- Teismas
- Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
- Dokumentas
- Nutartis
- Data
- 2022-02-09
- Bylos Nr.
- eA-284-442/2022
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-03193-2020-3
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Instancija
- Apeliacinė instancija
- Rezultatas
- Sprendimas panaikintas, byla perduota nagrinėti iš naujo
- Teisėjai
- Dainiaus Raižio (pirm.), Artūras Drigotas (pirm.), Virginija Volskienė
- Pareiškėjas
- UAB "Ravatra"
- Atsakovas
- Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, Valstybinė mokesčių inspekcija prie LR finansų ministerijos
- Trečiasis asmuo
- Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija
- Kategorijos
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Artūro Drigoto (kolegijos pirmininkas), Dainiaus Raižio (pranešėjas) ir Virginijos Volskienės,
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Ravatra“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 m. balandžio 14 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Ravatra“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teisėjų kolegija nustatė:
Šalies argumentai
1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Ravatra“ (toliau – ir Bendrovė) kreipėsi į teismą su skundu, prašydama:
1.1. Panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2020 m. sausio 9 d. patikrinimo aktą Nr. (7.45) FR0680-17 (toliau – ir Patikrinimo aktas);
1.2. Panaikinti Kauno apskrities VMI 2020 m. kovo 9 d. sprendimą Nr. (7.45) FR0682-134 (toliau – ir Kauno AVMI sprendimas);
1.3. Panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2020 m. gegužės 14 d. sprendimą Nr. 69-54 (toliau – ir VMI sprendimas);
1.4. Panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2020 m. liepos 31 d. sprendimą Nr. S-139 (7-119/2020) (toliau – ir Komisijos sprendimas);
Šalies argumentai
1.5. Priteisti bylinėjimosi išlaidas.
2. Bendrovė skunde nurodė:
2.1. Patikrinimo aktu buvo papildomai apskaičiuotas pridėtinės vertės mokestis (toliau – ir PVM), nurodyta, kad gali būti paskirta bauda ir delspinigiai. Nesutikdama su Patikrinimo aktu, Bendrovė pateikė rašytinius paaiškinimus, tačiau Kauno AVMI sprendimu nuspręsta patvirtinti Patikrinimo aktą, kuriuo papildomai apskaičiuota 32 264 Eur PVM, 1 021,93 Eur PVM delspinigiai, paskirta 3 226 Eur (32 264 Eur x 10 proc.) PVM bauda, nuspręsta neatleisti Bendrovės nuo apskaičiuotų PVM delspinigių ir nuo paskirtos PVM baudos mokėjimo. Bendrovė, nesutikdama su Kauno VMI sprendimu, pateikė skundą VMI, kuri VMI sprendimu apskųstą Kauno AVMI sprendimą patvirtino. Komisija, priėmusi Komisijos sprendimą, patvirtino VMI sprendimo dalį, kuria patvirtinti papildomai apskaičiuotas 32 264 Eur PVM ir paskirta 3 226 Eur PVM bauda, tačiau nusprendė pakeisti VMI sprendimo dalį, kuria patvirtinti papildomai apskaičiuoti PVM delspinigiai ir vietoje apskaičiuotų 1 021,93 Eur PVM delspinigių, patvirtino 1 015,08 Eur PVM delspinigių.
2.2. Bendrovė su skundžiamais sprendimais nesutiko.
2.3. Laikotarpiu nuo 2019 m. balandžio 1 d. iki 2019 m. spalio 31 d. Bendrovė buvo deklaravusi 12 096 Eur PVM permoką, kuri nebuvo susigrąžinta ir šis PVM likutis buvo 2019 m. spalio 31 d.
2.4. Bendrovė, sutikdama su apskaičiuota 20 168 Eur PVM suma, laikėsi pozicijos, kad VMI, patvirtinusi likusią Kauno AVMI sprendimo dalį, padarė klaidą.
2.5. Bendrovės patikrinimo laikotarpyje nurodytos deklaruotos grąžintinos sumos, Kauno AVMI atliekant patikrinimą, Bendrovei nebuvo grąžintos. Todėl negalėjo būti padaryta išvada, kad Bendrovė padarė žalą valstybės biudžetui, nes Bendrovė turėjo PVM permoką ir jos nebuvo susigrąžinusi.
2.6. Laikotarpiu nuo 2019 m. balandžio 1 d. iki 2019 m. liepos 31 d. Bendrovei nebuvo prievolės mokėti PVM į valstybės biudžetą. Priešingai, už šį laikotarpį Bendrovė turėjo teisę iš valstybės susigrąžinti 3 798 Eur PVM. Atitinkamai, už 2019 m. rugpjūčio mėnesį priskaičiavus į valstybės biudžetą mokėtiną 25 800 Eur PVM, Bendrovei prievolė sumokėti šią sumą, įskaičius 3 798 Eur PVM permoką, t. y. viso 22 002 Eur, atsirado tik 2019 m. rugsėjo 25 d. 2019 m. rugsėjo ir spalio mėnesiais susidarė 1 834 Eur PVM permoka. Todėl mokestinio patikrinimo laikotarpio pabaigoje, t. y. 2019 m. spalio 31 d., mokėtinas į valstybės biudžetą PVM sudarė 20 168 Eur. Vadinasi, kad ginčo laikotarpiu nuo 2019 m. balandžio 1 d. iki 2019 m. spalio 31 d. paskaičiuotas 32 264 Eur PVM yra apskaičiuotas neteisingai, nes neatitinka pačios Kauno AVMI apskaičiuotai 20 168 Eur PVM sumai, kuri ir yra teisinga PVM suma, kuri turėjo būti sumokėta į valstybės biudžetą, atskaičius susikaupusią 5 632 Eur PVM permoką.
