Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo R. S. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimo panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teismas nustatė:

Motyvuojamoji dalis

Teismas konstatuoja:

4. Nagrinėjamoje byloje kilo ginčas dėl Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2017 m. liepos 28 d. Sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo (Komisijos bylos Nr. 6.11-(7-52/2018) (toliau – Komisijos byla) 1 t., b. l. 36–57), VMI 2018 m. vasario 8 d. Sprendimo (Komisijos bylos 1 t., b. l. 11–16) bei Komisijos 2018 m. gegužės 8 d. sprendimo (Komisijos bylos 4 t., b. l. 91–105), kurių pagrindu pareiškėjui kilo pareiga sumokėti GPM, GPM delspinigius ir baudą, teisėtumo ir pagrįstumo.

5. Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2016 m. gruodžio 28 d. pavedė patikrinti pareiškėjo MAĮ 13 straipsnyje nurodytų mokesčių ir kitų įmokų apskaičiavimą, deklaravimą bei sumokėjimą. Pavedime tikrinti nurodyta pareiškėjo mokestinį patikrinimą pradėti 2016 m. gruodžio 28 d., baigti – 2017 m. vasario 2 d. (Komisijos bylos 4 t., b. l. 5). Atlikusi mokestinį patikrinimą, Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija surašė 2017 m. balandžio 26 d. patikrinimo aktą (Komisijos bylos 1 t., b. l. 66–88), kuriame, pagal MAĮ 70 straipsnį, pareiškėjui papildomai apskaičiuota 26 389 Eur GPM suma.

5.1. Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2017 m. liepos 28 d. Sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo (Komisijos bylos 1 t., b. l. 36–57) patvirtino Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos patikrinimo aktą, kuriame pareiškėjui papildomai apskaičiuota 26 389 Eur GPM suma, skyrė pareiškėjui 7 917 Eur dydžio GPM baudą ir patvirtino apskaičiuotus GPM delspinigius, kurių suma siekia 11 260,50 Eur. Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija pripažino, kad A. S. neturėjo finansinių galimybių suteikti pareiškėjui 600 000 Lt vertės piniginę dovaną, ir padarė išvadą, kad dovanojimo sandoris, pagal kurį A. S. padovanojo R. S. pinigines lėšas, buvo sudarytas formaliai, siekiant mokestinės naudos, o dovanojimo rašte nurodytos lėšos faktiškai nebuvo perduotos pareiškėjui. Dėl šios priežasties Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, atlikdama pareiškėjo pajamų ir išlaidų analizę, nevertino jo pateikto dovanojimo raštelio kaip pajamų šaltinio. Be to, Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija nustatė, kad pareiškėjas 2015 m. gegužės 21 d. pervedė D. A. 73 000 Eur sumą, kurią, anot pareiškėjo, minėtas asmuo grąžino jam grynaisiais pinigais. Atsižvelgdama į tai, kad pareiškėjas nepateikė jokių dokumentų ir nenurodė piniginių lėšų grąžinimo aplinkybių, Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija mokestinio patikrinimo metu vertino tik lėšų pervedimo D. A. faktą, nevertindama aplinkybių dėl jų grąžinimo. Įvertinusi nustatytas aplinkybes, Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija konstatavo, kad pareiškėjo išlaidos viršijo jo pajamas.

5.2. VMI 2018 m. vasario 8 d. priėmė Sprendimą (Komisijos bylos 1 t., b. l. 11–16), kuriuo pakeitė Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos Sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo ir jame išdėstytas mokėtinas sumas, pavesdama pareiškėjui sumokėti į biudžetą 22 082 Eur GPM sumą, 10 797,22 Eur GPM delspinigių sumą, 6 625 Eur dydžio baudą. Sprendime VMI sutiko su Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos padaryta išvada dėl A. S. ir pareiškėjo tariamai sudaryto dovanojimo sandorio vertinimo. Tačiau VMI nustatė, kad Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, vertindama aplinkybes, susijusias su 73 000 Eur paskolos grąžinimu, nesiekė objektyviai nustatyti, ar D. A. faktiškai grąžino pareiškėjui paskolą, neišnaudojo visų turimų galimybių šiai informacijai gauti, todėl VMI kilo abejonių, ar mokesčių administratorius turėjo pakankamai įrodymų savo pozicijai pagrįsti ir paneigti pareiškėjo pateiktus įrodymus dėl 73 000 Eur grąžinimo. Atsižvelgdama į tai, VMI konstatavo, kad vietos mokesčių administratoriaus surinkti įrodymai dėl pareiškėjui 2015 m. apskaičiuotų mokesčių ir su jais susijusių sumų nėra pakankami, todėl už šį laikotarpį apskaičiuota GPM suma, su ja susiję delspinigiai ir bauda yra naikintini.

