Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas Arūnas Kaminskas, dalyvaujant pareiškėjos atstovei advokato padėjėjai Agnei Pimpytei, atsakovės atstovei Vitalijai Nagrockytei, viešame teismo posėdyje išnagrinėjęs administracinę bylą pagal pareiškėjos G. A. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimo panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus (trečiasis suinteresuotas asmuo Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija),

Aprašomoji dalis

nustatė:

Pareiškėja taip pat tvirtino, kad G. M. pajamų analizė neturės įtakos pareiškėjos atžvilgiu atliekamų kontrolės veiksmų rezultatams. Nustačius neatitikimą tarp pareiškėjos dukros pajamų ir išlaidų, tai nepaneigtų pinigų pareiškėjai suteikimo fakto. Komisija į šį argumentą neatsižvelgė. Taip pat G. M. yra pateikusi mokesčių administratoriui trūkumų neturinčius dokumentus, kuriuose, vadovaujantis MAĮ 73 str. 1 dalimi, pateikti duomenys preziumuojami kaip teisingi. Komisijos sprendime pateikiami išaiškinimai, jog deklaracijoje pateikti duomenys turi būti pagrindžiami įstatyme nurodytais dokumentais, vertintini kaip nepagrįstas plečiamas įstatymo nuostatų aiškinimas.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – LVAT) laikosi pozicijos, kad teisė atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą nėra absoliuti. Ši teisė siejama su poreikiu įvertinti naujas teisiškai reikšmingas aplinkybes, siekiant priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą. Šis poreikis turi būti pagrįstas objektyviais duomenimis ir teisės aktų normomis. Šiuo atveju, visos reikšmingos, su pareiškėjos dukra susijusios, aplinkybės buvo nagrinėtos, o Komisija nenurodė, kokia papildoma įrodomoji medžiaga turėtų būti tiriama.

Anot pareiškėjos, VMI, atsisakydama derėtis dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžio bei teigdama, kad nepakanka duomenų baigtinio sprendimo priėmimui, prieštarauja pati sau ir vilkina procesą. Pareiškėja pateikė pasiūlymą, kadangi nė viena iš šalių neturėjo pakankamai duomenų susitarimui sudaryti, o mokesčių administratorius, konstatuodamas minėtą aplinkybę, atsisakė derėtis, nors tam buvo pagrindas, numatytas MAĮ 71 str. 1 dalyje, ką pats mokesčių administratorius ir konstatavo. Šiais savo veiksmais mokesčių administratorius pažeidė MAĮ 32 str. 3 punkte įtvirtintą pareigą tikslai laikytis mokesčių teisės aktų bei nurodyti konkrečią teisės normą, leidžiančią atlikti konkretų veiksmą.

Teismo posėdžio metu pareiškėjos atstovė palaikė skundo reikalavimus ir prašė skundą tenkinti. Papildomai paaiškino, kad pakartotinio mokestinio patikrinimo metu galimai padarytos išvados neturės pasekmių, kadangi lėšos, gautos dovanojimo būdu iš vaikų, nėra apmokestinamos, vadovaujantis Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) 17 straipsniu.

Pareiškėja Lietuvos Respublikos vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo nustatyta tvarka nebuvo pateikusi Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003-12-31 turėto turto deklaracijos ir nedeklaravo 2003-12-31 turėtų piniginių lėšų. Teigė, kad 2003-12-31 galėjo turėti sutaupiusi 50 000 Lt, kurių neprivalėjo deklaruoti, tačiau nenurodė išlaidų. Atlikus pareiškėjos pajamų ir išlaidų tyrimą, nustatyta, kad 2004-2007 metų išlaidos viršijo gautas pajamas.

Pareiškėja 2008-07-03 dukrai G. M. išsimokėtinai pardavė butą už 300 000 Lt, prieš pasirašant sutartį sumokant 108 000 Lt. Nustatyta, kad vidutinė buto rinkos vertė siekė 172 722 Lt, o per banką gautus pinigus už butą pareiškėją grąžino dukrai ir kas mėnesį pervedė dukrai įvairias sumas. Todėl abejotini dukters paaiškinimai, kad ši suma buvo sumokėta iš santaupų, kurių VMI duomenimis negalėjo turėti. Taigi, darytina išvada, kad duktė nemokėjo grynais pinigais 108 000 Lt ir ši suma nepripažįstama pareiškėjos gautomis pajamomis.

Pareiškėja 2009-04-23 pateikė metinę pajamų mokesčio deklaraciją už 2008 m., kurioje deklaravo 10,24 Lt apmokestinamųjų pajamų iš paskirstytojo pelno (dividendų), nuo jų išskaičiuotą 2 Lt GPM, 2 514,22 Lt palūkanų už vertybinius popierius ir 300 000 Lt nekilnojamojo turto pardavimo pajamų, 99 894,58 Lt vertybinių popierių pardavimo pajamų, 81 253,12 Lt vertybinių popierių įsigijimo išlaidų, 18 641,46 Lt bendrą apmokestinamųjų pajamų sumą, pritaikytą 3 840 Lt neapmokestinamąjį pajamų dydį ir apskaičiuotą 549 Lt grąžintiną GPM.