2.7. Aplinkybę, jog 32 264 Eur suma buvo apskaičiuota neteisingai, patvirtino ir VMI 2020 m. sausio 8 d. pranešimas Nr. (23.31-08) 464-66, kuriuo buvo priminta Bendrovei sumokėti į valstybės biudžetą 21 758,56 Eur už laikotarpyje nuo 2019 m. gegužės 27 d. iki 2019 m. spalio 25 d. pateiktas deklaracijas. VMI yra apribojusi Bendrovės prieigą prie mokėtojo kortelės, todėl Bendrovė neturi duomenų, dėl kokių priežasčių VMI už ginčo laikotarpį reikalauja sumokėti 21 758,56 Eur.
2.8. Sukauptas grąžintinas PVM nebuvo išskaičiuotas iš prašomos mokėtinos sumos ir nebeturėjo jokios reikšmės apskaičiuojant nei mokėtiną PVM, nei PVM delspinigius, nei PVM baudą.
2.9. Bendrovės padarytos PVM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo klaidos buvo padarytos ne iš blogos valios. Bendrovė iš dalies neteisingai deklaravo grąžintiną PVM, ne piktnaudžiaudama savo teisėmis, bet dėl klaidingo mokesčių įstatymų interpretavimo, nes manė, jog apie nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sandorį VMI informuos notaras. Statybinių medžiagų sąskaitas faktūras į grąžintiną PVM Bendrovė įtraukė dėl žmogiško apsirikimo. Bendrovė neįtraukė 5 360 Eur sumos į mokėtiną PVM, nes patalpų atnaujinimo remonto kaštų PVM yra nuolat įtraukiami į PVM atskaitą.
2.10. Bendrovė, supratusi savo klaidą dėl nedeklaruoto PVM už parduotą nekilnojamąjį turtą (21 798 Eur), teikė patikslintą 2019 m. rugpjūčio mėnesio PVM deklaraciją, tačiau VMI šią deklaraciją atmetė, tuo pažeisdama Bendrovės teisę tikslinti deklaraciją.
2.11. Mokesčių administratorius nors ir pastebėjo sąskaitų faktūrų registrų neatitikimą su kitais mokėtojais, tačiau apie tai Bendrovei nepranešė ir nesuteikė progos pačiai ištaisyti padarytas klaidas.
2.12. Bendrovei nuo papildomai apskaičiuoto 32 264 Eur PVM buvo nepagrįstai paskirta 3 226 Eur bauda (minimalaus dydžio – 10 proc. PVM bauda). PVM bauda galėjo būti apskaičiuota tik nuo 20 168 Eur PVM sumos ir turėjo sudaryti 2 017 Eur. Paskiriant Bendrovei PVM baudą, nebuvo atsižvelgta į tai, kad Bendrovė su Kauno AVMI diskutavo, bendradarbiavo, pateikė raštiškus paklausimus, kad Bendrovė savo veiksmais nepadarė žalos valstybės biudžetui (MAĮ 141 str. 3 d.), kas sudarė pagrindą baudos mažinimui.
2.13. Pagal teisės aktus delspinigiai pradedami skaičiuoti nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą, todėl šiuo atveju jie galėjo būti pradėti skaičiuoti nuo 2019 m. rugsėjo 26 d. ir nuo tos PVM mokėtinos sumos, kuri gaunasi iš mokėtino PVM 25 800 Eur atėmus 3 798 Eur, t. y. nuo 22 002 Eur. Todėl nepagrįstai delspinigiai buvo pradėti skaičiuoti nuo 2019 m. gegužės 27 d., nors tuo metu VMI prievolės sumokėti PVM į biudžetą nebuvo, o Bendrovė turėjo 63 Eur PVM permoką, kuri buvo susidariusi iki pat 2019 m. rugsėjo mėnesio pabaigos.
2.14. Įvertinus, kad VMI pati pažymėjo, jog Bendrovė nepriekaištingai ir geranoriškai viso patikrinimo metu bendradarbiavo, VMI galėjo atsižvelgti į tai, ne tik skirdama minimalią PVM baudą, bet ir atleisdama nuo PVM delspinigių pagal MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 1 punktą, pagal kurį atleidžiama, jeigu nustatoma, jog mokesčių mokėtojas turėjo permoką.
Atsiliepimas
3. Atsakovas VMI atsiliepime į Bendrovės skundą su juo nesutiko ir prašė atmesti kaip nepagrįstą.
4. Atsakydama į Bendrovės skundą, VMI atsiliepime nurodė:
4.1. Bendrovė neginčijo apskaičiuoto 32 264 Eur PVM ir neprašė atleisti nuo apskaičiuotų PVM delspinigių ir paskirtos PVM baudos.
