- Teismas
- Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
- Dokumentas
- Nutartis
- Data
- 2021-09-29
- Bylos Nr.
- A-3665-968/2021
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-01131-2018-0
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Instancija
- Apeliacinė instancija
- Rezultatas
- Sprendimas paliktas nepakeistas
- Teisėjai
- Skirgailė Žalimienė (pirm.), Rytis Krasauskas (pirm.), Ernestas Spruogis
- Pareiškėjas
- Š. D.
- Atsakovas
- Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Kategorijos
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ryčio Krasausko (pranešėjas), Ernesto Spruogio ir Skirgailės Žalimienės (kolegijos pirmininkė),
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo pareiškėjo Š. D. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 m. birželio 17 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo Š. D. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teisėjų kolegija nustatė:
I.
1. Pareiškėjas Š. D. (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, VMI) 2017 m. rugpjūčio 8 d. sprendimą Nr. (21.131-31-5)FR0682-309 (toliau – ir ginčijamas sprendimas) ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2018 m. sausio 23 d. sprendimą Nr. S-9(7-191/2017).
2. Pareiškėjas skunde nurodė, kad:
2.1. Mokesčių administratorius neįvykdė pareigos pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Grindžiant teiginį, kad mokesčių mokėtojo išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas, be teisėto pagrindo atmetant pateiktus įrodymus, t. y. įrodant pagrindą apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, buvo taikomi ne objektyvūs duomenys. Byloje nepateikta duomenų, patvirtinančių, kad buvo bandoma nustatyti realias pareiškėjo pajamas ir išlaidas. Be to, nagrinėjamu atveju nebuvo įvykdyta pareiga pagrįsti būtinybę mokestinės prievolės dydį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą.
2.2. Pareiškėjas pateikė jo teiginius dėl pajamų ir išlaidų skirtumą sudarančių lėšų šaltinio pagrindžiančius įrodymus. Todėl mokestinės prievolės, kiek jos susijusios su ginčo pajamomis, turėjo būti apskaičiuotos įprasta tvarka.
2.3. Nagrinėjamu atveju nėra surinkta pakankamai duomenų pareiškėjo mokestinės prievolės tinkamam dydžiui nustatyti. Pareiškėjas VMI paskolų šaltiniams įrodyti pateikė paskolos sutartį, pagal kurią 2008 m. sausio 2 d. G. D. (pareiškėjo sūnus) suteikė pareiškėjui 350 000 Lt paskolą grynaisiais pinigais. Paskolos sutartyje numatyta, kad suėjus paskolos grąžinimo terminui ir skolininkui negrąžinus paskolos ar jos dalies, skolininkas moka kreditoriui 0,1 proc. dydžio delspinigius nuo visos paskolos sumos. Šalių susitarimu (žodiniu) skolos grąžinimo terminas pratęstas neribotam terminui. Ši sutartis ne notarinės formos, nes sutarties šalis sieja šeiminiai santykiai. Piniginės lėšos buvo perduotos dalimis 2008 m. Pareiškėjo sūnus VMI pateikė paaiškinimus, kurie patvirtino paskolos suteikimo faktą.
2.4. Pareiškėjas VMI taip pat pateikė paskolos sutartį, pagal kurią 2008 m. sausio 2 d. T. Č. suteikė pareiškėjui 2 000 000 Lt paskolą grynaisiais pinigais. Suteikta paskola buvo beprocentė, paskolos grąžinimo terminas numatytas iki 2018 m. vasario 19 d. Sutartyje numatyta, kad suėjus paskolos grąžinimo terminui ir skolininkui negrąžinus paskolos ar jos dalies, skolininkas moka kreditoriui 0,1 proc. dydžio delspinigius nuo visos paskolos sumos. Pareiškėjas paskolą grąžino ir pateikė grąžinimo dokumentą. T. Č. VMI pateikė paaiškinimus, kuriais patvirtino, kad paskolos buvo suteiktos ir 2012 m. sugrąžintos.
2.5. Apie minėtas paskolas buvo informuota Lošimų priežiūros tarnyba prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir Lošimų priežiūros tarnyba). Tretieji asmenys paskolų sutartis deklaravo. VMI šiuo aspektu nepasisakė, sutiko su nuostata, kad pareiškėjui nereikėjo papildomai deklaruoti šių sumų iki 2016 m. birželio 30 d. Nagrinėjamu atveju nėra pagrindo paneigti G. D. ir T. Č. pareiškėjui suteiktų paskolų faktą.
2.6. Vertinant pareiškėjo pajamas, nebuvo įvertintos papildomos pajamos, susijusius su uždarosios akcinės bendrovės (toliau – ir UAB) „Fortuna Baltica“ akcijų pardavimu (buvo parduota akcijų už 101 001 Lt).
2.7. Remiantis apytiksliais duomenimis, mokesčių bazė buvo apskaičiuota klaidingai, nesivadovaujant teisės aktų nuostatomis ir pažeidžiant objektyvumo, teisingumo, įrodymų pakankamumo, objektyvaus aplinkybių išnagrinėjimo principus.