5.3. Pareiškėjas, nesutikdamas su VMI Sprendimu, pateikė skundą Komisijai (Komisijos bylos 1 t., b. l. 1–8), prašydamas, be kita ko, panaikinti VMI Sprendimą ir pavesti jai priimti naują sprendimą, pripažįstant, kad: 1) pareiškėjas 2008 m. birželio 18 d. gavo 600 000 Lt grynųjų pinigų iš A. S.; 2) Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija neturėjo teisės atlikti pareiškėjo mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjo skundą, 2018 m. gegužės 8 d. sprendimu (Komisijos bylos 4 t., b. l. 91–105) konstatavo, kad VMI tinkamai įvertino byloje surinktus duomenis ir padarė faktines aplinkybes atitinkančias išvadas, kuriomis abejoti nėra teisinio pagrindo. Atsižvelgdama į tai, Komisija savo sprendimu patvirtino VMI 2018 m. vasario 8 d. Sprendimą.

7. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius pareiškėjo mokėtiną GPM už 2011 m.– 2015 m. ataskaitinį laikotarpį apskaičiavo vadovaudamasis MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatomis pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, nustatęs, kad pareiškėjo išlaidos nurodytu laikotarpiu viršijo pajamų gavimo šaltiniais patvirtintas pajamas. Tokią išvadą mokesčių administratorius padarė nustatęs, kad pareiškėjo ir A. S. sudarytas 600 000 Lt dovanojimo sandoris yra fiktyvus ir faktiškai neįvyko. Pareiškėjas teigia, kad atsakovas netinkamai įvertino faktines aplinkybes, nesivadovavo jo pateiktais tiesioginiais įrodymais, patvirtinančiais, kad A. S. padovanojo jam 600 000 Lt sumą, o išvadas, kad pareiškėjo ir A. S. sudarytas dovanojimo sandoris buvo fiktyvus, padarė remdamasis vien tik netiesioginiais įrodymais. Taigi, byloje iškilo ginčas dėl to, ar VMI, atlikdama pareiškėjo mokestinį patikrinimą, tinkamai atlikto įrodymų vertinimo procedūrą ir padarė pagrįstas galutines išvadas, kurių pagrindu pareiškėjui apskaičiuotas mokėtinas GPM ir su juo susijusios sumos.

8. Šiame kontekste pažymėtina, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje laikomasi pozicijos, kad išvados apie mokesčių mokėtojo tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų pajamų realumą darytinos sistemiškai bei kompleksiškai įvertinus visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą. Vien atskirų formalių įrodymų (pvz., paprasta rašytine ar notarine forma sudarytų sutarčių) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiška pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia. Tokia išvada darytina ir atsižvelgiant į MAĮ 10 straipsnio nuostatas, įtvirtinančias turinio viršenybės prieš formą principą, pagal kurį mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai (žr., pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio 2018 m. rugsėjo 27 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1342-422/2018). Mokesčių administratorius, siekdamas nustatyti, ar dovanojimo sandoris buvo realiai įvykdytas, t. y. ar pareiškėjas šio sandorio pagrindu faktiškai gavo pajamų, turėjo atlikti išsamų visų byloje surinktų tiesioginių ir netiesioginių įrodymų tyrimą, įvertinti jų tarpusavio ryšį, sąsajas ir neatitikimus, ir atlikto tyrimo pagrindu padaryti išvadas dėl pajamų gavimo / negavimo.

