eglei Pajarskienei, dalyvaujant pareiškėjo atstovui Gintautui Vladarskiui, atsakovo atstovei Jolitai Čėsnei, viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo UAB „Govilis“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, dėl sprendimų panaikinimo (trečiasis suinteresuotas asmuo - Utenos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija).

Aprašomoji dalis

nustatė:

Argumentai, jog su Kontrahentais už įsigytas atsargines detales bendrovė atsiskaitinėjo grynais pinigais, teisės į PVM atskaitą realizavimui nereikšminga. Tai, kad UAB „Anliksus“, UAB „Jukoma“, UAB „Transportavimo sprendimai“ sandorių metu teritoriniam mokesčių administratoriui neteikė PVM deklaracijų, nemokėjo PVM, nors nebuvo išregistruotos iš PVM registro, taip pat nėra pakankama aplinkybė, leidžianti paneigti teisę į PVM atskaitą, nes galiojantys teisės aktai nenustato pareigos mokesčių mokėtojui tikrinti kitos sandorio šalies patikimumą bei tokios procedūros nereglamentuoja. Mano, jog žinoti, ar tam tikras ūkio subjektas teikia PVM deklaracijas, moka PVM, iš bendrovės neturėtų būti reikalaujama iki to momento, kol šie subjektai neišregistruoti iš PVM registro ir apie tai įstatymų nustatyta tvarka viešai nepaskelbta. Tai, jog sandorių metu buvo kontaktuojama su asmenimis (V. A., V. O.), kurie įmonėse nedirbo, taip pat neturėjo lemiamos reikšmės įvykusių ūkinių operacijų turiniui ir prekių tiekimo faktui, nes sandoriuose šie asmenys tiesiogiai nedalyvavo, PVM sąskaitose faktūrose kaip prekių tiekėjai nepasirašinėjo.

Anot pareiškėjo, Mokesčių administratoriaus ir Komisijos argumentai, jog Kontrahentai ūkinių operacijų metu neturėjo registruotino nekilnojamojo turto, transporto priemonių, t. y. materialinių resursų veiklai vykdyti, įmonių vadovai nerandami, patikrinimui dokumentų neteikia, nevykdo mokesčių administratoriaus nurodymų, taip pat nepaneigia ūkinių operacijų įvykimo tomis sąlygomis, kokios nurodytos apskaitos dokumentuose, todėl šios aplinkybės nešalina teisės į PVM atskaitą. UAB „Anliksus“, UAB „Jukoma“, UAB „Transportavimo sprendimai“ ir A. M. įmonė ginčijamų ūkinių operacijų metu buvo registruotos PVM mokėtojais. Šių ūkio subjektų išrašytos PVM sąskaitos faktūros turi visus būtinus rekvizitus. Mokesčių administratorius bei Komisija neįrodė, jog bendrovė įvykdė mokesčių įstatymų pažeidimus.

Daro išvadą, jog Utenos AVMI pagrįstai konstatavo, kad A. M. įmonė, UAB „Anliksus“, UAB „Jukoma“, UAB „Transportavimo sprendimai“ pareiškėjui neteikė prekių tiekimo paslaugų, t. y. minėtos ūkinės operacijos įvyko kitomis aplinkybėmis nei nurodyta minėtų bendrovių buhalterinės apskaitos dokumentuose.

Atsakovas sutinka su Komisijos nuomone, kad mokesčių administratorius neištyrė, ar produkcija buvo realiai įsigyta, kad paneigti pareiškėjo teisę patirtas išlaidas priskirti sąnaudoms, mažinančioms apmokestinamąjį pelną. Todėl, atsižvelgus į tai, kad mokesčių administratorius neišnaudojo visų galimybių spręsdamas mokestinį ginčą dalyje dėl pelno mokesčio, mano, kad tikslinga atlikti pakartotinį patikrinimą, kurio metu bus papildomai nustatytos ir įvertintos aplinkybės, patvirtinančios arba paneigiančios pareiškėjo teisę patirtas išlaidas priskirti sąnaudoms.

Teismo posėdyje pareiškėjo atstovas skundą palaikė remdamasis jame nurodytais motyvais.

Motyvuojamoji dalis

Skundas atmestinas.