Atsiliepimas
3. Atsakovas VMI atsiliepime į skundą prašė pareiškėjo skundą atmesti. Atsakovas nurodė, kad:
3.1. Patikrinimo metu atlikus pareiškėjo 2011–2012 m. grynųjų piniginių lėšų judėjimo analizę nustatyta, kad pareiškėjas UAB ,,Žalgirio Loto“, UAB ,,Lotto Baltica“, UAB ,,ZSGB“ paskoloms suteikti, UAB ,,Žalgirio Loto“ veiklai reikalingoms prekėms įsigyti, vartojimo išlaidoms patirti bei grynosioms piniginėms lėšoms įnešti į banko sąskaitas panaudojo grynuosius pinigus, kurių kilmė nepagrįsta juridinę galią turinčiais dokumentais. VMI, įvertinusi pareiškėjo gautas pajamas ir patirtas išlaidas grynaisiais pinigais, nustatė, kad 2011 m. pareiškėjo išlaidos 960 227,47 Lt viršijo gautas pajamas, o 2012 m. išlaidos 270 696,75 Lt viršijo gautas pajamas.
3.2. Pareiškėjas nepateikė įrodymų, paneigiančių gyventojų pajamų mokesčiui (toliau – ir GPM) apskaičiuoti taikyto specialaus būdo tikslingumą, todėl Komisija konstatavo, jog VMI išvados nagrinėjamu klausimu yra teisingos ir pagrįstos. G. D. ir T. Č. paskolų suteikimas bei grąžinimas (T. Č. atveju) grindžiamas tik paaiškinimais ir rašytinėmis paskolų sutartimis, tačiau kitų objektyvių įrodymų, patvirtinančių paskolos gavimo ir grąžinimo faktą, nepateikta.
3.3. Ginčo paskolų sutarčių pateikimas Lošimų priežiūros tarnybai nepripažintinas pajamų šaltinių deklaravimo pareigos įvykdymu mokestine prasme.
3.4. Mokestinio patikrinimo metu pareiškėjas nebuvo pateikęs 2006 m. lapkričio 16 d. UAB ,,Fortuna Baltica“ akcijų pirkimo–pardavimo sutarties Nr. 2006/01, todėl ši sutartis ir jos pagrindu pareiškėjo gautos pajamos nebuvo įvertintos. Atsakovas, įvertinęs pareiškėjo kartu su pastabomis pateiktą sutartį bei kitus dokumentus, konstatavo, kad atlikus pajamų ir išlaidų perskaičiavimą, mokesčio bazė nepasikeitė, tik sumažėjo pareiškėjo išlaidų, viršijančių pajamas iki tikrinamojo laikotarpio, dalis.
II.
4. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2018 m. rugsėjo 27 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.
5. Teismas nurodė, kad pareiškėjas gautų pajamų metinėse pajamų deklaracijose nedeklaravo, nuo jų neapskaičiavo ir nesumokėjo mokėtino mokesčio Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) nustatyta tvarka ir terminais, t. y. netinkamai vykdė savo pareigas mokesčių apskaičiavimo srityje ir nepateikė objektyvių įrodymų, kurie leistų mokesčių administratoriui nustatyti mokesčio bazę įprasta GPMĮ įtvirtinta tvarka. Mokesčių administratorius, nustatęs, kad pareiškėjas gavo pajamų iš nenustatytų šaltinių, kurios nebuvo apmokestintos įstatymų nustatyta tvarka, pagrįstai apmokestino šias pajamas taikydamas Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnį, t. y. pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Teismas priėjo prie išvados, kad mokesčių administratorius tinkamai vykdė pareigą pagrįsti jo pareiškėjui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas.
6. Teismas, vertindamas pareiškėjo mokesčių administratoriui pateiktus duomenis (rašytinius paskolų sandorius), pažymėjo, kad pareiškėjui, G. D. ir T. Č. nenurodžius konkrečių sandorių sudarymą apibūdinančių aplinkybių (tokių kaip sandorio laikas, pinigų perdavimo ir / ar grąžinimo būdas ir pan.), nepateikus jokių įtikinamų ir elementaria verslo logika paaiškinamų argumentų tokių rizikingų sandorių sudarymui, toks finansiškai ypač rizikingas ir nerūpestingas abiejų sandorio šalių elgesys tik sustiprina abejones ginčo sandorių realumu. Atsižvelgdamas į tai, teismas priėjo prie išvados, kad paskolos sutartys buvo surašytos formaliai, realiai nesiekiant sukurti paskolinių teisinių santykių, o tam, kad pareiškėjas galėtų gautomis pajamomis pagrįsti patirtas išlaidas. Teismas taip pat nurodė, jog pareiškėjo argumentą, kad VMI neįvertino papildomų pajamų, susijusių su UAB „Fortuna Baltica“ akcijų pardavimu, paneigia byloje surinkti duomenys.
III.
7. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – ir LVAT) 2020 m. balandžio 15 d. nutartimi panaikino Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. rugsėjo 27 d. sprendimą ir perdavė bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.