9. Pareiškėjas teigia gavęs pajamas dovanojimo sandorio pagrindu. Byloje pateiktas A. S. pasirašytas 2008 m. birželio 18 d. dovanojimo raštelis (Komisijos bylos 1 t., b. l. 90), kuriame A. S. nurodo dovanojanti savo sūnui R. S. (pareiškėjui) 600 000 Lt sumą. Šis raštelis, anot pareiškėjo, tai tiesioginis įrodymas, patvirtinantis, kad buvo sudarytas dovanojimo sandoris ir pareiškėjas faktiškai gavo piniginę dovaną.

10. Pažymėtina, kad dovanojimo sandoris – tai realinis sandoris, todėl dovanojimo sutartis laikoma sudaryta nuo turto perdavimo neatlygintinai apdovanotajam momento. Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktikoje taip pat pažymima, kad dovanojimo sutartis, visų pirma, yra dvišalis sandoris, išreiškiamas dviejų šalių suderinta priešpriešine valia. Dovanojimo sutarties atveju dovanotojas neatlygintinai perduoda apdovanojamajam turtą ar turtinę teisę nuosavybėn, o apdovanotasis išreiškia savo valią dovaną priimti (Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2015 m. gegužės 15 d. nutartis civilinėje byloje Nr. 3K-3-293-684/2015). Dovanojimo sandoriui keliami reikalavimai išdėstyti Civilinio kodekso 6.465–6.476 straipsniuose.

11. Nagrinėjamu atveju vertinant A. S. surašytą dovanojimo raštelį, kuriuo remiasi pareiškėjas, pažymėtina, kad šis dovanojimo raštelis yra itin lakoniškas, jame nėra nurodyta kada ir kokiu būdu dovana yra (bus) perduota pareiškėjui, iš dovanojimo raštelio taip pat negalima daryti išvados, kad apdovanotasis (pareiškėjas) išreiškė valią dovaną priimti (dovanojimo raštelyje nėra pareiškėjo parašo). Dovanojimo sandoris nėra patvirtintas notariškai, nors, kaip pagrįstai nurodo atsakovė, vadovaujantis Civilinio kodekso 6.469 straipsnio 2 dalimi (2006 m. birželio 22 d. redakcija), dovanojimo sutartis, kurios suma didesnė kaip penkiasdešimt tūkstančių litų, turi būti notarinės formos. Kitaip tariant, ginčo dovanojimo raštelis neatitiko jam keliamų turinio ir formos reikalavimų. Kartu pažymėtina, kad dovanojimo raštelyje nurodyta jo surašymo data nesutampa su pareiškėjo pateiktuose rašytiniuose paaiškinimuose įvardinta dovanos gavimo data – dovanojimo raštelis surašytas 2008 m. birželio 18 d., tuo tarpu 2012 m. rugsėjo 3 d. paaiškinimuose (Komisijos bylos 1 t., b. l. 89) pareiškėjas nurodo, kad 600 000 Lt vertės piniginę dovaną iš savo tėvų gavo 2009 m. per Kalėdas. Taigi, atsižvelgiant į išdėstytas aplinkybes, šis rašytinis įrodymas (dovanojimo raštelis) per se (pats savaime) nesudaro pagrindo vienareikšmiškai teigti, kad minėta pinigų suma buvo faktiškai perduota pareiškėjui.