Pareiškėja, būdama vienintele UAB „GS Investicija“ akcininke, padidino jos įstatinį kapitalą nuo 10 000 Lt iki 200 000 Lt, pasirašydama 1 900 vnt. paprastųjų vardinių akcijų. Pareiškėjos 190 000 Lt dydžio piniginis reikalavimas sutarties pasirašymo dieną įskaitomas į reikalavimą, kylantį iš paskolos sutarties įmonei. Bendrovė deklaravo grąžintą 190 000 Lt sumą, tačiau faktiškai paskola buvo grąžinta padidinus įstatinį kapitalą.

Nustatyta, kad per 2008 m. gavo 2 514,22 Lt banko palūkanų už vertybinius popierius, 18,94 Lt dividendų, duktė jai pervedė 4 568 Lt, kaip sąskaitos papildymą bei 67329 Lt, kaip paskolos grąžinimą, gavo 2321,88 Lt banko palūkanų už terminuotus indėlius, 6497,17 Lt netekto darbingumo pašalpos ir 5704,03 Lt iš Lietuvos darbo biržos. Pareiškėja 2008 m. įsigijo 228 282 vnt. Ūkio banko akcijų už 146 728,32 Lt, pardavė 128 197 vnt. akcijų už 99 894,58 Lt. VMI konstatavo, kad nėra galimybės nustatyti, ar pareiškėja deklaracijoje nurodė teisingą akcijų įsigijimo kainą.

Nustatyta, kad pareiškėja 2009 m. gavo 10 722,52 Lt netekto darbingumo pašalpos, per kelis kartus duktė G. M. į motinos sąskaitą pervedė iš viso 148 939 Lt. Taip pat gavo 1 012,21 Lt palūkanų už indėlius, mokesčių administratorius grąžino 596 Lt GPM permoką, 2009-09-03 grynaisiais pinigais išsiėmė 11 780 Lt nutrauktą terminuotą indėlį su palūkanomis. Antstoliui pervedė 97 500 Lt už perkamą turtą. Už šią sumą pareiškėja nusipirko UAB „Rodiklis“ 13 automobilių. Kadangi automobiliai buvo parduoti už mažesnę nei rinkos kainą, įmonės bankroto administratorius pateikė ieškinį Kauno apygardos teismui. 2009-06-18 buvo priimta teismo nutartis areštuoti aukščiau išvardintas transporto priemones, nustatyti jų disponavimo teisės apribojimą. Teismo nutartis buvo skundžiama, kol 2011-04-06 UAB „Rodiklis“ ir pareiškėja pasirašė taikos sutartį, pagal kurią pareiškėja įsipareigojo už įsigytus automobilius papildomai sumokėti 70 000 Lt. 2010-09-20 sumokėta 20 000 Lt suma grynaisiais pinigais įskaitoma į mokėtiną 70 000 Lt sumą. Pareiškėja 2009 m. lapkričio ir gruodžio mėn. už įsigijimo kainą pardavė įsigytus automobilius. Šiaulių AVMI konstatavo, kad pareiškėja 2009 m. metinėje pajamų deklaracijoje nedeklaravo 45 900 Lt pajamų, gautų už fiziniams asmenims parduotus automobilius, nepraėjus 3 metams nuo jų įsigijimo.

Nustatyta, kad pareiškėja įvairiomis sumomis dukrai G. M. pervedė 103 398 Lt, įvardindama kaip paskolą, sąskaitos papildymą, dovaną ar sumokėti už studijas, 2009-04-21 sumokėjo 2 769,27 Lt GPM už parduotas akcijas, 2009-08-03 pervedė 3 500 Lt kaip sąskaitos papildymą, 2009-10-19 sumokėjo 60 Lt žemės mokesčio.

Per 2008 – 2009 m. pareiškėja iš viso įsigijo akcijų 1 684 479 vnt. už 1 624 143,22 Lt, pardavė 1 737 381 vnt. už 1 623 612,31 Lt, t. y. pardavė 52 902 vnt. daugiau, negu įsigijo. VMI konstatavo, kad surinktos informacijos nepakanka nustatyti, kodėl susidarė minėtas 52 902 vnt. akcijų skirtumas pareiškėjai nepateikus informacijos apie faktines vartojimo išlaidas, vartojimo išlaidos apskaičiuotos vadovaujantis MAĮ 70 str. 1 dalies nuostatomis, pagal Statistikos departamento prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės skelbiamas 2009 m. vidutines statistines vartojimo išlaidas didžiuosiuose miestuose. Pagal pateiktas deklaracijas, trečiųjų asmenų pateiktus duomenis, asmeninių banko sąskaitų išrašus pareiškėjos 2009 m. pajamos 6 466,28 Lt viršijo išlaidas.