8. Teismas nustatė, kad pareiškėjo atstovas advokatas D. P. 2018 m. rugsėjo 7 d. pirmosios instancijos teismui pateikė prašymą atidėti bylos nagrinėjimą, motyvuodamas tuo, jog į teismo posėdį negali atvykti dėl patirtos traumos. Prie prašymo pareiškėjo atstovas pridėjo Vilniaus universiteto ligoninės Santaros klinikų gydytojo konsultacijos išrašą, iš kurio matyti, kad pareiškėjo atstovas 2018 m. rugsėjo 7 d. kreipėsi į gydymo įstaigą dėl traumos, jis pripažintas nedarbingu. Pirmosios instancijos teismas 2018 m. rugsėjo 10 d. nutartimi netenkino minėto pareiškėjo atstovo prašymo ir nutarė bylą nagrinėti rašytinio proceso tvarka, nes į teismo posėdį neatvyko proceso šalys.
9. Teisėjų kolegijos vertinimu, pirmosios instancijos teismas, išnagrinėjęs bylą pareiškėjui ir jo atstovui nedalyvaujant, pažeidė pareiškėjo teises būti išklausytam, pagrįsti skundo motyvus ir argumentus, įgyvendinti kitas procesines teises. Tokiu būdu buvo pažeista pareiškėjo teisė į teisingą teismo procesą (bylos nagrinėjimą). Be to, pirmosios instancijos teismas sprendimą dėl bylos nagrinėjimo rašytinio proceso tvarka pagrindė ir tuo, jog pareiškėjo skunde, paduotame teismui, nėra nurodyta jokių naujų aplinkybių, lyginant su Komisijai paduotu skundu, o teisminio nagrinėjimo metu turi būti atliktas tik anksčiau surinktų duomenų vertinimas. Teisėjų kolegijos nuomone, šie pirmosios instancijos teismo motyvai, išdėstyti sprendžiant klausimą dėl bylos nagrinėjimo atidėjimo, taip pat yra nepagrįsti.
IV.
10. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2021 m. birželio 17 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.
11. Teismas nustatė, kad:
11.1. VMI, atlikusi pareiškėjo mokėto (mokėtino) GPM patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2012 m. gruodžio 31 d., 2017 m. balandžio 26 d. patikrinimo aktu Nr. (21.60-32)FR0680-173 (toliau – ir Patikrinimo aktas) papildomai apskaičiavo pareiškėjui 53 829,35 Eur GPM. Atsakovas ginčijamu sprendimu patvirtino Patikrinimo aktą ir jame papildomai pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą apskaičiuotą 53 829,35 Eur GPM, apskaičiavo 28 081 Eur GPM delspinigių ir skyrė 5 383 Eur GPM baudą.
11.2. Mokesčių administratorius, atsižvelgdamas į mokestinio patikrinimo metu surinktus duomenis bei informaciją, įvertinęs tai, kad pareiškėjas 2011 m. sausio 1 d. grynųjų pinigų likučio neturėjo, o per tikrinamą 2011–2012 m. laikotarpį jo išlaidos grynaisiais pinigais buvo didesnės už pajamas grynaisiais pinigais, mokesčio bazę nustatė pritaikęs išlaidų metodą, vadovaudamasis MAĮ 70 straipsnio ir VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 4 punkto nuostatomis.
11.3. VMI konstatavo, jog pareiškėjo 2011–2012 m. grynaisiais pinigais patirtos išlaidos 1 230 924,20 Lt viršijo gautas pajamas: 2011 m. viršijo 958 231,50 Lt, o 2012 m. – 164 615,85 Lt. Be to, VMI nustatė, kad pareiškėjas išlaidoms, patirtoms susijusių įmonių UAB „Žalgirio LOTO“, UAB „Lotto Baltica“, UAB „ZSGB“ paskoloms suteikti, vartojimo išlaidoms dengti, įnašams į bankų sąskaitas panaudojo kitas iš nenustatytų pajamų šaltinių gautas pajamas, kurios nebuvo deklaruotos metinėse pajamų deklaracijose, pareiškėjas nuo jų neapskaičiavo ir nesumokėjo mokėtino mokesčio GPMĮ nustatyta tvarka.
12. Teismo vertinimu, nustatytų duomenų visuma yra pakankama ir pagrindžia pareiškėjo realiai gautų pajamų slėpimo faktą (Taisyklių 4.1 p.), dėl ko buvo iškreiptos tiesioginio apmokestinimo aplinkybės ir dėl ko mokesčių administratorius patikrinimo metu neteko galimybės nustatyti visos pareiškėjo apmokestinimui reikšmingos situacijos, todėl tai sudarė pagrindą remtis mokesčių administratoriaus atliekamu įvertinimu. Teismo vertinimu, pajamų gavimas iš nenustatytų šaltinių ir jų nedeklaravimas neabejotinai sudaro pagrindą mokesčių administratoriui konstatuoti, kad mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprasta tvarka, kas sudaro pagrindą taikyti MAĮ 70 straipsnį. Pareiškėjas įrodymų, paneigiančių GPM apskaičiuoti taikyto specialaus būdo tikslingumą, nepateikė, todėl teismas mokesčių administratoriaus išvadas vertino kaip teisingas ir pagrįstas.