Teisė į PVM atskaitą pripažįstama vienu iš esminių visos PVM sistemos elementų. Taip šio mokesčio atskaita suprantama ir Europos Teisingumo Teismo praktikoje. Štai byloje C-177/99 Ampafrance and Sanofi (Rec. 2000, p. I-7013) Teisingumo Teismas pažymėjo, kad pagal pridėtinės vertės mokesčio sistemos pagrindinį principą, kildinamą iš Pirmosios direktyvos 2 str. ir Šeštosios direktyvos 2 str., pridėtinės vertės mokestis mokamas už kiekvieną pardavimo etapą, o tai atliekant atskaitomas pridėtinės vertės mokestis, kuriuo betarpiškai apmokestinta ankstesnė apyvarta. Pagal nuolatinę praktiką Šeštosios direktyvos 17 ir kituose straipsniuose reglamentuota teisė į PVM atskaitą yra sudedamoji pridėtinės vertės mokesčio mechanizmo dalis, kuri paprastai negali būti ribojama. Tuo pačiu Europos Teisingumo Teismas yra pabrėžęs, jog už mokesčių administravimą atsakingoms institucijoms nėra užkirstas kelias rinkti įrodymus siekiant įsitikinti, ar mokesčių mokėtojas tikrai vykdo ekonominę veiklą, o ne vien apgaulės ar piktnaudžiavimo keliu siekia įgyti teisę į PVM atskaitą

Utenos AVMI 2007 m. balandžio 18 d. sprendimu Nr. (10.15.)-10.1-19 (MGK byla, T. I, b. l. 61-68) patvirtino Utenos AVMI 2007 m. vasario 20 d. patikrinimo aktą Nr. 18-06-10-28 (MGK byla, T. I, b. l. 91-104) ir įpareigojo UAB „Govilis“ į biudžetą sumokėti 56 681 Lt PVM, 16 111,79 Lt PVM delspinigių, 17 004 Lt PVM baudą, 26 531 Lt pelno mokesčio, 4 621,14 Lt pelno mokesčio delspinigių ir 7 959 Lt pelno mokesčio baudą. Valstybinė mokesčių inspekcija 2007 m. birželio 15 d. sprendimu Nr. 69-143 (MGK byla, T. I, b. l. 29-36) patvirtino Utenos AVMI 2007 m. balandžio 18 d. sprendimo Nr. (10.15.)-10.1-19 dėl 2007 m. vasario 20 d. patikrinimo aktą Nr. 18-06-10-28 tvirtinimo nurodymus bendrovei sumokėti į valstybės biudžetą 56 681 Lt PVM, 16 111,79 Lt PVM delspinigių, 17 004 Lt PVM baudą, 26 531 Lt pelno mokesčio, 4 621,14 Lt pelno mokesčio delspinigių ir 7 959 Lt pelno mokesčio baudą. Komisija 2007 m. rugsėjo 17 d. sprendimu Nr. S-157 (7-138/2007) (MGK byla, T. II, b. l. 41-51) panaikino Valstybinės mokesčių inspekcijos 2007 m. birželio 15 d. sprendimo Nr. 69-143 dalį dėl Utenos AVMI 2007 m. balandžio 18 d. sprendimo Nr. (10.15.)-10.1-19 nurodymo pareiškėjui sumokėti į biudžetą 6 822 Lt PVM, 2 047 Lt PVM baudą ir 17 91,21 Lt PVM delspinigius, 2 497 Lt pelno mokestį, 749 Lt pelno mokesčio baudą ir 414,18 Lt pelno mokesčio delspinigius; pakeitė Valstybinės mokesčių inspekcijos 2007 m. birželio 15 d. sprendimo Nr. 69-143 dalį dėl Utenos AVMI 2007 m. balandžio 18 d. sprendimo Nr. (10.15.)-10.1-19 nurodymo pareiškėjui sumokėti į biudžetą 24 034 Lt pelno mokestį, 7 210 Lt pelno mokesčio baudą ir 4 206,96 Lt pelno mokesčio delspinigius į sprendimą pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą dėl nurodymo sumokėti į biudžetą 24 034 Lt pelno mokestį, 7 210 Lt pelno mokesčio baudą ir 4 206,96 Lt pelno mokesčio delspinigius; patvirtino Valstybinės mokesčių inspekcijos 2007 m. birželio 15 d. sprendimo Nr. 69-143 dalį dėl Utenos AVMI 2007 m. balandžio 18 d. sprendimo Nr.(10.15.)-10.1-19 nurodymo pareiškėjui sumokėti į biudžetą 49 859 Lt PVM, 14 957 Lt PVM baudą ir 14 320,58 Lt PVM delspinigius.