12. Pareiškėjas, kaip tiesioginius įrodymus, patvirtinančius 600 000 Lt piniginės dovanos gavimą, įvardina ir A. S. (dovanotojos) tyrimo metu pateiktus paaiškinimus. Tačiau atkreiptinas dėmesys į tai, kad 2017 m. vasario 11 d. pateiktuose paaiškinimuose Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai (Komisijos bylos 2 t., b. l. 47–48) A. S. iš esmės nenurodė jokių konkrečių duomenų, pagrindžiančių pinigų dovanojimo faktą – A. S. nenurodė nei ginčui aktualiu laikotarpiu turėtų pinigų likučių, nei pajamų šaltinių, nei vartojimo išlaidų, taip pat neišdėstė jokių aplinkybių, susijusių su tariamai vykusiu dovanojimo sandoriu, t. y. nenurodė dovanos suteikimo aplinkybių ir neįvardino, kokia proga dovanojo dovaną, nenurodė, kokiomis kupiūromis buvo perduota dovana ir kokiu būdu buvo laikomi sukaupti pinigai, perduoti sūnui. Atsakydama į klausimą dėl pajamų šaltinių, kurių dėka jai pavyko sukaupti minėtą pinigų sumą, A. S. abstrakčiai nurodė, kad kartu su vyru taupė pinigus, padėjo tėvai, buvo panaudotas paveldėtas turtas, o atsakydama į klausimą dėl 2009 m. iš tėvų paveldėto turto, A. S. ir vėl abstrakčiai nurodė gavusi palikimą iš tėvų, tačiau teigė neprisimenanti, kiek ir kada.

13. Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, siekdama įvertinti, ar A. S. faktiškai turėjo galimybę padovanoti 600 000 Lt sumą pareiškėjui, atliko A. S. mokestinį tyrimą ir surašė 2017 m. vasario 21 d. mokestinio tyrimo ataskaitą (Komisijos bylos 2 t., b. l. 108–118), kurioje padaryta išvada, kad A. S. neturėjo finansinių galimybių padovanoti pareiškėjui 600 000 Lt vertės piniginę dovaną. Mokestinio tyrimo metu, inter alia (be kita ko) nustatyta, kad A. S. ir jos sutuoktinis gavo nuolatines pajamas (darbo užmokestį, vėliau – pensijų išmokas), šie asmenys nėra įsigiję ar paveldėję nekilnojamojo turto ir privalomo registruoti kilnojamojo turto, o lyginant minėtų asmenų pajamas ir išlaidas, įskaitant ir tariamai sudarytą ginčijamą dovanojimo sandorį, buvo nustatyta, kad sudarius dovanojimo sandorį, patiriamos išlaidos daugiau kaip 8 kartus viršytų gautas pajamas. Kitaip tariant, A. S. mokestinio tyrimo metu nustatytos aplinkybės patvirtino, kad ji negalėjo padovanoti pareiškėjui nurodytos vertės dovanos.

14. Teismo vertinimu, išdėstytos aplinkybės (dovanojimo raštelio turinio ir formos neatitikimai, A. S. mokestinio tyrimo rezultatai ir kt.) suponuoja išvadą, kad A. S. faktiškai nedovanojo pareiškėjui jo nurodytos 600 000 Lt sumos. Esant tokioms aplinkybėms, teismas konstatuoja, kad atsakovė tinkamai atliko byloje esančių tiesioginių ir netiesioginių įrodymų vertinimą ir atsižvelgdama į surinktų įrodymų visetą, priėmė pagrįstą ir teisėtą sprendimą.

15. Pareiškėjo nuomone, ginčijamuose sprendimuose padaryta išvada, kad A. S. negalėjo disponuoti 6000 000 Lt suma, yra visiškai nepagrįsta įrodymais. Dėl šios priežasties, anot pareiškėjo, sprendimai vertintini kaip nepagrįsti ir nemotyvuoti, todėl naikintini.

15.1. Teismas, viena vertus, sutinka su pareiškėjo išdėstytu teiginiu, kad viešojo administravimo subjekto priimti sprendimai turi būti motyvuoti ir pagrįsti. Šią išvadą patvirtina tiek Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnyje išdėstytas reglamentavimas, vadovaujantis kuriuo individualus administracinis aktas turi būti pagrįstas objektyviais duomenimis (faktais) ir teisės aktų normomis, o taikomos poveikio priemonės turi būti motyvuotos (Viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnio 1 dalis), tiek ir gausi bei išplėtota Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, aiškinanti šią įstatymo nuostatą. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, be kita ko, yra konstatavęs, kad administracinio sprendimo priėmimo faktinis pagrindas ir individuali argumentacija turi būti žinomi ne tik viešojo administravimo subjektui, priimančiam sprendimą, bet ir asmeniui, kurio atžvilgiu jis priimamas. Individualus administracinis aktas paprastai turi būti toks, kad iš jo būtų galima suprasti visuomeninių santykių esmę, subjektus, dalyvaujančius šiuose santykiuose, kad būtų aiškus tų visuomeninių santykių teisinis kvalifikavimas (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. lapkričio 21 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A502-2124/2013, 2014 m. gruodžio 18 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A822-1440/2014).