Žemesnės instancijos teismas
13. Teismas pažymėjo, kad pareiškėjo paaiškinimai dėl neteisingai mokesčių administratoriaus apskaičiuotų mokesčių nepagrįsti faktiniais duomenimis ir negali paneigti mokesčių administratoriaus surinktų ir administracinėje byloje esančių įrodymų. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius savo pareigą pagrįsti jo pareiškėjui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas vykdė tinkamai, o priimti sprendimai atitinka Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnyje įtvirtintus administracinio sprendimo turiniui keliamus teisėtumo bei pagrįstumo reikalavimus.
14. Teismas, įvertinęs byloje esančių įrodymų visumą, be kita ko, teismo posėdyje apklaustų liudytojų G. D. ir T. Č. paaiškinimus, priėjo prie išvados, kad pareiškėjas nepateikė objektyvių duomenų apie realų piniginių lėšų pagal paskolos sutartis iš G. D. ir T. Č. gavimą. Paskolų sutartys tiek su G. D., tiek su T. Č. buvo sudarytos tą pačią dieną, sudarytos laisva rašytine forma, nebuvo patvirtintos notaro, jose nurodytos lėšos buvo skolinamos fiziniam asmeniui, nors paskolos sumos buvo didelės, tačiau jose nebuvo numatyta paskolų grąžinimo užtikrinimo garantijų, jos buvo beprocentės. Iš bylos medžiagoje esančių duomenų teismas nustatė, kad pareiškėjui tariamai pasiskolinta 2 350 000 Lt suma sudarytų didžiąją dalį jo per 2008 m. gautų pajamų, nes paties pareiškėjo pajamos 2008 m. sudarė tik 112 109,02 Lt, be to, pareiškėjas tuo metu turėjo 771 505 Lt nuosavų piniginių lėšų, kurių dalį laikė terminuoto indėlio sąskaitose. Paskolos davėjas T. Č. buvo paėmęs banko kreditus, už kuriuos mokėjo palūkanas, banko kredito sutartyse buvo numatytos jo įsipareigojimų įvykdymo užtikrinimo priemonės (įkeistas nekilnojamas turtas), T. Č. negalint grąžinti bankui paskolos, jis su banku pasirašinėjo papildomus susitarimus dėl paskolų termino pratęsimo, tačiau T. Č. sudarė paskolos sutartį su pareiškėju net dėl 2 000 000 Lt paskolos suteikimo iš esmės jam visai ekonomiškai nenaudingomis sąlygomis. Teismas atsižvelgdamas į tai, kad nei pareiškėjas, nei paskolos davėjai T. Č. ir G. D. nagrinėjant bylą teisme nenurodė jokių konkrečių paskolos sandorių sudarymą apibūdinančių aplinkybių, o pareiškėjas nepateikė piniginių lėšų pagal paskolos sutartis realaus gavimo įrodymų, priėjo prie išvados, kad paskolos sutartys buvo formalios, realiai nesiekiant sukurti paskolinių teisinių santykių, o buvo sudarytos dėl to, kad pareiškėjas gautomis pajamomis galėtų pagrįsti patirtas išlaidas. Teismas pritarė mokesčių administratoriaus išvadoms, kad pareiškėjas, formaliai įformindamas paskolos sutartis, siekė mokestinės naudos, t. y. nemokėti GPM įmokų nuo pajamų, gautų iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių.
Šalies argumentai
15. Pareiškėjo nurodyta aplinkybė, kad apie minėtų paskolų sudarymą jis buvo informavęs Lošimų priežiūros tarnybą, pateikdamas jai su Š. D. ir T. Č. sudarytų paskolos sutarčių kopijas, teismo vertinimu, neįrodo pinigų perdavimo pareiškėjui fakto ir negali būti prilyginama tinkamam pajamų deklaravimui mokesčių administravimo prasme.
16. Teismas, pasisakydamas dėl pareiškėjo argumentų, kad vertinant jo pajamas nebuvo įvertintos papildomos pajamos, susijusios su UAB „Fortuna Baltica“ akcijų pardavimu, nurodė, kad, išnagrinėjusi pareiškėjo pateiktas pastabas, VMI pareiškėjo nurodytos aplinkybes įvertino. Teismas pažymėjo, kad ginčo sandorio kaina yra 101 001 Lt. Mokesčių administratorius padarė faktiniais duomenimis pagrįstą išvadą, kad net ir įvertinus pareiškėjo pateiktą sandorį, jo GPM mokesčio bazė per tikrintą 2011–2012 m. laikotarpį nepasikeitė. Komisija dar kartą įvertino pareiškėjo argumentus dėl mokesčių administratoriaus neįvertintų pajamų iš 2006 m. lapkričio 16 d. akcijų pirkimo–pardavimo sandorio.
17. Apibendrindamas teismas nurodė, jog kadangi pareiškėjas nepateikė jokių objektyvių faktinių duomenų, kurie galėtų paneigti mokesčių administratoriaus nustatytas faktines aplinkybes apie pareiškėjo turėtas lėšas grynaisiais pinigais tikrinto laikotarpio pradžioje ir lemtų kitokį GPM bazės per tikrintą laikotarpį apskaičiavimą, nėra faktinio ar teisinio pagrindo padaryti kitokią išvadą, nei padarė VMI bei Komisija.