Pareiškėja 2011-04-15 pateikė metinę pajamų deklaraciją už 2010 m., kurioje deklaravo 38 032,88 Lt su darbo santykiais susijusių pajamų, nuo kurių išskaičiuotas 5 623 Lt GPM, 300 Lt sumokėtų gyvybės draudimo įmokų ir apskaičiuotą 1 043 Lt grąžintiną P. P. deklaruotos pajamos sutampa su Trečiųjų asmenų pateiktais duomenimis. Nustatyta, kad pareiškėja 2010-09-14 gavo 204 Lt Pensija Plius išmoką ir 2010-10-04 sumokėjo 500 Lt baudą už teismo nutarties nevykdymą. Taip pat nustatyta, kad pareiškėja gavo lėšų, kaip draudimo įmokų ir iš fizinių asmenų. Kadangi pareiškėja nepateikė konkrečių paaiškinimų, nėra galimybės nustatyti, už ką fiziniai asmenys jai pervedė minėtas sumas. Pareiškėjai per 2010 m. taip pat buvo išmokėta 9 973,30 Lt netekto darbingumo pašalpų. Pareiškėja pardavė automobilius, įsigytus iš UAB „Rodiklis“, fiziniams asmenims. Tuo tarpu dukrai per kelis kartus pervedė iš viso 64 812 Lt kaip dovanas ir į savo sąskaitą įnešė grynaisiais pinigais 5 000 Eur (17 264 Lt) ir 14 000 Eur (48 339,20 Lt).

Pareiškėjos 2010 m. išlaidos 50 782,58 Lt (182 333,94 minus 131 551,36) viršijo pajamas, todėl konstatuota, kad pareiškėja 2010 m. turėjo 50 782,58 Lt kitų, neapmokestintų pajamų.

Motyvuojamoji dalis

Konstatuotina, kad patikrinimo metu Šiaulių AVMI nustatė daug reikšmingų aplinkybių, išdėstytų patikrinimo akte, kurių pagrindu konstatavo, kad dukra motinai iki 2008-07-02 buto pardavimo sandorio sudarymo 108 000 Lt grynais pinigais nemokėjo, o motina grąžino dukrai visus per banką už butą pervestus pinigus. Buto pirkimo pardavimo išsimokėtinai 2008-07-02 sutartis 300 000 Lt sumai, mokesčių administratoriaus vertinimu, sudaryta, turint tikslą pagrįsti pareiškėjos išlaidas, suteikiant 384 000 Lt paskolą UAB „GS Investicija“ ir 70 000 Lt paskolą R. R..

Pinigų dovanojimo sutartis Šiaulių AVMI vertino kritiškai, laikydama jas pareiškėjos gynybine pozicija, siekiant pagrįsti išlaidas formaliai surašytomis dovanojimo sutartimis, kurios nepatvirtina pinigų perdavimo fakto. Mokesčių administratorius patikrinimo metu vadovavosi faktiškai nustatytomis aplinkybėmis, pagal piniginių lėšų judėjimą tarp pareiškėjos ir jos dukters banko sąskaitų, paneigiančiomis grynųjų pinigų dovanojimą motinai, kadangi tikrinamuoju laikotarpiu (2008 – 2010 m.) motina dukrai pervedė daugiau, negu iš jos gavo.

Mokesčių administratorius, vadovaudamasis LVAT formuojama praktika bei MAĮ 10 straipsniu, išvadas apie mokesčio mokėtojo tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų pajamų realumą daro sistemiškai bei kompleksiškai įvertinęs visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą.

Pažymėtina, kad pareiškėjos dukra po mokesčių administratoriaus kreipimosi pateikė patikslintą privačių interesų deklaraciją, kurioje be anksčiau deklaruotų duomenų deklaravo 1 190 000 Lt paskolų, iš kurių didžioji dalis nepatenka į motinos (pareiškėjos) tikrinamąjį laikotarpį (2008 – 2010 m.). Kadangi deklaruota, jog 2006 – 2007 m. 500 000 Lt paskolos gautos iš fizinių asmenų, kurių tapatybė nenurodyta, nėra galimybės nustatyti, ar šios paskolos realiai buvo gautos, G. M. paaiškinimų neteikė, todėl nėra galimybės nustatyti, ar jos privačių interesų deklaracijoje deklaruotos iš fizinių asmenų gautos paskolos yra realiai gautos.

Nustačius, kad G. M. 2006 – 2007 m. ne tik pardavė nekilnojamąjį turtą, bet ir įsigijo, motinai dovanotos ir grynaisiais pinigais už butą sumokėtos sumos negali būti pagrįstos nei privačių interesų deklaracijoje deklaruotomis tariamai gautomis paskolomis, nei nekilnojamojo turto pardavimo pajamomis. Be to, paaiškinimas, kad duktė 2004 – 2006 m. motinai padovanojusi 100 000 Lt grynaisiais pinigais, 2008 m. dovanoja dar 45 000 Lt grynaisiais pinigais bei 71 897 Lt per banką, ir sumoka 108 000 Lt grynaisiais pinigais už butą, nors motina grąžina dukrai ne tik jai dovanotus pinigus, bet ir per banką už butą gautus 186 953,53 Lt (duktė paaiškinime įvardina, kaip iš motinos gautą paskolą) yra prieštaringas, kadangi motinai dovanotų lėšų šaltiniai grindžiami gautomis paskolomis.

Dėl pavedimo atlikti pakartotinį patikrinimą paaiškino, kad centrinis mokesčių administratorius turi teisę pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą, jeigu nustato, kad vietos mokesčių administratorius nesurinko pakankamai įrodymų, patvirtinančių patikrinimo metu konstatuotus mokesčių įstatymų pažeidimus arba kai mokesčių mokėtojas pateikia papildomų dokumentų, kurių vietos mokesčių administratoriui nebuvo pateikęs ir pastarasis jų nebuvo vertinęs, t. y. nebuvo nustatęs jokių faktinių aplinkybių, dėl kurių turėjo būti priimtas sprendimas, nustatantis mokestinę prievolę ar paneigiantis prielaidas dėl galimos mokestinės prievolės nustatymo.