4.2. Bendrovei apskaičiuota PVM delspinigių suma sudaro 1 015,08 Eur, t. y. 6,85 Eur mažiau, negu apskaičiuota patikrinimo metu. Nuo patikrinimo metu nustatytų papildomai mokėtinų PVM sumų (2019 m. balandžio mėn. – 35 Eur, gegužės mėn. – 4 816 Eur, birželio mėn. – 189 Eur, rugpjūčio mėn. – 27 202 Eur, rugsėjo mėn. – 22 Eur) apskaičiuota 1 161,10 Eur PVM delspinigių suma buvo mažinama 146,02 Eur ,,sąlyginių delspinigių“ suma. Ši delspinigių suma apskaičiuota, atsižvelgiant į Bendrovės kortelėje esančias permokas delspinigių skaičiavimo datai. PVM delspinigiai apskaičiuoti pagrįstai, atsižvelgiant į turimas mokesčių permokas ir laikantis delspinigių skaičiavimo trukmės ir terminų.
4.3. Remiantis teisės aktų reikalavimais, Bendrovei paskirta minimali, t. y. 10 proc. dydžio (3 226 Eur) PVM bauda. Skiriant baudą, neatsižvelgiama į mokestines permokas, permokos daro įtaką tik skaičiuojamų delspinigių dydžiui. Remiantis teismo praktika padaryta išvada, kad žala biudžetui buvo padaryta, kadangi laiku į biudžetą nepateko mokėtina PVM suma. Nustačius, kad Bendrovė įstatymų nustatytu terminu nesumokėjo PVM ir tokiais veiksmais padarė žalą valstybės biudžetui, Bendrovė negalėjo būti atleista nuo 1 021,93 Eur PVM delspinigių ir PVM baudos MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje 3 punkte įtvirtintu pagrindu. Nuo baudos atleidžiama tik tuo atveju, kai mokesčių mokėtojas mokesčio, susijusio su paskirta bauda, sumą yra sumokėjęs (mokestis įskaitytas ir (arba) priverstinai išieškotas) ar šio mokesčio sumokėjimo terminas MAĮ nustatyta tvarka yra atidėtas arba išdėstytas. Bendrovei priskaičiuota PVM suma nebuvo (nėra) įskaityta ar priverstinai išieškota, taip pat Bendrovė nebuvo (nėra) susitarusi dėl mokesčio mokėjimo atidėjimo ar išdėstymo.
Žemesnės instancijos teismas
5. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2020 m. kovo 14 d. sprendimu Bendrovės skundą atmetė.
6. Pirmosios instancijos teismas nustatė tokias ginčui reikšmingas aplinkybes:
6.1. Kauno AVMI, atlikusi Bendrovės mokestinį patikrinimą, Patikrinimo aktu papildomai apskaičiavo 32 264 Eur PVM.
6.2. Bendrovė Kauno AVMI pateikė rašytines pastabas, kuriomis iš esmės prašė neskirti Bendrovei baudų, neskaičiuoti delspinigių ir suderinti įsiskolinimo grąžinimo grafiką.
6.3. Kauno AVMI, vadovaudamasi MAĮ 132 straipsnio 2 dalies 1 punktu, priėmė Kauno AVMI sprendimą, kuriuo patvirtino Patikrinimo aktą, kuriame apskaičiuotas 32 264 Eur PVM, patvirtino apskaičiuotus 1 021,93 Eur PVM delspinigius, paskyrė 3 226 Eur PVM baudą, neatleido Bendrovės nuo apskaičiuotų 1 021,96 Eur PVM delspinigių ir nuo paskirtos 3 226 Eur PVM baudos.
Šalies argumentai
6.4. Nesutikdama su Kauno AVMI sprendimu, Bendrovė su skundu kreipėsi į VMI.
6.5. VMI, vadovaudamasi MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 1 punktu, priėmė VMI sprendimą, kuriuo patvirtino Kauno AVMI sprendimą.
6.6. Nesutikdama su VMI sprendimu, pateikė skundą Komisijai.
6.7. Komisija, vadovaudamasi MAĮ 155 straipsnio 4 dalies 1 ir 4 punktais, priėmė Komisijos sprendimą, kuriuo patvirtino VMI sprendimo dalį, kuria patvirtintas papildomai apskaičiuotas 32 264 Eur PVM ir paskirta 3 226 Eur PVM bauda, ir pakeitė VMI sprendimo dalį, kuria patvirtinti papildomai apskaičiuoti PVM delspinigiai: vietoje apskaičiuotų 1 021,93 Eur PVM delspinigių, VMI patvirtino 1 015,08 Eur PVM delspinigius.