V.
18. Pareiškėjas Š. D. pateikė apeliacinį skundą, kuriame prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą. Apeliantas kartu su apeliaciniu skundu pateikė papildomą dokumentą – T. Č. rašytinį patvirtinimą, kad pretenzijų dėl paskolintų pinigų neturi.
19. Apeliacinis skundas grindžiamas šiais pagrindiniais argumentais:
19.1. VMI netinkamai taikė MAĮ 70 straipsnį. Byloje nėra duomenų, patvirtinančių, kad atsakovas bandė nustatyti ne tariamas, o realias pareiškėjo pajamas ir išlaidas. Deklaratyvus VMI pajamų ir išlaidų nustatymas ginčo laikotarpiu negali būti pripažintas pagrįstu ir teisėtu bei atitinkančiu protingumo ir teisingumo kriterijus. Mokesčių administratorius nevykdė pareigos pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Grindžiant skaičiavimais teiginį, kad mokesčių mokėtojo išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas, be teisėto pagrindo atmetant pateiktus įrodymus, buvo remiamasi neobjektyviais duomenimis. Pareiga pagrįsti būtinybę mokestinės prievolės dydį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą tenka mokesčių administratoriui, kas nagrinėjamu atveju nebuvo padaryta. Mokesčių administratorius privalo surinkti visus reikiamus duomenis, pagrindžiančius jo apskaičiuotas mokesčių sumas. MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje nurodyto mokesčių mokėtojo netinkamo elgesio buvimo konstatavimas savaime dar nereiškia, jog kartu yra konstatuojama, kad mokestinės prievolės dydžio negalima nustatyti įprastine tvarka (tiesiogiai).
19.2. Teismas visiškai nevertino tos aplinkybės, jog byloje yra rašytiniai įrodymai, kurie pagrindžia pareiškėjo gautas pajamas. Visų pirma, paskolų šaltiniams pagrįsti pareiškėjas pateikė 2008 m. sausio 2 d. paskolos sutartį, pagal kurią G. D. (pareiškėjo sūnus) suteikė pareiškėjui 350 000 Lt paskolą grynaisiais pinigais. Šie teisiniai santykiai susiklostė 2008 m., todėl teismas nepagrįstai rėmėsi 2020 m. teismų praktika, kuri tuo metu aktuali nebuvo. Ankstesnio laikotarpio teismų praktikoje (žr. LVAT 2003 m. gruodžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A11-648/2003) aiškiai nurodyta, jog įrodinėjimo našta teisingai apskaičiuojant mokesčio sumą mokesčio mokėtojo patikrinimo metu tenka mokesčių administratoriui. Teismas padarė klaidingą išvadą, jog pajamų šaltinis nebuvo pagrįstas pakankamais įrodymais. Tarp šalių nėra ginčo dėl to, jog G. D. turėjo realią galimybę paskolinti pareiškėjui 350 000 Lt, pajamas jis buvo deklaravęs. Sutartis ne notarinės formos, nes šalis sieja šeiminiai santykiai. Tuo metu Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 6.871 m. straipsnio 1 dalyje nebuvo reikalaujama notarinės sutarties formos. Teismas nesivadovavo lex retro non agit (įstatymas atgal negalioja) principu, todėl priėjo prie klaidingos išvados, jog ginčo paskolos sutartys jų sudarymo metu turėjo būti patvirtintos notaro. Teismas privalo atsižvelgti į gyvenimo realijas, kurios rodo, kad tarp artimų žmonių skolintos lėšos dažnai nėra deklaruojamos, o kartais net nėra fiksuojamos rašytiniais dokumentais.
19.3. Teismas netinkamai vertino 2008 m. sausio 2 d. paskolos sutartį, pagal kurią T. Č. suteikė pareiškėjui 2 000 000 Lt paskolą grynaisiais pinigais. Aplinkybė, kad T. Č. buvo paėmęs banko kreditus, patvirtina tai, kad paskolai suteikti jis turėjo realų pajamų šaltinį. Be to, teismas visiškai nevertino tos aplinkybės, jog ši paskola grąžinta dar 2012 m. T. Č. pateikė VMI paaiškinimus, kuriais patvirtino, kad paskolos buvo suteiktos ir 2012 m. sugrąžintos. Prie skundo buvo pridėtos T. Č. metinės pajamų mokesčio deklaracijos už 2004–2006 m. Pagal šiuos dokumentus matyti, kad minėtas asmuo disponavo pakankamomis piniginėmis lėšomis, kurias paskolino pareiškėjui. Nei paskolos gavėjas, nei paskolos davėjai nepaneigė paskolos suteikimo fakto. VMI neįvertino papildomų pareiškėjo pajamų, susijusių su UAB „Fortuna Baltica“ akcijų pardavimu.