15.2. Kita vertus, teismo vertinimu, išvada, kad A. S. neturėjo finansinių galimybių padovanoti pareiškėjui 600 000 Lt vertės dovaną, yra tinkamai motyvuota ir pagrįsta faktinėmis aplinkybėmis. Kaip pagrįstai pažymėta Komisijos sprendime, A. S. mokestinio tyrimo metu nustatytos aplinkybės bei padarytos išvados dėl jos finansinių galimybių padovanoti pareiškėjui 600 000 Lt vertės dovaną, išsamiai išdėstytos Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2017 m. balandžio 26 d. patikrinimo akto (Komisijos bylos 1 t., b. l. 66–88) 6–9 puslapiuose. Šio patikrinimo akto paskutiniame lape esantis pareiškėjo atstovo parašas patvirtina, kad pareiškėjas gavo vieną patikrinimo akto egzempliorių, atitinkamai, jis turėjo galimybę susipažinti su patikrinimo akte išdėstytomis aplinkybėmis ir argumentais, inter alia (be kita ko) ir su argumentais, kurių pagrindu buvo pripažinta, kad A. S. neturėjo finansinių galimybių įteikti pareiškėjui minėtą dovaną, bei teikti atsikirtimus dėl šių argumentų pagrįstumo.

16. Pareiškėjo vertinimu, atsakovė neteisėtai, praleidusi MAĮ nustatytą senaties terminą, apskaičiavo pareiškėjo mokėtiną GPM už 2011 m. Pareiškėjo vertinimu, mokestinio patikrinimo pradžios momentas yra siejamas su pranešimo apie numatomą mokestinį patikrinimą įteikimu mokesčių mokėtojui, o toks pranešimas pareiškėjui buvo įteiktas tik 2017 m. balandžio 7 d.

16.1. Vadovaujantis MAĮ 68 straipsnio 1 dalimi, tuo atveju, jeigu kitaip nenustatyta šiame straipsnyje ar atitinkamo mokesčio įstatyme, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kuriais pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje laikomasi nuoseklios pozicijos, kad MAĮ 68 straipsnyje nustatyto termino skaičiavimo pradžia yra siejama su mokesčių mokėtojo patikrinimo pradžia, o konkrečiai – su pavedimo tikrinti išrašymo momentu (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. liepos 19 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-442-2226/2012). Iš byloje esančių duomenų matyti, kad Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos pavedimas tikrinti išrašytas 2016 m. gruodžio 28 d. (Komisijos bylos 4 t., b. l. 5), todėl Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija galėjo atlikti pareiškėjo mokestinį patikrinimą už einamuosius (2016) metus ir už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. Atsižvelgiant į tai, darytina išvada, kad Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, atlikdama pareiškėjo patikrinimą už 2011 m., nepraleido MAĮ nustatyto senaties termino.