Centrinis mokesčių administratorius skundžiamame sprendime konstatavo, jog pakartotinis patikrinimas turi būti atliktas, kadangi ginčo sumų kvalifikavimui įtakos turėtų detali pareiškėjos dukters G. M. pajamų analizė. Pareiškėjos dukra pateikė paaiškinimą, kurio duomenys negali būti laikomi pakankamais įrodyti pareiškėjos pajamų pagrįstumą. Kartu su paaiškinimais nepateikiami pagrindžiantys dokumentai. Atsakymai yra lakoniški, nesuteikiantys jokios informacijos apie sandorių vykimo aplinkybes. Taip nėra žinomi G. M. pajamų šaltiniai, ar šie šaltiniai yra pakankami G. M. išlaidoms bei sandoriams tarp G. M. ir pareiškėjos pagrįsti. Pažymėjo, kad mokestinės kontrolės veiksmų metu yra nustatyta, jog deklaracijose teikiami duomenys neatitinka faktinės situacijos.

Mokesčių administratorius ne tik iš asmenų paaiškinimų gali nustatyti pajamų gavimo faktus, bet turi ir kitas galimybes įvertinti pajamų šaltinių realumą. Paaiškinimai nėra vienintelė mokesčių administratoriaus įrodinėjimo priemonė tam tikroms aplinkybėms pagrįsti, šis įrodymas gali būti atmestas kaip nepagrįstas, jeigu jis nėra paremtas (patvirtintas) kita byloje esančia informacija. Nagrinėjamu atveju, būtent tokio pagrindimo ir yra stokojama. Mokesčių administratorius savo sprendimu, nurodydamas vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą, siekia, kad byloje būtų surinkti kuo tikslesni įrodymai, o jų vertinimas atliktas visapusiškai, remiantis mokestiniuose teismuose santykiuose galiojančiomis įrodinėjimo taisyklėmis.

Pabrėžė, kad MAĮ 68 str. 1 dalis mokesčių administratoriui riboja galimybę mokėtojui perskaičiuoti mokesčių sumas, tačiau nedraudžia tikrinti pajamų realumo. Nei MAĮ, nei kiti įstatymai nenumato jokių apribojimų tiek mokesčių mokėtojui, tiek mokesčių administratoriui apskaičiuojant bei perskaičiuojant mokesčius už tam tikrą mokestinį laikotarpi remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui).

Dėl pareiškėjos skundo motyvų, kad skundžiamu sprendimu buvo pažeistas ekonomiškumo principas, nes pakartotinio mokestinio patikrinimo atlikimo apimtys bėgant laikui neprognozuojamos, pabrėžtina, kad jokie norminiai aktai neriboja mokestinio tikrinimo trukmės (išskyrus, kai tikrinimas atliekamas pas mokėtoją), ar numato tik rekomenduojamus tikrinimo atlikimo terminus, todėl tai, ar mokesčių administratoriaus kontrolės veiksmai truko protingą laiką, spręstina kiekvienu konkrečiu atveju, nes tai priklauso nuo tikrinimo apimties, mokėtojo veiklos pobūdžio, nuo to, ar mokėtojas bendradarbiauja, operatyviai teikia dokumentus, informaciją ir pan. Mokesčių mokėtojas turi konstitucinę pareigą sąžiningai mokėti mokesčius, mokesčių surinkimas yra susijęs su viešojo intereso apsauga. Todėl mokesčių mokėtojas negali būti atleistas nuo pareigos mokėti mokesčius vien dėl to, kad mokestinio ginčo nagrinėjimo metu atsiranda būtinybė atlikti pakartotinius (papildomus) mokesčių administratoriaus veiksmus, pakartoti administracines procedūras ir pan. Mokesčių administratoriaus veiklos pagrindinė funkcija yra užtikrinti teisingą mokesčių apskaičiavimą, deklaravimą ir sumokėjimą, kuriai įgyvendinti mokesčių administratorius turi imtis visų jam teisės aktų suteiktų priemonių.

Papildomai pažymėtina, kad, kaip matyti iš mokestinio patikrinimo metu surinktos medžiagos, G. M. pajamų šaltiniai ir atliekamos finansinės operacijos yra prieštaringos, teikiami abstraktaus pobūdžio paaiškinimai, deklaracijos galimai prieštarauja nustatytoms faktinėms aplinkybėms. Pareiškėjos mokestinio ginčo iniciavimas (atlikus G. M. pajamų analizę galėtų būti priimtas ir pareiškėjai palankus sprendimas, jei ūkinės operacijos atitinka pareiškėjos nurodytas aplinkybes) ir reikalavimas, kad atsakovė priimtų galutinį sprendimą byloje, kurioje nepakanka duomenų, galimai yra siekis išvengti pareiškėjos dukters mokestinio patikrinimo – jo neatliekant arba taikant patikrinimo senaties terminą.

Iš bylos medžiagos matyti, kad pareiškėjos atžvilgiu 2013-03-04 surašyta specialisto išvada ikiteisminiame tyrime. Į bylą nebuvo pateikta duomenų, apie institucijų veiksmus pareiškėjos atžvilgiu pagal minėtą specialisto išvadą. Tuo atveju, jei dėl tam tikrų pareiškėjos veiksmų būtų pasisakyta baudžiamojoje byloje, atsižvelgiant į tai, galimai būtų koreguotini mokestinio patikrinimo rezultatai.