6.8. Komisijos sprendime konstatuota: Bendrovė neginčija apskaičiuoto 32 264 Eur PVM bei neprašo atleisti nuo apskaičiuotų PVM delspinigių ir paskirtos PVM baudos; VMI pagrįstai apskaičiavo Bendrovei PVM delspinigius, atsižvelgiant į Bendrovės kortelėje esančius faktinius ginčijamo laikotarpio PVM mokėjimo duomenis (permokas); mokesčių administratorius nuo patikrinimo metu papildomai apskaičiuoto 32 264 Eur PVM pagrįstai skyrė 10 proc. dydžio, t. y. 3 226 Eur PVM baudą; nors Komisija atleidimo nuo delspinigių ir baudų MAĮ 100 straipsnio 1 dalyje ir 141 straipsnio 1 dalyje nustatytais pagrindais klausimų nenagrinėja, tačiau pagal VMI pateiktą informaciją Bendrovės nurodytų PVM permokų sumos, kurios VMI buvo pripažintos nepagrįstomis, buvo įskaitomos kitiems mokėjimams padengti, todėl žala biudžetui buvo padaryta.
Žemesnės instancijos teismas
7. Pirmosios instancijos teismas pirmiausia pažymėjo, kad Patikrinimo aktas jokių tiesioginių neigiamų teisinių pasekmių Bendrovei nesukėlė, tai iš esmės yra tarpinis dokumentas mokestinio patikrinimo procedūroje, todėl jis negali būti ir savarankišku bylos nagrinėjimo dalyku.
8. Nustatęs, kad Bendrovė nei VMI, nei Komisijai neskundė Kauno AVMI sprendimo dalies, susijusios su 32 624 Eur PVM apskaičiavimu, teismas padarė išvadą, kad į teismo bylos nagrinėjimo ribas nepatenka PVM apskaičiavimo teisėtumo ir pagrįstumo patikrinimas. Teismas akcentavo, kad byloje neginčijamai nustatyta, jog Bendrovė pažeidė Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčių įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 32 straipsnio 1 dalies, 58 straipsnio ir 96 straipsnio 3 dalies nuostatas, dėl ko jai papildomai priskaičiuotas 32 264 Eur PVM. Nors Bendrovė teisme bando kvestionuoti PVM apskaičiavimą, tačiau jis negalimas, nes Bendrovė to nekvestionavo nei VMI, nei Komisijoje, teikdama joms skundus.
9. Nustatęs, kad Bendrovė Komisijai neginčijo VMI sprendimo dalies dėl atleidimo nuo PVM baudos ir PVM delspinigių, Komisija šių klausimų nenagrinėjo, teismas padarė išvadą, kad šie klausimai taip pat nepatenka į teismo bylos nagrinėjimo apimtį.
10. Apibendrinęs teismas priėjo prie išvados, kad bylos nagrinėjimo dalykas yra Kauno AVMI sprendimo dalis, VMI sprendimo dalis ir Komisijos sprendimas, susiję su 1 015,08 Eur PVM delspinigių ir 3 226 Eur PVM baudos apskaičiavimu.
11. Spręsdamas dėl Bendrovei apskaičiuotų PVM delspinigių, teismas nustatė, kad, skaičiuojant PVM delspinigius, buvo atsižvelgta į Bendrovės kortelėje esančias permokas delspinigių skaičiavimo datai. Apskaičiuojant PVM delspinigius buvo laikytasi delspinigių skaičiavimo trukmės ir terminų, t. y. delspinigiai skaičiuoti nuo tų terminų, pagal kuriuos tam tikra dalis nuo priskaičiuotos PVM sumos turėjo būti sumokėta į biudžetą. Tai nustatęs, teismas atmetė Bendrovės argumentus, kad, apskaičiuojant PVM delspinigius, nebuvo atsižvelgta į mokesčių permokas, PVM delspinigiai buvo pradėti skaičiuoti ne nuo tos datos. Teismas atkreipė dėmesį, kad Bendrovė, ginčydama mokesčių administratoriaus PVM delspinigių apskaičiavimą, pati nepateikė teismui jokio savo varianto, kokia konkrečiai delspinigių suma turėjo būti jai paskaičiuota. Todėl teismas priėjo prie išvados, kad, nustačius, jog Bendrovės argumentai iš esmės yra grindžiami abejonėmis, tačiau ne realiai pagrįstomis faktinėmis aplinkybėmis, nėra abejonių, kad mokesčių administratorius, apskaičiuodamas PVM delspinigius, laikėsi teisės aktų reikalavimų.
12. Spręsdamas dėl Bendrovei paskirtos PVM baudos, visų pirma, teismas atmetė kaip nepagrįstus Bendrovės argumentus, kad mokesčių administratorius, skirdamas PVM baudą, neįvertino Bendrovės PVM permokos. Vadovaudamasis PVMĮ 123 straipsnio 2 dalimi ir MAĮ 139–140 straipsniais, teismas konstatavo, kad iš jų neišplaukia, kad, skiriant baudą, turėtų būti atsižvelgiama į mokesčių permokas. Priešingai, baudos skyrimas siejamas tik su nepagrįstai sumažinta mokestine prievole ar padidinta grąžintina mokesčio suma. Todėl teismas atmetė kaip nepagrįstą argumentą, kad Bendrovei PVM bauda turėjo būti apskaičiuota nuo 20 168 Eur PVM.