19.4. Teismas nepasisakė dėl to, jog vienas iš pagrindinių mokesčių administratoriaus motyvų šioje byloje buvo tai, kad pareiškėjas nebuvo pateikęs pranešimo apie gautų pajamų ir įsigyto turto (įskaitant pasiskolintas pinigines lėšas) įsigijimo šaltinius formos PRC911. Pareiškėjas ir paskolos davėjai patvirtino, kad pareiškėjas pajamas gavo 2008 m., t. y. dar iki 2011 m. sausio 1 d. dienos, todėl šis reikalavimas jiems netaikomas. Teismas nepagrįstai sprendė, jog ta aplinkybė, kad pareiškėjas informavo Lošimų priežiūros tarnybą, yra nereikšminga ir neįrodo nei pinigų perdavimo fakto, nei tinkamo pajamų deklaravimo. Pareiškėjo pateikti dokumentai patvirtina, kad tretieji asmenys deklaravo minėtas paskolos sutartis. VMI, priimdama ginčijamą sprendimą, šiuo klausimu nepasisakė, t. y. sutiko su nuostata, kad pareiškėjui nereikėjo šių sumų papildomai deklaruoti iki 2016 m. birželio 30 d. Teismas visiškai nevertino ir tos aplinkybės, jog pareiškėjui tuo metu priklausiusiai bendrovei buvo išduota licencija. Ši aplinkybė patvirtina, jog atsakingos institucijos buvo susipažinusios su Lošimų priežiūros tarnybos siųstais dokumentais ir jokių pastabų neturėjo.
19.5. Teismas nevertino, jog mokesčių administratorius nustatė galimybę suteikti atitinkamą paskolą, apklausė asmenis, kurie patvirtino paskolos suteikimo faktą ir aplinkybes, ir, nepateikdamas realių motyvų, konstatavo, kad paskolos nebuvo suteiktos. Mokesčių administratorius, atlikęs patikrinimą, iš fizinių asmenų gautų paskolų faktą paneigė tik formaliais argumentais. Mokesčių mokėtojai dažnai nedeklaruoja paskolų, tačiau tai vienareikšmiškai negali paneigti jų suteikimo ar gavimo fakto. Negalima sutikti su deklaratyvia ir neargumentuota teismo išvada, kad byloje esantys įrodymai yra nepakankami. Iš teismo sprendimo turinio yra neaišku, kokie rašytiniai įrodymai būtų pakankami ir įtikinantys. Paskolų gavimą patvirtina ir piniginių lėšų panaudojimo faktas. Nei teismas, nei VMI nenustatė jokių kitų pinigų gavimo šaltinių, todėl nesuprantama, iš kur, teismo ir VMI nuomone, pareiškėjas tokias pinigų sumas galėjo gauti.
Atsiliepimas
20. Atsakovas atsiliepime į apeliacinį skundą prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti. Atsiliepimas į apeliacinį skundą grindžiamas šiais pagrindiniais argumentais:
20.1. VMI, pagal įvertinimą apskaičiuodama pareiškėjo GPM bazę, naudojosi Taisyklių 29 punkte nustatytais informacijos šaltiniais, t. y. patikrinimo metu remdamasi VMI informacinės duomenų bazės duomenimis (apie registruotus sandorius, gautas su darbo santykiais susijusias pajamas ir kitas išmokas, turimą valstybės įmonės Registrų centro informaciją apie pareiškėjo vardu registruotą nekilnojamą turtą), iš Lietuvos komercinių bankų gauta informacija, pareiškėjo paaiškinimais bei kita patikrinimo metu surinkta informacija, apskaičiavo pareiškėjo 2011–2012 m. gautas pajamas ir patirtas išlaidas.
20.2. Pareiškėjo ir G. D. bei T. Č. paskolų suteikimas bei grąžinimas (T. Č. atveju) grindžiamas tik paaiškinimais ir rašytinėmis paskolų sutartimis, kitų objektyvių įrodymų, patvirtinančių paskolos gavimo ir grąžinimo faktą, nepateikta. Pagal LVAT praktiką, vien tik rašytinės sutarties, kaip formalaus įrodymo, pateikimas negali būti pripažįstamas tinkamu realaus pajamų gavimo fakto pagrindimu, neįvertinus visų kitų su galimu pajamų gavimu susijusių faktinių aplinkybių. Patikrinimo akte nėra kvestionuojama, kad G. D. ir T. Č. disponavo pakankamomis lėšomis ir galėjo suteikti paskolas pareiškėjui, tačiau disponavimas turtu pajamų gavimo nepagrindžia.
20.3. Komisija dėl pareiškėjo minimos aplinkybės, jog ginčo paskolų sumas deklaravo Lošimų priežiūros tarnybai, pažymėjo, kad galiojęs teisinis reglamentavimas vienareikšmiškai įtvirtino imperatyvią mokesčių mokėtojo pareigą deklaruoti pajamų ir įsigyto turto (įskaitant pasiskolintas pinigines lėšas) įsigijimo šaltinius, pateikiant pranešimą forma PRC911 mokesčių administratoriui, todėl ginčo paskolų sutarčių pateikimas Lošimų priežiūros tarnybai nepripažintinas pajamų šaltinių deklaravimo pareigos įvykdymu mokestine prasme.
Motyvuojamoji dalis
Teisėjų kolegija konstatuoja:
IV.