16.2. Kartu atmestini kaip nepagrįsti pareiškėjo argumentai, kad sutapatinus pavedimo atlikti mokestinį patikrinimą išrašymo momentą su patikrinimo pradžios momentu, mokesčių administratoriui būtų sudaryta galimybė piktnaudžiauti teise – mokesčių administratorius turėtų galimybę kiekvienų metų pabaigoje išrašyti pavedimus tikrinti, o mokestinį patikrinimą jų pagrindų atlikti bet kuriuo kitu laiku. MAĮ 120 straipsnio 1 dalyje yra išvardinti privalomi pavedimo tikrinti rekvizitai, be kita ko, šioje normoje nustatyta, kad pavedime privalu nurodyti mokestinio patikrinimo pradžios ir pabaigos datas (MAĮ 120 straipsnio 1 dalies 4 punktas). Vadinasi, mokesčių administratorius negali piktnaudžiauti teise ir formaliai išrašinėti pavedimų tikrinti, pagal kuriuos patikrinimai bus pradedami atlikti per neapibrėžtą laikotarpį, kadangi jau pačiame pavedime tikrinti, kaip būtinas jo rekvizitas, yra nurodomos patikrinimo atlikimo pradžios ir pabaigos datos.

17. Vadovaujantis MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 1 punktu, vienu iš mokestinių prievolių užtikrinimo būdu yra delspinigiai. MAĮ 96 straipsnio 1 dalyje reglamentuota, kad delspinigiai mokesčių mokėtojui skaičiuojami: 1) už nesumokėtą arba pavėluotai į biudžetą sumokėtą mokesčių mokėtojo deklaruotą mokestį arba mokesčių mokėtojo apskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį (įskaitant muitinės deklaracijoje apskaičiuotą mokestį); 2) už nesumokėtą arba pavėluotai sumokėtą patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytą nedeklaruotą deklaruojamą ar neapskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį (įskaitant mokestį, kuris turėjo būti apskaičiuotas muitinės deklaracijoje); 3) už pagal mokesčių mokėtojo prašymą nepagrįstai grąžintą (įskaitytą) mokesčio permoką (išskyrus tuos atvejus, kai per daug grąžinama (įskaitoma) dėl mokesčių administratoriaus klaidos). MAĮ 97 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punkte nurodytu atveju delspinigiai skaičiuojami nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą, iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento surašymo dienos, o nesumokėjus mokesčio per šio įstatymo 81 straipsnio 2 dalyje nustatytą terminą, delspinigių skaičiavimas tęsiamas nuo kitos dienos po minėto termino pasibaigimo.

18. Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjas laiku nesumokėjo mokesčių, jis įpareigotas sumokėti 11 260,50 Eur GPM delspinigių sumą. Pareiškėjo vertinimu, priskaičiuota delspinigių suma mažintina, todėl, kad jis dar 2012 m. informavo Kauno apskrities valstybinę mokesčių inspekciją apie sudarytą dovanojimo sandorį ir tuo atveju, jeigu pareiškėjo mokestinis patikrinimas būtų pradėtas 2012 m., jam būtų apskaičiuota žymiai mažesnė delspinigių suma. Byloje yra pateiktas pareiškėjo 2012 m. rugsėjo 3 d. paaiškinimas (Komisijos bylos 1 t., b. l. 89), iš kurio matyti, kad pareiškėjas iš tikrųjų informavo Kauno apskrities valstybinę mokesčių inspekciją, kad 2009 m. per Kalėdas gavo 600 000 Lt piniginę dovaną iš tėvų. Vis dėlto iš pateikto rašto (paaiškinimo) neįmanoma identifikuoti, kada jis buvo įteiktas mokesčių administratoriui – rašte nėra aiškiai matoma jo gavimo Kauno apskrities valstybinėje mokesčių inspekcijoje data, o iš įrašytos rezoliucijos matyti, kad raštas buvo nukreiptas vykdyti specialistui 2015 m. spalio 22 d. Esant tokioms aplinkybėms, teismas daro išvadą, kad minėtų paaiškinimų pateikimas nepagrindžia, kad atsakovė netinkamai apskaičiavo pareiškėjo mokėtiną GPM delspinigių sumą. Kartu pažymėtina, kad ir pats pareiškėjas skunde nurodė, kad „<...> mokestinis patikrinimas iš esmės buvo atliktas per gana protingą terminą“, todėl šiuo atveju negalima teigti, kad mokesčių administratorius piktnaudžiavo įgaliojimais, nepagrįstai ilgai atlikdamas mokestinį patikrinimą. Pareiškėjo argumentas, kad atlikdama mokestinį patikrinimą, Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija netinkamai vertino aplinkybes, susijusias su D. A. gautos paskolos grąžinimu pareiškėjui, taip pat nesudaro pagrindo vertinti priskaičiuotą palūkanų sumą kaip nepagrįstai didelę, kadangi byloje nėra pateikta duomenų, patvirtinančių, kad dėl šio sandorio vertinimo mokesčių administratorius užtęsė mokestinį patikrinimą.

20. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, atsižvelgęs į Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2004 m. sausio 26 d. nutarime nurodytus baudų dydžio nustatymo principus, yra konstatavęs, kad skiriant baudą už mokesčių įstatymo pažeidimą, turėtų būti imamas sankcijoje numatytas baudos vidurkis, o tada, atsižvelgiant į pažeidimo pobūdį, bendradarbiavimą bei kitas įstatyme numatytas aplinkybes, baudos dydis turi būti mažinamas arba didinamas nuo jos vidutinio dydžio. Bendrieji baudos skyrimo principai bei MAĮ 139 straipsnio 1 dalyje nurodytos aplinkybės, turinčios įtakos baudos dydžiui, įpareigoja subjektą, skiriantį baudą, motyvuoti ir pagrįsti skiriamos baudos dydį (žr. pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. vasario 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261?214/2008).

21. Pareiškėjui pritaikyta 30 proc. GPM bauda, kurios suma siekia 6 625 Eur. Iš skundžiamų sprendimų bei atsakovės atsiliepimo į skundą turinio matyti, kad skiriant baudą, buvo nustatytos atsakomybę lengvinančios aplinkybės (pareiškėjas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, teikė paaiškinimus ir papildomus įrodymus) ir atsakomybę sunkinančios aplinkybės (mokėtini mokesčiai apskaičiuoti taikant MAĮ 70 straipsnio nuostatas – pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, kai mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius). Taigi, nagrinėjamu atveju kaip atsakomybę sunkinanti aplinkybė vertintas pažeidimo padarymo būdas.

22. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje laikomasi pozicijos, kad tuo atveju, kai pažeidimo padarymo būdas yra kvalifikuojamas kaip atsakomybę sunkinanti ir baudą didinanti aplinkybė, pareiškėjo atsakomybė yra nepagrįstai apsunkinta jo paties padaryta neleistina veika. Kadangi už patį pažeidimą yra baudžiama, pripažinti tą pažeidimą atsakomybe didinančia aplinkybe, kuri sudaro prielaidas didinti skirtiną baudą, yra nepagrįsta (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2014 m. balandžio 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-602-542/2014, 2014 m. balandžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-602-409/2014). Todėl pažeidimo padarymo būdas neturėtų būti kvalifikuojamas kaip atsakomybę sunkinanti aplinkybė ir neturėtų daryti įtakos mokesčių mokėtojui skiriamos baudos dydžiui.

23. Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, ir vadovaudamasis pirmiau minėta Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, suformuota, be kita ko, 2014 m. balandžio 15 d. nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A-602-409/2014, ir 2014 m. balandžio 24 d. nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A-602-542/2014, kuriose buvo vertintos iš esmės analogiškos kaip ir nagrinėjamoje byloje situacijos dėl paskirtos GPM baudos, teismas daro išvadą, kad atsakovė nepagrįstai paskyrė pareiškėjui 30 proc. GPM baudą, nes nagrinėjamu atveju, kaip minėta, nustatyta atsakomybę lengvinanti aplinkybė, dėl kurios byloje nėra ginčo, o minėta atsakomybę sunkinanti aplinkybė, vadovaujantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, netaikytina šioje situacijoje. Esant šioms aplinkybėms, pareiškėjui skirtina 10 proc. dydžio GPM bauda, kuri sudaro 2 208 Eur (22 082 Eur x 10 proc.).