Teismo posėdžio metu atsakovės VMI atstovė palaikė atsiliepime į pareiškėjos skundą išdėstytus motyvus ir prašė pareiškėjos skundą atmesti.

Šioje byloje kilo ginčas dėl VMI 2015-05-29 sprendimo Nr. 68-90, kuriuo buvo pavesta Šiaulių AVMI atlikti pakartotinį pareiškėjos mokestinį patikrinimą dėl Šiaulių AVMI 2015-02-06 sprendimo Nr. (1)FR0682-82 ir priimti naują sprendimą, bei jį patvirtinusio Komisijos 2015-08-14 sprendimo Nr. S-143 (7-144/2015) teisėtumo ir pagrįstumo.

Teismas, įvertinęs byloje pateiktus rašytinius įrodymus, nustatė, kad Šiaulių AVMI, atliko pareiškėjos GPM patikrinimą už laikotarpį nuo 2008-01-01 iki 2010-12-31, kurio rezultatus pateikė 2014-11-28 patikrinimo akte Nr. FR0680-789 (toliau – Patikrinimo aktas) (Komisijos byla 1 t., b. l. 109–120). Patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėja pažeidė GPMĮ 5 str. 1 dalies, 2 str. 14 dalies, 25 straipsnio, 6 str. 1 ir 3 dalių nuostatas, kadangi nuo išlaidų viršijančių pajamas 2008 ir 2010 metais bei iš fizinių asmenų gautų pajamų, pripažintų kitomis su darbo santykiais ir jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusiomis ir ne individualios veiklos pajamomis, nesumokėjo GPM. Patikrinimo metu pareiškėjai buvo apskaičiuota 111 121 Lt GPM (101 479 Lt už 2008 m. ir 9 642 Lt už 2010 m.).

Pareiškėja 2015-01-07 elektroniniu paštu pateikė pastabas dėl Patikrinimo akto (Komisijos byla 1 t., b. l. 93–101). Įvertinusi pareiškėjos pateiktas pastabas, Šiaulių AVMI 2015-02-06 sprendimu Nr. (1) FR0682-82 (Komisijos byla 1 t., 74–89) iš dalies patvirtino Patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjai sumokėti 31 560,76 Eur (108 973 Lt) GPM, 20 647,88 Eur (71 293 Lt) GPM delspinigių bei 3 109 (10 738 Lt) GPM baudą.

Nesutikdama su Šiaulių AVMI 2015-02-06 sprendimu Nr. (1) FR0682-82, pareiškėja pateikė VMI 2015-03-02 skundą (Komisijos byla 1 t., b. l. 44–53), kuriame prašė panaikinti minėtą Šiaulių AVMI sprendimą. Taip pat 2015-03-04 pareiškėja pateikė mokesčių administratoriui pasiūlymą pasirašyti susitarimą dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžio, tačiau VMI 2015-04-03 sprendimu Nr. (24.12-31-5)-R-2701 pasiūlymą atmetė, konstatavusi, kad nėra pagrindo tokiam susitarimui pasirašyti (Komisijos byla 1 t., b. l. 40). VMI 2015-05-29 sprendimu Nr. 68-90 (b. l. 28–35) nusprendė panaikinti Šiaulių AVMI 2015-02-06 sprendimą Nr. (1) FR0682-82, atnaujinti pareiškėjos skundo dėl šio sprendimo nagrinėjimą, pavesti Šiaulių AVMI atlikti pakartotinį pareiškėjos patikrinimą ir priimti naują sprendimą. VMI konstatavo, kad ginčo sumų kvalifikavimui įtakos galimai turėtų detali pareiškėjos dukters G. M. pajamų analizė. Pažymėjo, kad G. M. teikiamos deklaracijos nelaikytinos pakankamais duomenimis apie jos ir pareiškėjos tarpusavio sandorius. Taip pat, kaip patikrinimui svarbią aplinkybę, VMI įvardijo 2013-03-04 surašytą specialisto išvadą ikiteisminiame tyrime, pabrėždama, kad byloje nėra duomenų apie institucijų atliktus veiksmus pareiškėjos atžvilgiu.

Pareiškėja pateikė 2015-06-23 skundą Komisijai (Komisijos byla 1 t., b. l. 1–10), kuriame prašė pakeisti VMI sprendimą, t. y. panaikinti Šiaulių AVMI 2015-02-06 sprendimą Nr. (1) FR0682-82. Argumentavo, kad VMI nurodyti veiksmai yra pertekliniai, pažeidžiantys ekonomiškumo principą bei neįmanomi dėl praleisto MAĮ 68 str. 1 dalyje įtvirtinto senaties termino.

Komisija 2015-08-14 sprendimu Nr. S-143 (7-144/2015) pareiškėjos skundą atmetė ir patvirtino VMI sprendimą (b. l. 13–24).