Pareiškėjas mano, kad skundžiami sprendimai nepagrįsti, todėl turėtų būti naikinami. Įvertinus byloje surinktus įrodymus, konstatuotina, tokia UAB „Govilis“ pozicija yra nepagrįsta.

Sprendžiant šį ginčą būtina vadovautis nurodytų ūkinių operacijų metu galiojusiomis materialinės teisės normomis (PVM įstatymo, Buhalterinės apskaitos įstatymo, Mokesčių administravimo įstatymo), reglamentavusiomis PVM atskaitos teisinius santykius. Bylai precedento prasme taip pat reikšminga Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartis, priimta administracinėje byloje Nr.A(1)-355/2004 pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2003 m. gruodžio 22 d. sprendimo administracinėje byloje pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos skundą pareiškėjui UAB „Tauja”, trečiajam suinteresuotajam asmeniui Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai, dėl sprendimo panaikinimo (Biuletenis „Administracinių teismų praktika“ Nr. 6). Šioje Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos nutartyje išsamiai išaiškinta PVM sistema, nurodytos teisės į PVM atskaitą atsiradimo sąlygos. Nors minėta nutartimi buvo siekiama išaiškinti iki 2002 m. liepos 1 d. galiojusio Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo nuostatas, tačiau pateiktas išaiškinimas iš esmės atitinka ir naujuoju Pridėtinės vertės mokesčio įstatymu nustatytą teisinį reguliavimą. Todėl, sprendžiant šią bylą, turi būti vadovaujamasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartyje nurodytu išaiškinimu. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartyje konstatuota, kad aplinkybė, jog mokesčio mokėtojo turima PVM sąskaita – faktūra turi formos trūkumų, dar pati savaime nepaneigia teisės į PVM atskaitą, jeigu įrodymų visuma leidžia teigti, kad įvyko būtent tokio turinio ūkinė operacija, kuri atsispindi buhalterinės apskaitos dokumentuose. Taip pat konstatuota, kad mokesčių mokėtojas neturi teisės į PVM atskaitą, jei, atlikdamas ūkinę operaciją, jis elgėsi nesąžiningai, t. y. žinojo ar turėjo galimybę žinoti, kad jo sutarties partneris ar ankstesnis prekių pardavėjas už konkrečia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nesumokėjo ar nesumokės pridėtinės vertės mokesčio. Konstatuota, kad mokesčių administratorius, norėdamas paneigti teisę į PVM atskaitą, turi įrodyti mokesčių mokėtojo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą, susijusį su konkrečia operacija ir paprastai pasireiškiantį pridėtinės vertės mokesčio nesumokėjimu, taip pat turi būti ištirtos aplinkybės, leidžiančios spręsti, ar mokesčio mokėtojas žinojo arba turėjo galimybę žinoti apie galimą jo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą.

Taigi, PVM sąskaitos - faktūros buvimas savaime dar nepatvirtina teisės į PVM atskaitą. Būtina, kad: 1) PVM mokėtojas prekę realiai įsigytų ir už ją sumokėtų pardavėjui atitinkamą PVM sumą; 2) sukurtų su įsigyta preke pridėtinę vertę; 3) sukurtą prekę realiai realizuotų. Vienos iš šių sąlygų nebuvimas suponuoja išvadą, kad ūkinė operacija neįvyko arba jos turinys yra ne toks, koks atvaizduotas buhalterinės apskaitos dokumentuose bei paneigia teisę į PVM atskaitą.

Pagal mokestinių pažeidimų metu galiojusio PVM įstatymo 58 str. 1 d. PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą pirkimo PVM už įsigytas prekes ir (arba) paslaugas, jeigu šios prekės ir (arba) paslaugos skirtos naudoti PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (arba) paslaugų teikimui. Pirkimo PVM gali būti įtraukiamas į PVM atskaitą tik tuo atveju, jeigu PVM mokėtojas turi PVM sąskaitą faktūrą, kuri turi visus šio įstatymo ir kitų teisės aktų reikalaujamus rekvizitus (PVM įstatymo 80 str.).