24. Būtinybę mažinti paskirtą GPM baudą taip pat pagrindžia tai, kad su mokesčiais susijusių sumų – už pakankamai ilgą laikotarpį paskaičiuotų delspinigių ir baudos – suma yra beveik tokia pati, kaip pareiškėjo neįvykdyta pagrindinė mokestinė prievolė. Tokiu atveju pareiškėjui mokesčių administratoriaus paskirta 30 proc. dydžio bauda kartu su kitomis su mokesčiu susijusiomis pagal įstatymą paskaičiuotomis delspinigių sumomis negali būti vertinamos kaip proporcinga sankcija mokesčių mokėtojui už mokesčių įstatymų pažeidimą. Šios sankcijos nei prevencinis, nei nubaudimo poveikis neturėtų būti toks, kad neatitiktų teisingumo ir protingumo kriterijų. Analogiškos pozicijos laikomasi ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. balandžio 16 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-602-1217/2012).

25. Apibendrindamas tai, kas išdėstyta, teismas konstatuoja, kad atsakovė iš esmės tinkamai įvertino faktines aplinkybes ir pritaikė teisės aktų nuostatas, todėl skundžiami sprendimai yra iš esmės teisėti ir pagrįsti, o pagrindų jų naikinimui nenustatyta (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 91 straipsnis). Vis dėlto teismas konstatuoja, kad atsakovė nepagrįstai pareiškėjo atžvilgiu pritaikė atsakomybę sunkinančią aplinkybę ir paskyrė jam 30 proc. dydžio baudą, todėl teismas keičia šią skundžiamų sprendimų dalį ir skiria pareiškėjui 10 proc. dydžio GPM baudą, kuri sudaro 2 208 Eur. Likusių sprendimų dalių panaikinti / pakeisti dėl skunde išdėstytų argumentų nėra teisinio pagrindo, todėl taip pat nėra teisinio pagrindo grąžinti centriniam mokesčių administratoriui iš naujo nagrinėti mokestinį ginčą.

26. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 41 straipsnio 1 dalyje reglamentuota, kad dėl išlaidų atlyginimo suinteresuota proceso šalis teismui pateikia prašymą raštu su išlaidų apskaičiavimu ir pagrindimu. Prašymai dėl išlaidų atlyginimo, nepaduoti teismui iki bylos nagrinėjimo iš esmės pabaigos, turi būti paduoti teismui ne vėliau kaip per keturiolika kalendorinių dienų nuo sprendimo įsiteisėjimo dienos. Pareiškėjas prašo priteisti jam bylinėjimosi išlaidų atlyginimą, tačiau šio savo prašymo nedetalizavo ir nepateikė bylinėjimosi išlaidas pagrindžiančių dokumentų. Atsižvelgiant į tai, pareiškėjo prašymas dėl bylinėjimosi išlaidų priteisimo nenagrinėtinas šioje proceso stadijoje, tačiau pareiškėjui išaiškintina, kad jis turi teisę paduoti motyvuotą ir įrodymais pagrįstą prašymą dėl bylinėjimosi išlaidų atlyginimo ne vėliau kaip per keturiolika kalendorinių dienų nuo sprendimo įsiteisėjimo dienos.

27. Teismas taip pat pažymi, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą konstatuota, kad teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (žr., pvz., Europos Žmogaus Teisių Teismo 1994 m. balandžio 19 d. sprendimas Van de Hurk prieš Nyderlandus (pareiškimo Nr. 16034/90); 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimas Helle prieš Suomiją (pareiškimo Nr. 20772/92); Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-3555/2011, 2016 m. liepos 1 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-3707-575/2016).

Rezoliucinė dalis

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84– 87 straipsniais, 88 straipsnio 1 dalies 1, 2 punktais, 132 straipsnio 1 dalimi, 133 straipsniu,

nusprendžia:

Pareiškėjo R. S. skundą tenkinti iš dalies.

Sumažinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2018 m. vasario 8 d. sprendimu Nr. 68-16 paskirtą baudą ir skirti pareiškėjui 2 208 Eur dydžio gyventojų pajamų mokesčio baudą.

Likusią skundo dalį atmesti.

Sprendimas per vieną mėnesį nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliacine tvarka Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.