Centrinio mokesčių administratoriaus teisė, išnagrinėjus mokesčių mokėtojo skundą, pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą įtvirtinta MAĮ 154 str. 4 d. 5 punkte (iki 2016-06-01 galiojusi redakcija). Administracinių teismų praktikoje aiškinant šios teisės normos nuostatas yra konstatuota, kad centrinio mokesčių administratoriaus teisės pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą paskirtis – pašalinti aplinkybes, kurios trukdo priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą dėl kilusio mokestinio ginčo. Paprastai pagrindas priimti tokį sprendimą atsiranda, kai vietos mokesčių administratorius nepilnai, nevisapusiškai ir neobjektyviai yra ištyręs bei nustatęs visas reikšmingas faktines aplinkybes ir (arba) kai yra padaryta esminių procesinių teisės normų pažeidimų, kurių negalima pašalinti kitu būdu, kaip tik pakartojus iš naujo atitinkamas administracines procedūras (LVAT 2010-10-18 nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1146/2010). Nagrinėjamu atveju, VMI konstatavo, kad tiksliam pareiškėjos gautų pajamų įvertinimui gali būti svarbios aplinkybės, susijusios su jos dukros gautomis pajamomis. Tokią išvadą VMI padarė nustačiusi, kad byloje pateikti prieštaringi duomenys, galimai faktinės situacijos neatitinkančios G. M. deklaracijos, neleidžia objektyviai įvertinti realios faktinės situacijos. Įrodinėjimo dalykas šiuo atveju yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo ar nebuvo perduotos, t. y. buvo gautos pajamos. LVAT laikosi pozicijos, kad šios aplinkybės turėtų būti įrodinėjamos tiesioginiais įrodymais, iš kurių galima daryti vienareikšmę išvadą apie įrodinėjimo dalyką sudarančias aplinkybes (pvz., mokėjimo pavedimai, patvirtinantys lėšų judėjimą; asmenų, iš kurių pajamos neva gautos, paaiškinimai apie tai, kad lėšos perduotos ar neperduotos; kitų liudytojų, galinčių patvirtinti ar paneigti lėšų perdavimą, parodymai). Nėra draudžiama įrodinėti ir netiesioginiais įrodymais, t. y. įrodymais, daugiareikšmiai susijusiais su įrodinėjimo dalyką sudarančiomis aplinkybėmis (pvz., įrodymai apie tai, kokiomis lėšomis galėjo disponuoti asmuo, iš kurio galėjo būti gautos pajamos; įrodymai apie gautų lėšų panaudojimo aplinkybes ir pan.). Tokio pobūdžio bylose išvada apie tai, kad mokesčių mokėtojas nepagrindė pajamų, neturėtų būti daroma vien netiesioginių įrodymų pagrindu (LVAT 2015-03-09 nutartis administracinėje byloje Nr. A859-556/2015; 2007-03-15 nutartis administracinėje byloje Nr. A17-301/2007). Teismas sutinka su Komisijos bei centrinio mokesčių administratoriaus išvada, kad vertinimui pateikti prieštaringi duomenys neleidžia tiksliai bei objektyviai įvertinti pareiškėjos gautas pajamas. Todėl, siekiant priimti objektyvų ir pagrįstą sprendimą, būtina atlikti detalų faktinių aplinkybių įvertinimą.

Pareiškėja savo poziciją dėl pakartotinio mokestinio patikrinimo nereikalingumo grindė aplinkybe, kad G. M. pajamų analizės rezultatai nepaneigs fakto, kad pinigai buvo suteikti pareiškėjai. Nagrinėjamu atveju, vietos mokesčių administratoriui abejonių kėlė aplinkybės, susijusios su 2008-07-02 tarp pareiškėjos ir jos dukros sudaryta buto pirkimo pardavimo sutartimi ir jos pagrindu pareiškėjos gautomis sumomis. Įvertinęs faktines aplinkybes (pareiškėja pagal buto pirkimo pardavimo sutartį gautas sumas grąžino dukrai G. M.; butas parduotas už kainą, gerokai viršijančią buto rinkos vertę), suinteresuotų asmenų paaiškinimus ir rašytinius įrodymus, mokesčių administratorius padarė išvadą, kad pareiškėjos teiginys, jog aplinkybės, susijusios su sumomis, gautomis už butą, parduotą pagal 2008-07-02 pirkimo pardavimo sutartį, vertintinos kritiškai. Centrinis mokesčių administratorius laikėsi pozicijos, kad siekiant tinkamai įvertinti pareiškėjos mokestinę prievolę, tame tarpe ir minėtų pirkimo pardavimo sutarties pagrindu gautų sumų realų gavimą, reikalinga detali G. M. pajamų analizė. Taigi, nagrinėjamu atveju, būtent pajamų gavimas pagal 2008-07-02 buto pirkimo pardavimo sutartį laikytinas nepakankamai motyvuotu ir nelaikytinas nustatytu faktu. Mokesčių administratorius, atlikęs pakartotinį patikrinimą įvertins, ar šios pajamos gali būti laikomos faktiškai gautomis ir įskaičiuojamos į pareiškėjos mokestiniu laikotarpiu gautas pajamas bei atimamos iš patirtų išlaidų. Todėl nepagrįstas pareiškėjos argumentas, jog pajamų gavimo faktas yra nustatytas ir dėl to pakartotinis patikrinimas neturi prasmės.