Nustatyta, kad pareiškėjas pagal UAB „Anliksus“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras 2004 m. gegužės - gruodžio mėn. į PVM atskaitą įtraukė 20 105,83 Lt pirkimo PVM; pagal UAB „Jukoma“ išrašytas PVM sąskaitas faktūras 2005 m. sausio - gegužės mėn. į PVM atskaitą įtraukė 15 312,83 Lt pirkimo PVM; pagal UAB „Transportavimo sprendimai“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras į buhalterinę apskaitą įtraukė 5 705,46 Lt pirkimo PVM.; pagal A. M. įmonės vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras pareiškėjas 2003 - 2004 m. įregistravo prekių pirkimą už 48 528,16 Lt ir į PVM atskaitą įtraukė 8 735,11 Lt pirkimo PVM sumą.

Kaip matyti iš mokestinėje byloje surinktų įrodymų, pareiškėjo ir Kontrahentų komerciniai santykiai nebuvo vienkartiniai (tai matyti iš išrašytų PVM sąskaitų faktūrų skaičiaus, pvz., UAB „Anliksus“ išrašė 22, UAB „Jukoma“ - 17, UAB „Transportavimo sprendimai“ ir A. M. įmonė - po 7). UAB „Anliksus“, UAB „Jukoma“, UAB „Transportavimo sprendimai“, A. M. įmonė neturėjo nei transporto priemonių, nei nekilnojamojo turto. UAB „Anliksus“ PVM sąskaitų faktūrų išrašymo momentu dirbo tik vienas asmuo (direktorė J. T.), UAB „Jukoma“ ir UAB „Transportavimai sprendimai“ - du darbuotojai, A. M. įmonėje tikrinamuoju laikotarpiu samdomų darbuotojų neužfiksuota. Atsiskaitymas su UAB „Anliksus“, UAB „Jukoma“, A. M. įmone vykdavo grynais pinigais, nors, kaip nustatė mokesčių administratorius, kasoje pareiškėjas ne visada kasoje turėjo pakankamai pinigų. Šios aplinkybės pareiškėjas neginčijo. PVM sąskaitų faktūrų išrašymo momentu A. M. įmonė jau buvo išregistruota PVM mokėtojų registro, o kiti Kontrahentai nuo paskutinio sandorio sudarymo dienos taip pat greit (vieno mėn. laikotarpyje) buvo išregistruoti iš PVM mokėtojų registro kaip neteikiantys PVM deklaracijų ir nevykdantys mokesčių administratoriaus nurodymų.

Kaip liudija bylos rašytiniai įrodymai, prekių tiekėjų atstovai neatvyko pas mokesčių administratorių, neteikė jam apskaitos dokumentų (pvz., MGK byla, T. I, b. l. 165). Iš UAB „Govilis“ direktoriaus paaiškinimų (MGK byla, T. I, b. l. 128-130) matyti, kad tiekėjų patalpose buvo nesilankyta, nesidomėta, iš kur gautos prekes, kokiu transporto jos atvežamos. Mokesčių administratoriui, Komisijai ir teismui taip pat nebuvo pateikti krovinių važtaraščiai ar kiti prekių gabenimą patvirtinantys dokumentai.

Kontaktinis asmuo V. O., su kuriuo buvo atsiskaitinėjama, UAB „Jukoma“ nedirbo. Analogiškai kontaktinis asmuo vadybininkas V. A. UAB „Anlikus“ nedirbo. Be to, atsižvelgtina, kad kai kuriose PVM sąskaitose faktūrose (MGK byla, T. I, b. l. 151-152, 155-156), kurios buvo įsigytos J. M. įmonės vardu, pasirašė visai kitas asmuo - A. M. savo individualios įmonės vardu. Pareiškėjas, būdamas rūpestingu verslininku, į šią aplinkybę turėjo atkreipti dėmesį. Nors skunde akcentuota, kad dėl Kontrahentų veiklos telefonu kreipėsi į Utenos AVMI Švietimo ir konsultavimo skyrių, tokie veiksmai nėra pakankami konstatuoti įmonės rūpestingumą versle.

Darytina išvada, kad pareiškėjo nurodomi Kontrahentai negalėjo atlikti prekių vežimo, nes neturėjo tam reikalingų techninių ir žmogiškųjų išteklių.

Kolegija konstatuoja, jog nagrinėjamoje byloje mokesčių administratoriaus surinktų įrodymų visuma patvirtina būtent tą faktą, kad pareiškėjas veikė nesąžiningai, t. y. žinojo ar turėjo galimybę žinoti, kad jo sutarties partneris ar ankstesnis prekių pardavėjas už konkrečia ūkine operaciją sukurtą pridėtinę vertę nesumokėjo ar nesumokės PVM. Mokesčių administratorius pagrįstai pripažino, kad Kontrahentų išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodytos ūkinės operacijos realiai neįvyko tomis sąlygomis, kurios atvaizduotos buhalterinės apskaitos dokumentuose.

Kadangi pareiškėjas sumažino mokėtino mokesčio sumą, pagrįstai buvo priskaičiuotos PVM delspinigių sumos ir, nenustačius byloje atsakomybę lengvinančių aplinkybių, skirta vidutinio dydžio (30 proc.) PVM bauda.

Pareiškėjas taip pat nesutinka su Komisijos 2007 m. rugsėjo 17 d. sprendimo rezoliucinės dalies 2 p., kuriuo pakeista Utenos AVMI 2007 m. birželio 15 d. sprendimo Nr. 69-143 dalis dėl Utenos AVMI 2007 m. balandžio 18 d. sprendimo Nr.(10.15.)-10.1-19 nurodymo pareiškėjui sumokėti į biudžetą 24 034 Lt pelno mokestį, 7 210 Lt pelno mokesčio baudą ir 4 206,96 Lt pelno mokesčio delspinigius į sprendimą pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą dėl nurodymo sumokėti į biudžetą 24 034 Lt pelno mokestį, 7 210 Lt pelno mokesčio baudą ir 42 06,96 Lt pelno mokesčio delspinigius.

Pelno mokesčio įstatymo 17 str. 1 d. įvardinta, kad leidžiami atskaitymai yra visos faktiškai patirtos įprastinės tokiai veiklai vieneto sąnaudos, būtinos vieneto pajamoms uždirbti ar vieneto ekonominei naudai gauti, jeigu šis įstatymas nenustato ko kita.

Kaip matyti iš byloje surinktų įrodymų, pareiškėjas tvirtina, kad pirko prekes, įtraukė jas į apskaitą. Tačiau mokesčių inspekcija iš esmės netyrė, ar atitinkamos prekės buvo realiai įsigytos, nesurinkusi reikiamų įrodymų, paneigė pareiškėjo teisę patirtas išlaidas priskirti sąnaudoms, mažinančioms apmokestinamąjį pelną. Kolegija sprendžia, kad Komisija pagrįstai konstatavo, jog mokestinėje byloje nenustatyta, ar produkcija buvo realiai įsigyta, ir pakeitė Valstybinės mokesčių inspekcijos 2007 m. birželio 15 d. sprendimo Nr. 69-143 dalį dėl Utenos AVMI 2007 m. balandžio 18 d. sprendimo Nr. (10.15.)-10.1-19 nurodymo pareiškėjui sumokėti į biudžetą 24 034 Lt pelno mokestį, 7 210 Lt pelno mokesčio baudą ir 4 206,96 Lt pelno mokesčio delspinigius į sprendimą pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą dėl nurodymo sumokėti į biudžetą 24 034 Lt pelno mokestį, 7 210 Lt pelno mokesčio baudą ir 4 206,96 Lt pelno mokesčio delspinigius.

Kitos pareiškėjo nurodomos aplinkybės taip pat neleidžia konstatuoti jo skundo pagrįstumo.

Jokių esminių pažeidimų nagrinėjant mokestinę bylą nenustatyta. Skundžiami mokesčių administratoriaus (kiek tai liečia Komisijos nepakoreguoto sprendimo dalį) ir kvaziteisminės institucijos priimti sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, nėra juridinio pagrindo jų naikinti ar keisti. Pareiškėjo skundas atmestinas kaip nepagrįstas (Administracinių bylų teisenos įstatymo 88 str. 1 d. 1 p.).

Rezoliucinė dalis

Remdamasi tuo, kas išdėstyta, ir vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85 - 88 str. 1 d. 1 p., 127 str. 1 d., teisėjų kolegija

nusprendė:

pareiškėjo UAB „Govilis“ skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant skundą tiesiogiai šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.