21. Mokestinis ginčas iš esmės kilo dėl pareiškėjui papildomai apskaičiuotų GPM bei jų delspinigių ir baudų, mokesčių administratoriui nustačius, jog 2011–2012 m. pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas, t. y. mokesčių mokėtojas gavo kitų pajamų, kurių nepagrindė realiais šaltiniais.
22. Pirmosios instancijos teismas skundžiamu sprendimu pareiškėjo skundą atmetė. Pareiškėjas, nesutikdamas su teismo sprendimu, padavė apeliacinį skundą, kuriame nesutinka su mokestinio ginčo nagrinėjimo institucijų atliktu įrodymų vertinimu, taip pat nurodo, kad mokesčių administratorius ir mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos netinkamai taikė MAĮ 70 straipsnį.
23. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Byloje nenustatytos aplinkybės, nurodytos ABTĮ 140 straipsnio 2 dalyje, t. y. aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos.
24. Kaip matyti iš bylos medžiagos, pareiškėjas apeliacinį skundą iš esmės grindžia tais pačiais argumentais, kuriuos buvo išdėstęs skunde pirmosios instancijos teismui. Pirmosios instancijos teismas pasisakė dėl visų esminių pareiškėjo skundo argumentų, rėmėsi įstatymo nustatyta tvarka surinktais ir teisminio bylos nagrinėjimo metu patikrintais įrodymais, nuosekliai ir išsamiai išdėstė, kuriais įrodymais grindžiamos teismo išvados, o kurie įrodymai atmetami, visapusiškai ir objektyviai išanalizavo bei įvertino teismo posėdyje ištirtus įrodymus.
25. LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (žr., pvz., LVAT 2010 m. lapkričio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1542/2010; 2011 m. sausio 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-146/2011; 2012 m. lapkričio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012; 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013; 2015 m. gruodžio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-2210-502/2015; 2016 m. vasario 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-384-442/2016).
26. Byloje nustatyta, kad pareiškėjo išlaidos ginčo laikotarpiu viršijo jo pajamas. Pareiškėjas neginčytinų duomenų, patvirtinančių, kokiomis pajamomis jis dengė patiriamas išlaidas, mokesčių administratoriui nepateikė. Tai lemia, kad pajamų gavimas iš nenustatytų šaltinių ir jų nedeklaravimas sudarė teisines prielaidas mokesčių administratoriui taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas (žr., pvz., LVAT 2018 m. gegužės 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-556-602/2018). Bylos medžiaga patvirtina, kad mokesčių administratorius atlikto patikrinimo metu pareiškėjo GPM bazę nustatė vadovaudamasis MAĮ 70 straipsniu, pagal jo atliktą įvertinimą, pritaikęs išlaidų metodą. Nepagrįsti yra pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai, kad mokesčių administratorius netinkamai taikė MAĮ 70 straipsnio nuostatas. Teisėjų kolegija pritaria pirmosios instancijos teismo motyvams dėl MAĮ 70 straipsnio taikymo (žr. Nutarties 12 p.).
27. Pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį būtent mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Ir tik mokesčių mokėtojui nesutinkant su mokesčių administratoriaus jam apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, mokesčių mokėtojas privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (MAĮ 67 str. 2 d.). Aiškindamas minėtų teisės normų turinį, LVAT ne kartą yra konstatavęs, kad jomis įrodinėjimo pareiga (lot. onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Pirmiausia būtent mokesčių administratorius turi pateikti pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą ir teisingumą. Tik nustačius, kad mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, o mokesčių mokėtojas neįvykdė pareigos nuginčyti mokesčių administratoriaus surinktus įrodymus, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (žr., pvz., LVAT 2010 m. lapkričio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1527/2010; 2012 m. gegužės 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1601/2012; 2017 m. rugsėjo 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-982-438/2017; 2019 m. kovo 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-514-968/2019; 2019 m. birželio 5 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. eA-1007-556/2019).
28. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija pritaria pirmosios instancijos teismo motyvams ir aplinkybių, susijusių su 2008 m. sausio 2 d. paskolos sutarčių, kurios, pareiškėjo nuomone, patvirtina, kad G. D. (pareiškėjo sūnus) ir T. Č. pareiškėjui suteikė paskolą grynaisiais pinigais, atitinkamai 350 000 Lt ir 2 000 000 Lt., vertinimu (Nutarties 14 ir 15 p.). Šiuo aspektu pabrėžtina, kad pirmosios instancijos teismas, teisingai pažymėjo, jog LVAT ne kartą yra nurodęs, kad pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko šių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sąskaitų įrašuose) ir šių pajamų nedeklaruodamas, pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijas (pvz., kai tokios deklaracijos teikimas nėra privalomas), mokesčių mokėtojas prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos (žr., pvz., 2010 m. gruodžio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-1852/2010; 2013 m. sausio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-2923/2012; 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013). Taigi tvirtinimas apie tai, kad pareiškėjas 2008 m. sausio 2 d. paskolos sutarčių pagrindu gavo jose nurodytas sumas, turėjo būti pagrįstas taip, kad nekiltų jokių abejonių dėl šių pinigų realumo, tačiau ši pareiga neįvykdyta – pajamų šaltinis nebuvo pagrįstas pakankamais įrodymais. Išskirtinai tik paaiškinimų (duomenų) apie gautas pajamas teikimas, nesant realaus tų pajamų gavimo fakto, pajamų gavimo nepagrindžia (žr., pvz., LVAT 2020 m. vasario 26 d. nutartį administracinėje byloje A-3363-556/2020).
29. Apeliaciniame skunde pareiškėjas teigia, kad buvo netinkamai įvertinti T. Č. mokesčių administratoriui teikti paaiškinimai apie pareiškėjo jam esą suteiktos paskolos grąžinimą 2012 m. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija, paminėtus T. Č. paaiškinimus įvertinusi visų įrodymų kontekste, prieina prie išvados, kad jie nesudaro pakankamo pagrindo išvadai, jog pastarasis asmuo 2008 m. sausio 2 d. paskolos sutartimi pareiškėjui realiai suteikė 2 000 000 Lt dydžio paskolą. Šiuo aspektu akcentuotina, kad pareiškėjas, pasirinkdamas nefiksuoti tokio didelės pinigų sumos gavimo ir grąžinimo fakto nei kredito įstaigose esančių sąskaitų įrašuose, nei šias sumas tinkamai deklaruojant, prisiėmė visą riziką dėl įrodinėjimo pareigos. Todėl su tuo susiję pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai atmetami. Remiantis tais pačiais argumentais, kaip nepagrindžiantis pareiškėjo teiginio, kad jam 2008 m. sausio 2 d. paskolos sutartimi buvo realiai perduota 2 000 000 Lt grynųjų pinigų suma, vertinamas ir apeliacinės instancijos teismui pateiktas T. Č. rašytinis patvirtinimas, jog pastarasis asmuo neturi pretenzijų dėl esą pareiškėjui paskolintų pinigų.
30. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius surinko faktinius duomenis, kuriais grindžia pareiškėjui apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas, t. y. įvykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytą pareigą. Pareiškėjo paaiškinimai dėl neteisingai mokesčių administratoriaus apskaičiuotų mokesčių nepagrįsti faktiniais duomenimis ir negali paneigti mokesčių administratoriaus surinktų ir administracinėje byloje esančių įrodymų. Taigi pareiškėjas nepaneigė, kodėl mokesčio ir su juo susijusios sumos apskaičiuotos neteisingai. Iš pareiškėjo negauta duomenų, kurių visumos pagrindu būtų galima nuginčyti mokesčių administratoriaus poziciją, pagrįstą administracinėje byloje surinktais įrodymais, ar bent suabejoti dėl papildomų mokesčių apskaičiavimo. Apeliaciniame skunde nėra jokių argumentų, kurių pagrindu reikėtų pirmosios instancijos teismo ištirtus įrodymus vertinti iš naujo, keisti ar naikinti skundžiamą sprendimą.
31. Teisėjų kolegija, nekartodama pirmosios instancijos teismo sprendime išdėstytų motyvų, konstatuoja, kad teismas pagrįstai sprendė, jog ta aplinkybė, kad pareiškėjas informavo Lošimų priežiūros tarnybą, yra nereikšminga ir neįrodo nei pinigų perdavimo fakto, nei tinkamo pajamų deklaravimo mokestine prasme. Priešingi apeliacinio skundo teiginiai atmetami kaip nepagrįsti. Vien tai, kad pareiškėjas kitaip vertina byloje esančius įrodymus ir nesutinka su pirmosios instancijos teismo motyvuota pozicija, nesudaro pagrindo konstatuoti, jog teismas netinkamai taikė įrodymų vertinimą reguliuojančias proceso teisės normas.
32. Teisėjų kolegijos vertinimu, kiti apeliacinio skundo argumentai (be kita ko, ir teiginys, kad pirmosios instancijos teismas nepagrįstai rėmėsi 2020 m. teismų praktika), nesudaro jokio pagrindo ginčijamą VMI sprendimą vertinti kaip neteisėtą ar nepagrįstą, todėl neturi esminės teisinės reikšmės sprendžiant dėl tikrinamo teismo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo. Dėl šios priežasties dėl kitų apeliacinio skundo argumentų plačiau nepasisakoma. Taip pat teisėjų kolegija nevertina pareiškėjo 2021 m. rugsėjo 28 d. pateikto prašymo prie bylos prijungti Vilniaus miesto apylinkės teismo 2021 m. rugsėjo 24 d. įsakymą civilinėje byloje Nr. eL2-31707-600/2021, kadangi šis prašymas pateiktas pasibaigus administracinės bylos nagrinėjimui iš esmės.
33. Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino byloje nustatytas aplinkybes ir surinktus įrodymus, teisingai pritaikė ginčo santykius reglamentuojančias teisės normas ir priėmė pagrįstą ir teisėtą sprendimą, kurio apeliacinio skundo argumentais nėra pagrindo keisti ar naikinti. Todėl apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas.
Rezoliucinė dalis
Teisėjų kolegija, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 punktu,
nutaria:
Pareiškėjo Š. D. apeliacinį skundą atmesti.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 birželio 17 d. sprendimą palikti nepakeistą.
Nutartis neskundžiama.