Teismo posėdžio metu pareiškėjos atstovė taip pat ginčijo pakartotinio mokestinio patikrinimo būtinumą, argumentuodama, kad motinos iš dukters gautos lėšos nėra apmokestinamos. Pareiškėjos atstovė vadovavosi GPMĮ 17 str. 1 d. 19 punktu (galiojęs iki 2013-07-13), kuriame buvo įtvirtinta, jog GPM neapmokestinamoms pajamoms priskiriama dovanojimo būdu gautos pajamos iš sutuoktinių, vaikų (įvaikių), tėvų (įtėvių) ir senelių. Todėl, anot pareiškėjos, jos iš dukros gautos pajamos bus neapmokestinamos, nepriklausomai nuo mokesčių administratoriaus išvados. Teismas nesutinka su tokiu pareiškėjos vertinimu. Byloje nustatyta, kad vietos mokesčių administratorius, konstatavęs, kad pareiškėjos patirtos išlaidos viršijo pajamas, vadovaudamasis MAĮ 70 str. 1 dalimi, reglamentuojančia mokesčio apskaičiavimą pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, papildomai apskaičiavo pareiškėjai mokėtino P. P. apskaičiuotų pajamų bei išlaidų skirtumą, mokesčių administratorius vertino kaip gautas, bet GPM neapmokestintas pajamas. Viena iš priežasčių, dėl kurios VMI sprendimu buvo skirtas pakartotinis patikrinimas, buvo reikalingumas įsitikinti pareiškėjos gautų pajamų realumu. Nuo šio patikrinimo rezultatų priklauso, ar pareiškėjos nurodytos iš dukros gautos pajamos bus pripažintos faktiškai gautomis iš pridedamos prie mokestiniu laikotarpiu gautų pajamų, pagrindžiančių jos patirtas išlaidas. Todėl pakartotinio mokestinio patikrinimo metu įvertinus reikšmingas aplinkybes, gali būti konstatuotas kitoks nei Šiaulių AVMI apskaičiuotas pareiškėjos pajamų ir išlaidų skirtumas, t. y. kitokia neapmokestintų pajamų suma, kitokia mokestinė prievolė. Pažymėtina, kad mokesčių administratorius Patikrinimo akte tiksliai nekvalifikavo pajamų ir išlaidų skirtumo prigimties ir nenustatė šių neapmokestintų pajamų šaltinio. Šios aplinkybės bus vertinamos pakartotinio patikrinimo metu. Todėl negalima sutikti su pareiškėjos argumentu ir preziumuoti, kad šios pajamos bus priskirtos dukros motinai padovanotomis pajamomis ir neapmokestinamos, vadovaujantis GPMĮ 17 str. 1 d. 19 punktu.

Skunde teismui pareiškėja nurodė, kad patikrinimas jos dukros G. M. atžvilgiu yra negalimas, kadangi yra pasibaigęs MAĮ 68 str. 1 dalyje įtvirtintas mokesčių perskaičiavimo terminas. Teismas nesutinka su tokiu pareiškėjos vertinimu. MAĮ 68 str. 1 dalyje įtvirtinta, kad jeigu kitaip nenustatyta atitinkamo mokesčio įstatyme, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kada pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos. Iš šios teisės normos formuluotės matyti, kad senaties terminas taikomas mokesčių apskaičiavimui ir perskaičiavimui. Nagrinėjamu atveju, centrinis mokesčių administratorius pavedė vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį pareiškėjos patikrinimą, motyvuodamas, tuo, kad pareiškėjos dukros G. M. detali pajamų analizė gali būti reikšminga pareiškėjos apmokestinimui. Taigi, mokestinis patikrinimas vykdomas dėl pareiškėjos, o ne jos dukros, mokestinės prievolės įvertinimo. G. M. pajamų analize nesiekiama apskaičiuoti jai papildomai mokėtinų mokesčių. Ji reikšminga tik, kaip priemonė, galinti padėti tiksliai įvertinti pareiškėjos mokestinę prievolę. Todėl negalima sutikti, kad pareiškėjos dukros detali pajamų analizė patenka į MAĮ 68 straipsnio taikymo sritį ir negali būti atliekama dėl praleisto senaties termino.

Anot pareiškėjos, mokesčių administratorius nepagrįstai atsisakė vadovautis G. M. pateiktomis GPM ir viešųjų bei privačių interesų deklaracijomis, todėl, vadovaujantis MAĮ 73 str. 1 dalimi, preziumuojama, jog mokesčio deklaracijoje nurodyti duomenys yra teisingi. VMI sprendime konstatuota, kad G. M. nepateikė aiškaus 2008 metais motinai sumokėtų 71 897 Lt ir 108 000 Lt pajamų šaltinio. Mokesčių administratoriui 2014-03-20 pateikė viešųjų ir privačių interesų deklaraciją, tačiau buvo nustatyta, kad motinai pervestos sumos negalėjo būti pagrįstos pateiktoje deklaracijoje nurodytais duomenimis (VMI sprendimo 3–4 lapai). Iš VMI sprendimo matyti, kad būtent viešų ir privačių privačių interesų deklaracijoje nurodyti duomenys kėlė mokesčių administratoriui abejones dėl G. M. pareiškėjai perleistų pinigų šaltinio. Kaip teisingai nurodė Komisija, MAĮ 73 str. 1 dalyje įtvirtinta teisingumo prezumpcija taikoma mokesčių deklaracijoms, o ne privačių interesų deklaracijoms. Todėl mokesčių administratorius pagrįstai atsisakė vadovautis išimtinai viešų ir privačių interesų deklaracijoje pateiktais duomenimis.