Žemesnės instancijos teismas
13. Teismas atkreipė dėmesį, kad VMI, nustačiusi kelias Bendrovės padėtį lengvinančias aplinkybes ir nenustačiusi sunkinančių aplinkybių, Bendrovei paskyrė minimalią PVM baudą. Tai atitinka teisės aktų reikalavimus. VMI palankiai įvertino Bendrovę, todėl teismas padarė išvadą, kad jai paskirta PVM bauda atitinka ir teisingumo bei protingumo kriterijus, nėra per didelė.
14. Nors teismas konstatavo, kad atleidimo nuo paskirtos PVM baudos ir priskaičiuotų PVM delspinigių tikrinimas nepatenka į bylos ribas, tačiau dėl to pasisakė, nustatęs akivaizdų tokio prašymo nepagrįstumą.
15. Teismas, vadovaudamasis MAĮ 100 straipsniu ir 141 straipsnio 1 dalies 1–4 punktais ir juos aiškinančia teismų praktika, padarė išvadą, kad Bendrovė negali būti atleista nuo PVM delspinigių mokėjimo MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 3 punkto pagrindu, nes Bendrovei buvo papildomai priskaičiuotas mokėtinas PVM, kuris laiku nebuvo sumokėtas, o tai nulėmė, kad buvo padaryta žala valstybės biudžetui. Teismas pažymėjo, kad nebuvo nustatyti ir kiti MAĮ pagrindai, suteikiantys teisę atleisti Bendrovę nuo PVM delspinigių mokėjimo. Geranoriškas bendradarbiavimas su mokesčių administratoriumi nėra aplinkybė, kuri leistų atleisti nuo PVM delspinigių mokėjimo.
16. Vadovaudamasis MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 3 ir 4 punktais ir juos aiškinančią teismų praktika, teismas nesutiko su Bendrove, kad ji galėtų būti atleista nuo PVM baudos šiais pagrindais. Pirma, konstatuota, kad Bendrovė padarė žalą valstybės biudžetui. Antra, Bendrovės bendri teiginiai dėl atleidimo nuo PVM baudos nesudaro pagrindo tokį prašymą tenkinti. Teismas nenustatė ir kitų atleidimo nuo PVM baudos pagrindų.
17. Atmetęs Bendrovės skundą, teismas netenkino Bendrovės prašymo priteisti bylinėjimosi išlaidas.
Šalies argumentai
18. Bendrovė apeliaciniame skunde prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – arba tenkinti Bendrovės skundą, arba perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo, priteisti bylinėjimosi išlaidas.
19. Bendrovė apeliaciniame skunde dėsto tuos pačius argumentus, kuriuos nurodė pirmosios instancijos teismui. Grįsdama pirmosios instancijos teismo sprendimo neteisėtumą ir nepagrįstumą, Bendrovė apeliaciniame skunde nurodo:
19.1. Pirmosios instancijos teismas priėmė neteisėtą ir nepagrįstą sprendimą, kuris neatitinka Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 87 straipsnio reikalavimų, netinkamai aiškino materialines ir proceso teisės normas, nukrypo nuo teismų praktikos, neįvertino visų Bendrovės skundo argumentų, netinkamai įvertinęs byloje esančius įrodymus, pažeidė ABTĮ 57 straipsnį, dėl ko neatskleidė bylos esmės ir taip pažeidė Bendrovės teisę į teisingą teismą.
19.2. Patikrinimo akte buvo nustatytos patikrinimo faktinės aplinkybės ir mokėtina 32 264 Eur PVM suma, dėl kurios ir kilęs ginčas. Todėl teismo išvada, kad Patikrinimo aktas nesukelia Bendrovei teisinių pasekmių, yra nepagrįsta. Šią aplinkybę teismas turėjo išspręsti, spręsdamas skundo priėmimo klausimą, o ne priimdamas teismo sprendimą dėl ginčo esmės.
19.3. Pirmosios instancijos teismas visiškai nepagrįstai nenagrinėjo skundo argumentų dėl neteisingai apskaičiuoto 32 264 Eur PVM, nepagrįstai netikrino jo apskaičiavimo teisėtumo ir pagrįstumo ir dėl jo dydžio nepasisakė, dėl ko liko neatskleista ginčo esmė ir taip buvo pažeista ABTĮ 86 straipsnio 3 dalis.
19.4. Priešingai nei nustatė teismas, Bendrovė, skųsdama Kauno AVMI sprendimą, skunde, kurį padavė VMI, išdėstė argumentus dėl apskaičiuoto 32 264 Eur PVM teisėtumo ir pagrįstumo. Su tuo susijusios argumentus Bendrovė nurodė ir skunde, kurį padavė Komisijai. Dėl to teismas neteisingai apibrėžė ginčo ribas, nevertindamas 32 264 Eur PVM apskaičiavimo teisėtumo ir pagrįstumo. Viso ginčo esmė ir kyla iš to, kad yra netinkamai apskaičiuotas PVM, nuo kurio atitinkamai netinkamai apskaičiuotos ir su PVM susijusios mokėtinos mokestinės sumos.
Šalies argumentai
19.5. Nors Bendrovė skunde, kurį padavė Komisijai, ir nenurodė, kad ji buvo nepagrįstai neatleista nuo PVM baudos ir PVM delspinigių mokėjimo, tačiau, Bendrovė, skųsdama Kauno AVMI sprendimą ir VMI sprendimą visoje apimtyje, manė, kad ginčas ir bus išnagrinėtas iš esmės, įvertinant visus nurodytus argumentus, tame tarpe ir atleidimą nuo PVM baudos ir PVM delspinigių. Komisija, nesupratusi skundo ribų, turėjo teisę įpareigoti Bendrovę tikslinti skundą, o ne nepagrįstai ir formaliai išnagrinėti skundą. Vien tai, kad Komisija nepagrįstai neišnagrinėjo Bendrovės skundo iš esmės, nėra pagrindas teismui šiuo atveju atsisakyti skundą nagrinėti iš esmės.
19.6. Pirmosios instancijos teismo išvada, kad Bendrovei apskaičiuotas mokėtinas 32 264 Eur PVM yra apskaičiuotas teisingai, yra neteisėta ir nepagrįsta, nes ši suma neatitinka patikrinimo metu Kauno AVMI nustatytų faktinių aplinkybių ir apskaičiuota neatsižvelgus į Bendrovės turimą PVM permoką.
19.7. Kadangi Bendrovei neteisėtai ir nepagrįstai apskaičiuotas mokėtinas 32 264 Eur PVM, Bendrovei neteisingai apskaičiuota ir PVM bauda. Bendrovė sutinka, kad į valstybės biudžetą turi sumokėti 20 168 Eur PVM, todėl 10 proc. PVM bauda turėjo būti skaičiuojama nuo šios sumos ir sudaryti 2 016 Eur. Bendrovė sutinka, kad, skaičiuojant nuo 2019 m. rugsėjo 26 d., kada Bendrovei atsirado prievolė sumokėti į valstybės biudžetą PVM, PVM bauda galėjo būti skaičiuojama ir nuo 22 002 Eur PVM sumos.
19.8. Pirmosios instancijos teismas nepagrįstai konstatavo, kad Bendrovei apskaičiuoti PVM delspinigiai atitiko teisės aktų reikalavimus. PVM delspinigiai galėjo būti pradėti skaičiuoti tik nuo 2019 m. rugsėjo 26 d. ir nuo tos sumos, kuri gaunasi iš 25 800 Eur PVM atėmus 3 798 Eur, t. y. nuo 22 002 Eur PVM.
19.9. Teismas, o ne Bendrovė turi tinkamai apskaičiuoti PVM delspinigius. Todėl teismo argumentas, kad Bendrovė nepateikė variantų, kaip turėjo būti paskaičiuoti PVM delspinigiai, laikytinas nepagrįstu.
19.10. Nepagrįsta teismo išvada, kad Bendrovė negali būti atleista nuo PVM delspinigių mokėjimo, nes Bendrovės atveju taikytina MAĮ 141 straipsnio 4 dalis.
19.11. Nepagrįsta teismo išvada, kad Bendrovė padarė žalą valstybės biudžetui, todėl nepagrįstai Bendrovė neatleista nuo PVM baudos.
Atsiliepimas
20. VMI atsiliepime į Bendrovės apeliacinį skundą su juo nesutinka ir prašo jį atmesti.
21. VMI atsiliepime į Bendrovės apeliacinį skundą nurodo faktines aplinkybes ir argumentus, išdėstytus pirmosios instancijos teismui. VMI laikosi pozicijos, kad pirmosios instancijos teismas priėmė teisėtą ir pagrįstą sprendimą, kurio naikinti Bendrovės apeliaciniame skunde išdėstytais argumentais nėra pagrindo.
Motyvuojamoji dalis
Teisėjų kolegija konstatuoja:
22. Nagrinėjamoje byloje mokestinis ginčas yra kilęs dėl mokesčių administratoriaus sprendimo, kuriais Bendrovei apskaičiuotas PVM ir su juo susijusios sumos, teisėtumo ir pagrįstumo.
23. Kauno AVMI, atlikusi Bendrovės mokestinį patikrinimą, surašė Patikrinimo aktą, kuriuo papildomai apskaičiavo mokėtinus 32 264 Eur PVM ir 1 021,93 Eur PVM delspinigius.
24. Kauno AVMI sprendimu Patikrinimo aktas buvo patvirtintas. Šiuo sprendimu buvo apskaičiuota mokėtini 32 264 Eur PVM, 1 021,93 Eur PVM delspinigiai ir paskirta 3 226 Eur PVM bauda.
25. VMI, išnagrinėjusi Bendrovės skundą, priėmė VMI sprendimą, kuriuo Kauno AVMI sprendimas buvo patvirtintas.
26. Komisija, ikiteismine tvarka išnagrinėjusi mokestinį ginčą pagal Bendrovės skundą, priėmė Komisijos sprendimą, kuriuo patvirtino VMI sprendimo dalį, kuria patvirtintas papildomai apskaičiuotas 32 264 Eur PVM ir paskirta 3 226 Eur PVM bauda, ir pakeitė VMI sprendimo dalį, kuria patvirtinti papildomai apskaičiuoti PVM delspinigiai: vietoj apskaičiuotų 1 021,93 Eur PVM delspinigių, VMI patvirtino 1 015,08 Eur PVM delspinigių.
27. ABTĮ 24 straipsnio 2 dalies 7 punkte numatyta, jog skunde turi būti nurodytos aplinkybės, kuriomis pareiškėjas grindžia savo reikalavimą, ir tai patvirtinantys įrodymai, liudytojų pavardės, vardai ir gyvenamosios vietos, kitų įrodymų buvimo vieta, o šio straipsnio 2 dalies 8 punktas nustato, kad skunde turi būti nurodytas pareiškėjo reikalavimas.
28. Nagrinėjamu atveju Bendrovė skunde prašo panaikinti Patikrinimo aktą, Kauno AVMI sprendimą, VMI sprendimą ir Komisijos sprendimą. Pirmosios instancijos teismas Bendrovės skundą priėmė. Būtent skunde suformuluoti Bendrovės reikalavimai ir aplinkybės, kuriomis grindžiami skundo reikalavimai, apibrėžia nagrinėjamos bylos ribas.
29. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje pažymėta, jog, atlikus mokestinį patikrinimą, surašomas patikrinimo aktas negali būti savarankiškas administracinės bylos dalykas (žr., pvz., 2016 m. gegužės 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS-543-575/2016; 2010 m. kovo 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-504/2010).
30. Tai reiškia, kad šiuo atveju pirmosios instancijos teismas privalėjo atsisakyti priimti skundo dalį dėl Patikrinimo akto panaikinimo (ABTĮ 33 str. 2 d. 1 p.), o priėmęs – šią administracinės bylos dalį nutraukti (ABTĮ 103 str. 1 p.).
31. Pirmosios instancijos teismas skundžiamame sprendime priėjo pagrįstą išvadą, kad Patikrinimo aktas negali būti ir savarankišku bylos nagrinėjimo dalyku, tačiau šį Bendrovės skundo reikalavimą atmetė kaip nepagrįstą, nors privalėjo šią administracinės bylos dalį nutraukti.
32. Pirmosios instancijos teismas, nustatęs, kad Bendrovė nei VMI, nei Komisijai neskundė Kauno AVMI sprendimo dalies, susijusios su papildomai apskaičiuotu 32 624 Eur PVM, padarė išvadą, kad į bylos nagrinėjimo ribas nepatenka šio mokesčio paskaičiavimo teisėtumo ir pagrįstumo patikrinimas. Pirmosios instancijos teismas priėjo prie išvados, kad šios bylos nagrinėjimo dalykas (nagrinėjimo ribos) yra Kauno AVMI sprendimo dalis, VMI sprendimo dalis ir Komisijos sprendimas, susiję su 1 015,08 Eur PVM delspinigių apskaičiavimu bei 3 226 Eur baudos skyrimu.
33. Pirmosios instancijos teismas, išvados dėl nagrinėjamos administracinės bylos ribų išsamiai nemotyvavo, pilnai ir visapusiškai nesiaiškino su šiuo procesiniu klausimu susijusių aplinkybių, nenurodė konkrečių teisės normų.
34. MAĮ 153 straipsnio 1 dalyje numatyta, kad skunde, paduodamame mokestiniame ginče, turi būti nurodyta: 1) mokesčių mokėtojo pavadinimas (vardas, pavardė), identifikacinis numeris (kodas), adresas; 2) skundžiamas sprendimas, jo surašymo data; 3) aplinkybės, kuriomis pareiškėjas grindžia savo reikalavimą, ir tai patvirtinantys įrodymai; 4) skundo pareiškėjo reikalavimas. Šio straipsnio 2 dalyje įtvirtinta, jog skundas turi būti pasirašytas mokesčių mokėtojo (jo atstovo).
35. Skundą gavusi ikiteisminė mokestinį ginčą nagrinėjanti institucija privalo patikrinti, ar skundas atitinka MAĮ 153 straipsnio 1 ir 2 dalyse nurodytus reikalavimus (MAĮ 153 str. 4 d.). Nustačiusi, kad skundas neatitinka šio įstatymo reikalavimų, ikiteisminė mokestinį ginčą nagrinėjanti institucija priima sprendimą ir nustato skundą padavusiam mokesčių mokėtojui 15 dienų terminą trūkumams pašalinti. Šis terminas pradedamas skaičiuoti nuo dienos, kai mokesčių mokėtojui minėtas sprendimas buvo įteiktas (MAĮ 153 str. 5 d.).
36. Kaip matyti iš Bendrovės skundo, paduoto VMI, turinio, nors Bendrovė prašė panaikinti tik baudą ir delspinigius, tačiau skunde nurodė ir tai, kad, jos nuomone, mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokėtiną PVM sumą. Skunde, paduotame Komisijai, Bendrovė aiškiai reikalavimo nesuformulavo, tačiau, kaip matyti iš skundo turinio, nurodė aplinkybes dėl ko nesutinka ne tik su apskaičiuotais delspinigiais bei paskirta bauda, tačiau ir su papildomai apskaičiuota PVM suma.
37. Nors, teisėjų kolegijos vertinimu, Bendrovės skundai, paduoti tiek VMI, tiek Komisijai nevisiškai atitiko MAĮ 153 straipsnio 1 dalyje nustatytus reikalavimus, tačiau šį mokestinį ginčą ikiteismine tvarka nagrinėjusios institucijos nesiėmė MAĮ 153 straipsnio 5 dalyje nustatytų priemonių skundo trūkumams pašalinti, o nesant Bendrovės skunduose aiškiai suformuluoto reikalavimo, neteisingai apibrėžė ikiteismine tvarka nagrinėjamo ginčo ribas, t. y. nepagrįstai mokestinį ginčą nagrinėjo tik dalyje dėl delspinigių apskaičiavimo bei baudos skyrimo.
38. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje pažymėta, jog asmeniui kreipusis į teismą po to, kai ginčas buvo išnagrinėtas išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijos, teisme yra sprendžiamas ginčas ne dėl išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijos sprendimo, bet dėl pažeistos teisės ar įstatymų saugomo intereso. Pirmosios instancijos teismas neatlieka kvazi apeliacinės funkcijos, tikrindamas išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijos sprendimo teisėtumą ir pagrįstumą, o sprendžia ginčą dėl teisės iš esmės. Taigi teismas savo sprendimo motyvuojamoje dalyje turi ne vertinti išankstinės ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijos sprendime išdėstytų argumentų ir prieitų išvadų pagrįstumą bei teisėtumą, o išspręsti ginčą dėl teisės, laikydamasis visų ABTĮ taisyklių bei reikalavimų, keliamų teismo sprendimui (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2020 m. balandžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-622-442/2020; 2020 m. kovo 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-3620-415/2020).
39. Nagrinėjamos bylos faktinių aplinkybių kontekste teisėjų kolegija sprendžia, jog pirmosios instancijos teismo išvada, kad į nagrinėjamos bylos ribas nepatenka PVM paskaičiavimo teisėtumo ir pagrįstumo patikrinimas yra nepagrįsta. Pirmosios instancijos teismas, iš esmės nagrinėdamas mokestinį ginčą, privalėjo išnagrinėti ir tai, ar mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai Bendrovei apskaičiavo papildomai mokėtiną PVM.
40. ABTĮ 80 straipsnio 1 dalis nustato, kad teisėjai, nagrinėdami administracines bylas, privalo aktyviai dalyvauti tiriant įrodymus, nustatant visas bylai svarbias aplinkybes ir visapusiškai, objektyviai jas ištirti.
41. Priimdamas sprendimą, administracinis teismas įvertina teismo posėdyje ištirtus įrodymus, konstatuoja, kurios aplinkybės, turinčios bylai esminės reikšmės, yra nustatytos ir kurios nenustatytos, kuris įstatymas turi būti taikomas šioje byloje ir ar skundas yra tenkintinas. Skundas gali būti tenkinamas visiškai ar iš dalies (ABTĮ 86 str. 2 d.) Teismo sprendime turi būti atsakyta į visus pareiškėjo pareikštus pagrindinius reikalavimus (ABTĮ 86 str. 3 d.).
42. ABTĮ 87 straipsnio 4 dalis numato, kad motyvuojamojoje sprendimo dalyje nurodoma: 1) teismo nustatytos bylos aplinkybės; 2) įrodymai, kuriais grindžiamos teismo išvados; 3) argumentai, dėl kurių teismas atmeta kuriuos nors įrodymus; 4) įstatymai, kuriais teismas vadovavosi, nuorodos į konkrečias normas, kurios buvo taikomos. Šio straipsnio 5 dalyje nustatyta, jog rezoliucinėje sprendimo dalyje nurodoma: 1) teismo išvada prašymą patenkinti visiškai ar iš dalies, kartu išdėstant patenkinto reikalavimo turinį, arba prašymą atmesti; 2) teismo išlaidų paskirstymas; 3) sprendimo apskundimo terminas ir tvarka.
43. Pirmosios instancijos teismas, priimdamas skundžiamą sprendimą, neišnagrinėjo šio ginčo visa apimtimi pagal Bendrovės skunde suformuluotas bylos nagrinėjimo ribas, t. y. pažeidė procesinės teisės normas ir dėl šios pažaidos galėjo būti neteisingai išspręsta bylą. Todėl Bendrovės apeliacinis skundas tenkinamas iš dalies, skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas panaikinamas, o byla perduodama pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo (ABTĮ 145 str. 1 d. 1 p., 146 str. 1 d.).
44. Skundžiamą teismo sprendimą panaikinus, o bylą perdavus pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo, šioje administracinės bylos nagrinėjimo stadijoje teismo išlaidų atlyginimo klausimas nesprendžiamas.
Rezoliucinė dalis
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija
nutaria:
Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Ravatra“ apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 m. balandžio 14 d. sprendimą panaikinti ir bylą perduoti Vilniaus apygardos administraciniam teismui nagrinėti iš naujo.
Nutartis neskundžiama.