Pareiškėja skunde teismui nurodė, kad mokesčių administratorius nepagrįstai atsisakė derėtis dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžio, vadovaujantis MAĮ 71 straipsniu. Minėto straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad mokesčių administratorius ir mokesčių mokėtojas gali pasirašyti susitarimą dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžio, jei, apskaičiuojant mokesčius, nė viena iš šalių neturi pakankamai įrodymų savo apskaičiavimams pagrįsti. Pareiškėjos nuomone, VMI konstravus, jog nėra surinkta pakankamai įrodymų, reikalingų objektyviam sprendimui priimti, buvo išpildyta MAĮ 71 str. 1 dalyje įtvirtinta sąlyga tokiam susitarimui sudaryti.

Teismas nesutinka su tokiu pareiškėjos vertinimu. MAĮ 71 straipsnyje yra įtvirtinta galimybė derėtis dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžio, kuomet nei viena šalis neturi pakankamai duomenų savo apskaičiavimams pagrįsti. Nagrinėjamu atveju, VMI nustatė, kad pareiškėjos mokestinio patikrinimo metu nebuvo surinkta pakankamai duomenų objektyviam sprendimui priimti, nurodydama aplinkybes, kurias reikėtų papildomai ištirti. Nagrinėjamu atveju, atsakovė, pavesdama atlikti pareiškėjos pakartotinį mokestinį patikrinimą, kaip tik ir siekia, kad tokie duomenys būtų surinkti. Taip pat pažymėtina, kad MAĮ 71 str. 1 dalis neįtvirtina imperatyvios pareigos mokesčių administratoriui pasirašyti susitarimą kiekvienu atveju su mokesčio mokėtoju, o tik suteikia teisę susitarti dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžio (LVAT 2010-10-04 nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1116/2010). Todėl negalima sutikti su pareiškėjos argumentu, kad VMI išvada, jog Šiaulių AVMI nesurinko užtektinai duomenų objektyviam sprendimui priimti, buvo absoliutus pagrindas, įpareigojantis atsakovę derėtis dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžiui pasirašyti.

Skunde teismui pareiškėja nurodė, kad mokesčių administratorius, atsisakydamas derėtis su pareiškėja bei pavesdamas atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą, pažeidė ekonomiškumo principą. Vadovaujantis MAĮ 119 str. 6 dalimi, mokesčių administratoriaus buveinėje atliekamo mokestinio patikrinimo trukmė nėra ribojama, tačiau mokesčių administratorius privalo jį atlikti per objektyviai įmanomą kuo trumpesnį laikotarpį. Aiškindamas šią teisės normą, LVAT laikosi pozicijos, kad mokesčių administratoriui suteikiama diskrecijos teisė pasirinkti mokestinio patikrinimo trukmę, atsižvelgiant į vienintelę imperatyvaus pobūdžio sąlygą – būtinybę užtikrinti, kad mokestinis patikrinimas būtų atliktas per objektyviai įmanomą kuo trumpesnį laikotarpį. Tokia sąlyga iš esmės reiškia tai, kad mokesčių administratoriaus teisė pasirinkti, ar pratęsti mokestinio patikrinimo trukmę, nėra absoliuti, bet privalo būti realizuojama atsižvelgiant į objektyvius faktorius, t. y. objektyvią būtinybę (objektyvias priežastis) atlikti tam tikrus patikrinimo veiksmus (pvz. išreikalauti papildomus dokumentus, informaciją ir pan.) (LVAT 2009-04-27 sprendimas administracinėje byloje Nr. A438‑547/2009). Taip pat teismų praktikoje pabrėžiama, kad teisinėje valstybėje negali susiklostyti tokia situacija, kai mokestinis patikrinimas trunka neribotą laiką be pateisinamų priežasčių mokesčių administratoriui nevykdant tiesiogiai mokesčių įstatymais jam priskirtų funkcijų. Mokesčių administratoriui nesiimant jo kompetencijai priklausančių veiksmų, yra neproporcingai pažeidžiami mokesčio mokėtojo teisėti lūkesčiai, jog mokestinis patikrinimas bus atliktas per objektyviai įmanomą trumpiausią laiką (2010-03-04 nutartis administracinėje byloje Nr. A575‑1633/2010). Kaip jau buvo minėta, nagrinėjamu atveju, mokesčių administratorius pagrindė būtinybę atlikti pakartotinį pareiškėjos mokestinį patikrinimą, siekiant visapusiškai įvertinti faktines aplinkybes ir priimti objektyvų sprendimą. Tokie mokesčių administratoriaus veiksmai nelaikytini nepagrįstu vilkinimu ar nepateisinamu neveikimu, ar savo pareigų nevykdymu.

Apibendrindamas tai, kas išdėstyta, teismas konstatuoja, kad tiek VMI, tiek Komisijos sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, todėl pareiškėjos skundas yra atmestinas kaip nepagrįstas.

Rezoliucinė dalis

Remdamasis tuo, kas išdėstyta, ir vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85–87 straipsniais, 88 str. 1 punktu, 127, 129 straipsniais, teismas

nusprendė:

Pareiškėjos G. A. skundą atmesti.

Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui.