Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas, I-3848-473/2008

Teismas: Regionų apygardos administracinis teismas
Dokumentas: Sprendimas
Data: 2008-10-20
Bylos Nr.: I-3848-473/2008
Bylos rūšis: administracinė byla

Teisėjai: Henrikas Sadauskas (pirm.), Violeta Balčytienė (pran.), Ernestas Spruogis
Atsakovas: Valstybinės mokesčių inspekcijos prie LR finansų ministerijos
Pareiškėjas: UAB „Šiaulių tauro statyba“
Trečiasis asmuo: Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai
Advokatai: Andžejus Seliava

Kategorijos

9.3.5pavadinimo nepavyko patikrinti
9.3.6pavadinimo nepavyko patikrinti

Administracinė byla Nr. I-3848-473/2008Procesinio sprendimo kategorija 9.3.5, 9.3.6, 74

Administracinės bylos kategorija 1.5(S)VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMASSPRENDIMASLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2008 m. spalio 20 d.Vilnius

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš kolegijos pirmininko Henriko Sadausko, teisėjų Violetos Balčytienės (pranešėja) ir Ernesto Spruogio, sekretoriaujant Gintarei Guobytei, dalyvaujant pareiškėjos atstovams S. L. ir advokatui Andžejui Seliavai, atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie LR finansų ministerijos atstovui Andžejui Tabero (Andžej Tabero), viešame teismo posėdyje išnagrinėjusi administracinę bylą pagal pareiškėjos UAB „Šiaulių tauro statyba“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie LR finansų ministerijos (toliau – VMI), trečiajam suinteresuotam asmeniui Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai (toliau – Šiaulių AVMI) dėl sprendimo panaikinimo,

Aprašomoji dalis

nustatė:

Šalies argumentai

pareiškėja kreipėsi į teismą su skundu, prašydama panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie LR Vyriausybės (toliau – Komisijos) 2008-06-02 sprendimą Nr. S-104 (7-74/2008), VMI 2008-03-07 sprendimą Nr. 69-36 ir Šiaulių AVMI 2007-11-28 sprendimą Nr. 14.4-111/02-53 dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kuriais nurodyta pareiškėjai sumokėti į biudžetą papildomai apskaičiuotus 11 214 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) ir 1 273 Lt PVM delspinigių (b. l. 4–11).

Pareiškėja savo skunde (b. l. 4–11) nurodė ir jos atstovai teismo posėdyje paaiškino, kad Šiaulių AVMI atliko pareiškėjos pakartotinį patikrinimą ir surašė 2007-09-28 patikrinimo aktą Nr. 35-203, kuriame papildomai apskaičiavo sumokėti 11 214 Lt PVM ir 1 273 Lt PVM delspinigių. Pakartotinio patikrinimo metu vietos mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjos patirtas 62 299 Lt išlaidas galima priskirti prie leidžiamų atskaitymų ir mažinti apmokestinamąjį pelną, todėl antrojo patikrinimo metu JAPM pareiškėjai neapskaičiuotas. Atlikus pakartotinį patikrinimą į biudžetą mokėtinos sumos sumažėjo nuo 19 776,50 Lt PVM iki 11 214 Lt PVM ir nuo 5 953,60 Lt PVM delspinigių iki 1 273 Lt PVM delspinigių, o JAPM visai neapskaičiuotas. Mano, kad ši aplinkybė patvirtina sprendimus priėmusių institucijų veiksmų nenuoseklumą ir nepastovumą ir kelia abejonių dėl jų priimtų sprendimų patikimumo ir teisingumo. Tiek VMI, tiek Komisija savo sprendimuose nurodė, kad T. R. savo paaiškinimuose ir apklausos protokoluose teigia savo įmonei realiai nevadovavęs, pirktus specialius apskaitos dokumentų blankus atidavęs kitiems asmenims, buhalteriniuose dokumentuose už jį pasirašydavę kiti asmenys arba jis pasirašydavęs tuščiuose ar jau iš ankšto užpildytuose dokumentuose, todėl vykdomuose sandoriuose realiai nedalyvavęs ir apie juos nieko nežinojęs. Pareiškėja mano, kad teiginiai, jog T. R. įmonė realiai medienos bendrovei netiekė, nes įmonės vardu veikė kiti asmenys ir bendrovė nepateikė jokių objektyvių įrodymų, kurie leistų nustatyti tikrąjį ūkinės operacijos turinį, yra neteisingi. Atsiskaitoma buvo už konkrečią dieną pristatytą konkretų kiekį nepjautos medienos, t. y. bendrovė sumokėdavo atitinkamą pinigų sumą už atitinkamą medienos kiekį pagal tuo metu galiojusias medienos kainas. Įmonė tokiais savo veiksmais jokių teisės aktų reikalavimų nepažeidė ir pajamų neslėpė, pinigų sumos už pristatytą medieną svyravo nuo 2 500 Lt iki 8 500 Lt ir tai priklausė nuo pristatytos medienos kiekio. Pareiškėja nurodė, kad ūkinės operacijos (medienos pirkimas) vyko, nes prekės (mediena) buvo ne tik įsigytos, bet ir panaudotos PVM apmokestinamosioms prekėms gaminti. Nurodė, kad prieš pirkdama medieną, bendrovė ėmėsi visų prieinamų priemonių įsitikinti, ar pardavėjų įmonės įregistruotos, ar įregistruotos PVM mokėtojomis, ar apskaitos dokumentų blankai įsigyti teisėtai, ir tik tada pirko medieną. Mano, kad reikalavimai pasidomėti, ar šios įmonės teikia mokesčių deklaracijas, moka mokesčius, yra pertekliniai, be to, jie neišplaukia iš teisės aktuose nustatytų reikalavimų. Ne pareiškėjos pareiga kontroliuoti, kaip minėtos įmonės tvarko savo buhalterinę apskaitą, deklaruoja ir moka mokesčius. Nurodė, kad kitų ūkio subjektų padaryti buhalterinės apskaitos tvarkymo pažeidimai, nesusiję su ūkinių operacijų buhalterinės apskaitos dokumentuose įforminimu, negali būti pagrindas konstatuoti, kad pareiškėja pažeidė mokesčių įstatymus. Nurodė, kad sudarydama sandorį ji neturėjo galimybės įsitikinti ir negalėjo žinoti, kaip A. K. ir T. R. įmonės vykdys savo mokestines prievoles ateityje. Mano, kad ginčijami sprendimai nėra pagrįsti neginčijamais įrodymais. Pareiškėja paaiškino, kad iš T. R. įmonės gavo jos registracijos pažymėjimą ir registracijos PVM mokėtoju pažymėjimą, bet juose nėra nurodyta, kokia veikla įmonė gali užsiimti. Būdama sąžininga mokesčių mokėtoja, neturėjo galimybės išsiaiškinti informacijos apie T. R. įmonės vykdomą neskaidrią veiklą ir galiojančių teisės aktų pažeidimus. Pareiškėja nesutinka su išvada, kad sudarydama sandorius su T. R. įmone ir įtraukdama šių sandorių metu sumokėtą PVM į ataskaitą, elgėsi nesąžiningai. Sprendimuose nustatyta, kad PVM sąskaitų faktūrų blankai priklauso T. R. įmonei, įsigyti LR Vyriausybės nustatyta tvarka, jų rekvizitai atitinka Buhalterinės apskaitos pagrindų įstatymo nuostatas ir pardavėjo identifikavimas pagal šiuos dokumentus galimas, išskyrus PVM sąskaitas faktūras 2000-04-27 GDA Nr. 3747698, 2000-07-24 GCA Nr. 7381168, 2000-07-31 GCA Nr. 7381160 ir 2000-08-17 GCA Nr. 7381163, kuriose nenurodyti asmenų, atlikusių ūkinę operaciją ir atsakingų už jos atlikimą bei teisingą įforminimą pareigos, vardai, pavardės. Paaiškino, kad T. R. įmonės vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose visur yra legaliai veikusios įmonės oficialaus savininko pavardė ir parašas, keliose jų yra tik parašas, tačiau šalia įmonės spaudo, kur nurodyta įmonės savininko pavardė. Sandoriai su A. K. įmone vyko panašiomis sąlygomis kaip ir sandoriai su T. R. įmone, tačiau dėl jų realumo klausimų nei VMI, nei Komisijai nekilo. Pareiškėja nurodė, jog tai, kad mokesčių mokėtojo turimoje PVM sąskaitoje faktūroje nėra nurodyti ar neteisingai nurodyti visi formalieji rekvizitai, nepaneigia teisės į PVM atskaitą, jei įrodymų visuma leidžia teigti, kad įvyko būtent tokio turinio ūkinė operacija, kuri atsispindi buhalterinės apskaitos dokumentuose. Mano, kad galima konstatuoti, jog įmonės veikė sąžiningai, dėl to turėjo teisę atskaityti pirkimo PVM. Nurodė, kad VMI savo sprendime net neužsimena apie A. K. įmonės išrašytų sąskaitų faktūrų teisėtumą ir atitiktį teisės aktų reikalavimams, o tik ginčija T. R. įmonės išrašytų sąskaitų faktūrų teisėtumą. Taip pat nurodė, kad nei Komisijos, nei VMI, nei Šiaulių AVMI sprendimuose nenurodytos esminės pareiškėjos teisės į PVM atskaitą paneigimo aplinkybės. Remiamasi tik PVM sąskaitų faktūrų, kaip apskaitos dokumentų, juridine galia bei besąlygine pareiškėjos pareiga išsiaiškinti savo veiklos partnerių veiklos teisėtumą, netiriant ūkinės operacijos realumo bei pareiškėjos nesąžiningumą įrodančių aplinkybių. Nurodė, kad tik mokesčių administratoriui nurodžius konkrečius įrodymus, leidžiančius abejoti mokesčių mokėtojo sąžiningumu, mokesčių mokėtojui atsiranda pareiga teikti įrodymus, paneigiančius mokesčių administratoriaus pateiktus įrodymus (LVAT administracinė byla Nr. A11-355/204, A7-1768-06). Pareiškėja mano, kad pažeistas PVM teisiniuose santykiuose veikiantis fiskalinio neutralumo principas, reiškiantis, kad visos prekės turi būti apmokestinamos vienodomis sąlygomis. Nurodė, kad patikrinimo metu surinktų ir ištirtų įrodymų visuma nepatvirtina pareiškėjos nesąžiningumo ir piktnaudžiavimo teise faktų ir nėra teisinių pagrindų, kuriais remiantis gali būti paneigiama teisė į PVM atskaitą. LVAT administracinėje byloje Nr. A8-953/2003 numatyta, kad įstatymas teisės į PVM atskaitą atsiradimą sieja su reikalavimu atlikti šiuos veiksmus: PVM mokėtojas turi prekę įsigyti ir sumokėti už ją prekės pardavėjui atitinkamą PVM sumą (pirkimo PVM); sukūręs su šia preke pridėtinę vertę, prekę turi realizuoti. Pareiškėja mano, kad reikalavimas atlikti prekės įsigijimo ir realizavimo veiksmus sudaro PVM mokėtojo subjektinės teisės – teisės į PVM atskaitą – atsiradimo turinį. Nurodė, kad nei Komisija, nei VMI, nei Šiaulių AVMI neginčija, kad pareiškėja prekes įsigijo iš minėtų ūkio subjektų ir faktiškai realizavo. Pareiškėja nurodė, kad atlikus patikrinimą, buvo pripažintas faktas, kad sandoriai su anksčiau minėtomis įmonėmis dėl medienos pirkimo tikrai vyko. Pažymėjo, kad aplinkybių dėl įmonės nesąžiningo elgesio patikrinimą atlikę pareigūnai nenustatė.

Atsiliepimas

Atsakovė atsiliepime (b. l. 58–62) nurodė ir teismo posėdyje atstovas paaiškino, kad patikrinimo metu nustatyta, jog T. R. įmonė PVM deklaracijų VMI Kelmės skyriui neteikė nuo 2000 m. gegužės mėnesio, 1999 m. ir 2000 m. metinių pajamų mokesčio deklaracijų nepateikė. 2000 m. kovo ir balandžio mėn. PVM deklaracijose nei parduotų, nei pirktų prekių (paslaugų) vertės bei PVM sumų nedeklaravo. T. R. įmonė 11 213,79 Lt pardavimo PVM, išskirto 2000 m. balandžio–rugpjūčio mėnesiais išrašytose PVM sąskaitose faktūrose, nedeklaravo ir į biudžetą nesumokėjo, 2000–2002 metais įmonėje samdomų darbuotojų nebuvo, įregistruota veikla buvo automobilių degalų mažmeninė prekyba, kita didmeninė prekyba, pardavimo agentų veikla. Įmonė ir įmonės savininkas neturėjo nuosavybės teise priklausančio miško, nebuvo gavęs leidimų kirsti mišką ir neturėjo samdomų darbuotojų. Šiaulių m. vyriausiojo policijos komisariato Organizuotų nusikaltimų tyrimo tarnyba nustatė, kad įmonė buhalterinės apskaitos netvarkė ir veiklos nevykdė. T. R. pasirašydavo tuščiose PVM sąskaitose faktūrose ir kasos pajamų orderiuose, kuriuos perdavė piliečiui, žadėjusiam vykdyti veiklą T. R. vardu. Atsakovė nurodė, kad T. R. pateikė paaiškinimą, kad užpildytas PVM deklaracijas pateikdavo kiti asmenys arba jis pats surašydavo skaičius iš galvos, savo įmonei realiai nevadovavo, pirktus specialius apskaitos dokumentų blankus atidavė kitiems asmenims, buhalteriniuose dokumentuose už jį pasirašydavo kiti asmenys arba jis pasirašydavo tuščiuose ar jau iš anksto užpildytuose dokumentuose, todėl vykdomuose sandoriuose realiai nedalyvavo ir apie juos nieko nežinojo. 2002-01-10 įmonė išregistruota iš PVM mokėtojų registro. Dėl apgaulingos įmonės buhalterinės apskaitos tvarkymo Kelmės rajono apylinkės teismas 2005-04-28 baudžiamuoju įsakymu (Nr. 1-73-496-2005) T. R. pripažino kaltu, padarius nusikaltimą pagal LR baudžiamojo kodekso 222 str. 1 d., ir paskyrė 25 MGL (2 500 Lt) dydžio baudą, todėl daro išvadą, kad Komisija pagrįstai konstatavo, kad T. R. įmonė realiai bendrovei medienos netiekė, nes įmonės vardu veikė kiti asmenys, t. y. nors medienos įsigijimas pagal T. R. įmonės vardu išrašytas ginčo PVM sąskaitas faktūras realiai įvyko, tačiau jis įvyko ne tomis sąlygomis, kurios yra pavaizduotos ginčo PVM sąskaitose faktūrose. Atsakovė nurodė, kad sandorio šalies tikrumas yra vienas iš ūkinės operacijos būtinų elementų, kuris turi būti atspindėtas apskaitos dokumente, nes be jo vykdyti PVM atskaitą nėra teisinio pagrindo. Atsakovė mano, kad pareiškėjos pateiktuose T. R. įmonės vardu išrašytuose apskaitos dokumentuose pavaizduotos ūkinės operacijos tokiomis aplinkybėmis, kurios atspindėtos minėtuose buhalterinės apskaitos dokumentuose, neįvyko ir tokiu atveju ūkinės operacijos realumą ir tikrąjį turinį (asmenis, su kuriais įvyko ūkinės operacijos, tiektų prekių kiekius, sumokėtas pinigines sumas) turi įrodyti pareiškėja, tačiau pareiškėja nepateikė jokių objektyvių įrodymų, leidžiančių nustatyti tikrąjį ūkinės operacijos turinį, ir šios aplinkybės nepatvirtino juridinę galią turinčiais apskaitos dokumentais. Atsakovė mano, kad pareiškėjos vietos mokesčių administratoriui deklaruotos PVM sumos į PVM atskaitą negali būti įtrauktos, nes asmuo, siekiantis įgyti teisę į PVM atskaitą, negali grįsti ūkinių operacijų įvykdymo aplinkybių apskaitos dokumentais (PVM sąskaitomis faktūromis), kurių juridinė galia yra paneigta. Paaiškino, kad siekiant nustatyti, ar pareiškėja, dalyvaudama ūkinėse operacijose, elgėsi sąžiningai ir žinojo arba turėjo galimybę žinoti apie neteisėtą kontrahento veiklą, vertinamos visos teisiškai reikšmingos bylos aplinkybės. Atsakovė nurodė, kad pareiškėja nepateikė įrodymu, kad ji ėmėsi kokių nors veiksmų, siekdama tinkamai atlikti savo, kaip sąžiningo ir rūpestingo mokesčių mokėtojo, prievolę įsitikinti, ar prekių pardavėja vykdo savo pareigas. Atsakovė mano, kad iš pareiškėjos direktoriaus A. L. 2007-09-26 paaiškinimų matyti, kad pareiškėja realiai suprato, kad medienos tikrasis savininkas yra ne buhalterinės apskaitos dokumentuose nurodytas subjektas, o kiti kartu atvykę asmenys, pagrįstų įtarimų pareiškėjai turėjo sukelti vien tai, kad T. R. įmonės vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodoma visa suma už pateiktą medienos kiekį, o ne atlygis už tarpininkavimą. Atsakovė taip pat nurodė, kad medienos pirkimo sutartys nebuvo sudarytos, o kaip buvo surastas medienos tiekėjas (T. R. įmonė) pareiškėjos direktorius paaiškinime nenurodė. Atsakovė paaiškino, kad pareiškėjos direktorius nurodė, kad PVM sąskaitos faktūros buvo išrašomos pareiškėjos būstinėje, tačiau vertinant T. R. įmonės vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras ir kasos pajamų orderius, pastebėta, kad skirtinguose dokumentuose akivaizdžiai skiriasi rašysena, tačiau visuose dokumentuose nurodyta, kad juos pasirašė vienas ir tas pats asmuo T. R.. PVM sąskaitose faktūrose: 2000-04-27 GDA Nr. 3747698, 2000-07-24 GCA Nr. 7381168, 2000-07-31 GCA Nr. 7381160 ir 2000-08-17 GCA Nr. 7381163, nenurodyti asmenų, atlikusių ūkinę operaciją ir atsakingų už jos atlikimą bei teisingą įforminimą, pareigos, vardai, pavardės. Nurodė, kad iš byloje esančių kasos išlaidų orderių matyti, kad pinigai iš kasos buvo išduodami bendrovės buhalterei S. L., o ne T. R. įmonei atstovavusiems asmenims. LR Vyriausybės 2000-02-17 nutarimu Nr. 179 patvirtintų Kasos darbo organizavimo ir kasos operacijų atlikimo taisyklių (toliau – Taisyklės) 5 punkte numatyta, kad, jeigu pinigai išmokami pagal kasos išlaidų orderį asmeniui, kuris nėra tos įmonės darbuotojas, nurodomas fizinio asmens vardas, pavardė, asmens kodas, paso numeris ir gavėjo nurodyta gyvenamoji vieta. Taisyklių 6 punkte nurodyta, kad išmokėti pinigus iš kasos asmenims, kurie nėra įmonės darbuotojai, leidžiama tik pagal kiekvienam asmeniui atskirai išrašytus kasos išlaidų orderius. Kasininkas išmoka pinigus tik kasos išlaidų orderyje nurodytam asmeniui. Taisyklių 9 punkte numatyta, kad įmonė gali išmokėti pinigus įmonės darbuotojams, kuriuos įmonės vadovas paskyrė atlikti šias operacijas: mokėti už turtą, žemės ūkio produkciją, suteiktas paslaugas, mokėti avansą, padengti kitas su įmonės veikla susijusias išlaidas. Atsižvelgiant į tai, kad pagal bendrovės paaiškinimus minėti atsiskaitymai vykdavo pareiškėjos patalpose ir juose tiesiogiai dalyvaudavo neva T. R. įmonei atstovavę asmenys, pareiškėja neturėjo jokio racionalaus ir loginio pagrindo išmokėti pinigus iš kasos pareiškėjos atskaitingam asmeniui (buhalterei), o ne tiesiogiai medienos tiekėjam. Nurodė, kad pareiškėja nepateikė įrodymų, kada kreipėsi į mokesčių administratorių ir kokią informaciją gavo, nepateikė įmonės registracijos dokumentų kopijų, jokių argumentų, nurodančių, kaip buvo identifikuoti neva šiai įmonei atstovavę asmenys, t. y. tikrieji sandorio dalyviai.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Šiaulių AVMI savo atsiliepime į skundą nurodė, kad su pareiškėjos skundu nesutinka ir prašė jį atmesti. (b. l. 65). Į teismo posėdį trečiojo suinteresuoto asmens atstovas neatvyko.

Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – LR ABTĮ) 78 straipsnio 3 dalyje numatyta, kad bylos šalių ar jų atstovų neatvykimas į teismo posėdį, jeigu jiems apie posėdį buvo tinkamai pranešta, nėra kliūtis nagrinėti bylą ir priimti sprendimą. Byla nagrinėjama trečiojo suinteresuoto asmens Šiaulių AVMI atstovui nedalyvaujant. Apie teismo posėdį pranešta tinkamai. Atsiliepime yra prašymas bylą nagrinėti jiems nedalyvaujant.

Motyvuojamoji dalis

Skundas atmestinas.

Remiantis byloje esančiais įrodymais nustatyta, kad Šiaulių AVMI atlikusi pareiškėjos pakartotinį patikrinimą 2007-09-28 surašė patikrinimo aktą Nr. 35-203 (Mokestinių ginčų komisijos byla, I t., b. l. 79–83), kuriame pareiškėjai apskaičiavo sumokėti 11 214 Lt PVM ir 1 273 Lt PVM delspinigių. Šiaulių AVMI 2007-11-28 sprendimu Nr. 14.4-111/02-53 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ (Mokestinių ginčų komisijos byla, I t., b. l. 39–45) patvirtino 2007-09-28 patikrinimo aktą. VMI 2008-03-07 sprendimu Nr. 69-36 „Dėl UAB „Šiaulių tauro statyba“ (įm. k. 144981883) 2007-12-28“ (Mokestinių ginčų komisijos byla, I t., b. l. 26–32) patvirtino Šiaulių AVMI 2007-11-28 sprendimą. Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą dėl VMI 2008-03-07 sprendimo, 2008-06-02 priėmė sprendimą Nr. S-104(7-74/2008) (b. l. 13–20), kuriuo patvirtino VMI 2008-03-07 sprendimą.

Mokesčių administratorius įmonės patikrinimo metu nustatė, kad pareiškėja 2000 m. balandžio–rugpjūčio mėnesiais įtraukė į apskaitą medienos (rastų) įsigijimą pagal 15 T. R. vardu išrašytų PVM sąskaitų faktūrų, kurių bendra suma – 73 513 Lt (t. y. 11 214 PVM). Pareiškėja 11 214 Lt PVM sumą įtraukė į atitinkamo laikotarpio PVM ataskaitą.

Ginčo dalykas – pareiškėjos teisė į pridėtinės vertės mokesčio atskaitą pagal T. R. įmonės vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras.

Spręsdamas šį ginčą teismas vadovaujasi ūkinių operacijų atlikimo metu galiojusiomis materialinės teisės normomis (LR PVM įstatymo, Buhalterinės apskaitos įstatymo ir Mokesčių administravimo įstatymo), reglamentavusiomis PVM atskaitos teisinius santykius, ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 (Administracinių teismų praktika, Nr. 6), kurioje pateiktas šių normų taikymo išaiškinimas.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesija 2004-10-27 nutartyje administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 suformavo bendrąją taisyklę, kad teisė į PVM atskaitą yra vienas iš esminių pridėtinės vertės mokesčio sistemos elementų, kuri paprastai negali būti ribojama. Teisė į PVM atskaitą gali būti įgyvendinama esant jos prielaidai – realiai mokesčių mokėtojo atliktiems prekės įsigijimo ir su šia preke sukurtos pridėtinės vertės realizavimo veiksmams (mokesčių mokėtojas turi prekę ar paslaugą įsigyti ir sumokėti už ją prekės pardavėjui atitinkamą PVM sumą; sukūręs su šia preke pridėtinę vertę, prekę turi realizuoti) bei tinkamo realizavimo sąlygai – įstatymo reikalavimus atitinkančiai PVM sąskaitai faktūrai. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinė sesija minėtoje nutartyje akcentavo, kad prekės ar paslaugos įsigijimas ir jos panaudojimas PVM apmokestinamoms prekėms gaminti ar paslaugoms teikti turi būti realus, t. y. tokie veiksmai turi būti atlikti iš tiesų, o ne vien užfiksuoti buhalterinės apskaitos dokumentuose. Be to, minėtoje nutartyje dėl dokumentų, kuriais įforminta atitinkama ūkinė operacija, juridinės galios (PVM įstatymo pagal 1998-07-02 redakcijos Nr. VIII-843 18 straipsnio 1 dalį, Buhalterinės apskaitos pagrindų įstatymo 10 straipsnio ir 1990-07-31 priimto Lietuvos Respublikos juridinių asmenų pelno mokesčio įstatymo 5 straipsnio 2 dalies nuostatų kontekste) akcentuota, kad lemiamą reikšmę turi tikrasis ūkinės operacijos turinys, o ne jos įforminimas atitinkamais buhalterinės apskaitos dokumentais (turinio viršenybės prieš formą principas). Plenarinė sesija priėjo išvadą, kad realus ūkinės operacijos atlikimas ir šios operacijos turinį leidžiantis nustatyti įforminimas buhalterinės apskaitos dokumentais yra teisiškai reikšmingos aplinkybės, leidžiančios teigti, kad pirkėjas turi teisę į PVM atskaitą. Pardavėjui sumokėjus PVM už realiai įvykusį prekių tiekimą ar paslaugų teikimą, pirkėjo teisė jį atskaityti tampa absoliuti ir negali būti paneigta remiantis ūkinės operacijos įforminimo trūkumais. Teigiant priešingai būtų iškreipta apmokestinimo PVM esmė bei paneigtas dvigubo apmokestinimo draudimo principas (pardavėjui sumokėjus PVM, o pirkėjui neleidžiant jo atskaityti, parduotos prekes ar suteiktos paslaugos PVM galimai būtų apmokestinamos du ar daugiau kartų). Be to, įrodyti mokesčių mokėtojo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą, susijusį su konkrečia operacija, turi mokesčių administratorius. Dažniausiai ši aplinkybė įrodoma nustačius, kad už konkrečia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nėra sumokėtas pridėtinės vertės mokestis. Tačiau vien mokesčių mokėtojo sutarties partnerio veiklos neteisėtumas mokestine prasme nėra pakankama aplinkybė, leidžianti paneigti mokesčių mokėtojo teisę į PVM atskaitą. Teisė į PVM atskaitą gali būti paneigta tik nustačius juridinių faktų visumą, t. y. aplinkybę, kad konkrečios ūkinės operacijos dalyvis atliko mokesčių įstatymų pažeidimus, susijusius su šia ūkine operacija (už konkrečia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nesumokėjo PVM), bei aplinkybę, kad į PVM atskaitą pretenduojantis mokesčių mokėtojas apie savo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą žinojo arba turėjo galimybę žinoti.

LR PVM įstatymo 64 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad pirkimo PVM gali būti įtraukiamas į PVM atskaitą tik tuo atveju, jeigu PVM mokėtojas turi atitinkamą PVM sąskaitą faktūrą. Turimoje PVM sąskaitoje faktūroje ši PVM suma turi būti išskirta, o PVM mokėtojas nurodytas kaip prekių ir (arba) paslaugų pirkėjas, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip. Turima PVM sąskaita faktūra privalo atitikti visus šio įstatymo ir kitų jį įgyvendinančių teisės aktų reikalavimus (išskyrus reikalavimus dėl rekvizitų: PVM sąskaitoje faktūroje, kurioje nurodytas PVM traukiamas į PVM atskaitą, privalo būti šio įstatymo 80 straipsnio 1 dalies 1–16 punktuose nurodyti rekvizitai), o jeigu šio dokumento forma rašytinė, – šio dokumento blankas turi būti prekių tiekėjo (paslaugų teikėjo) įsigytas teisės aktų nustatyta tvarka ir atitikti šiam blankui keliamus teisės aktų reikalavimus.

LR PVM įstatymo 80 straipsnio 1 dalies 3 ir 5 punktuose nustatyta, kad PVM sąskaitoje faktūroje privalo būti nurodyta prekių tiekėjo ar paslaugų teikėjo PVM mokėtojo kodas ir prekių tiekėjo arba paslaugų teikėjo pavadinimas arba vardas, pavardė (jeigu tai fizinis asmuo) ir buveinė arba nuolatinė gyvenamoji vieta (jeigu tai fizinis asmuo).

Iš šio teisinio reguliavimo matyti, kad prekių tiekėjas ar paslaugų teikėjas yra vienas iš įstatymu nustatytų požymių, kuriuo remiantis yra nustatomas konkrečios ūkinės operacijos, suteikiančios teisę į PVM atskaitą, turinys. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2008-07-04 nutartyje administracinėje byloje Nr. A-438-1282/2008 nurodė, kad tais atvejais, kai PVM sąskaitoje faktūroje yra nurodytas ne tas prekių tiekėjas ar paslaugų teikėjas, iš kurio pirkėjas įsigijo PVM apmokestinamas prekes, atsiranda pagrindas manyti, kad PVM sąskaitoje faktūroje nurodyta ūkinė operacija neatspindi tikrojo jos turinio.

Todėl nustačius, kad T. R. įmonės išrašytose PVM sąskaitose faktūrose yra nurodytas ne tas prekių tiekėjas iš kurio pirkėjas įsigijo PVM apmokestinamas prekes, yra pagrindas manyti, kad PVM sąskaitoje faktūroje nurodyta ūkinė operacija neatspindi tikrojo jos turinio.

Teismas nustatė, kad mokesčių administratorius nepripažino įmonės teisės į PVM pagal 2000-04-18 GDA Nr. 4744145, 2000-04-27 GDA 3747858, 2000-05-05 GDA Nr. 3747698, 2000-05-12 GCA Nr. 7381154, 2000-05-18 GCA Nr. 7381152, 2000-06-02 GCA Nr. 7381180, 2000-07-14 GCA Nr. 7381174, 2000-06-21 GCA Nr. 7381177, 2000-07-12 GCA 7381170, 2000-07-14 GCA Nr. 7381166, 2000-07-24 GCA Nr. 7381168, 2000-07-31 GCA Nr. 7381160, 2000-08-03 GCA Nr. 7381157, 2000-08-11 GCA 7381164, 2000-08-17 GCA Nr. 7381163 PVM sąskaitas faktūras (Mokestinių ginčų komisijos byla, I t., b. l. 86–100).

Teismas pažymi, kad mokesčių administratorius neįrodinėjo, kad mediena įmonei nebuvo parduota, priešingai, byloje esančių įrodymų visuma leidžia daryti išvadą, kad mediena įmonei buvo parduota, tačiau byloje esantys įrodymai patvirtina, kad T. R. įmonės išrašytose PVM sąskaitose faktūrose užfiksuotos ūkinės operacijos įvyko kitomis sąlygomis, t. y. medieną įmonei pardavė ne T. R. įmonė.

Iš bylos medžiagos matyti, kad pinigai atsiskaitymui už medieną iš pareiškėjos kasos nebuvo išduoti tiesiogiai T. R. įmonei, jie pagal kasos išlaidų orderius buvo išduoti pareiškėjos buhalterei S. L., nurodytas pagrindas: „apmokėti už rąstus“. Vėliau pareiškėjos buhalterė S. L. grynuosius pinigus išmokėjo T. R. įmonei pagal T. R. įmonės vardu išrašytus kasos pajamų orderių kvitus. Mokestinio ginčo nagrinėjimo posėdžio metu Komisijoje pareiškėjos vyr. buhalterė S. L. negalėjo paaiškinti, kodėl buvo pasirinktas būtent toks atsiskaitymo už medieną būdas ir koks buvo minėtų finansinių operacijų tikslas. Todėl, teismo manymu, ši aplinkybė kelia abejonių vertinant sandorių tarp pareiškėjo ir T. R. įmonės realumą.

Byloje nustatyta, kad T. R. įmonė pardavimo PVM 2000 m. balandžio–rugpjūčio mėnesiais išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nedeklaravo ir į biudžetą nesumokėjo. 2002-01-10 įmonė išregistruota iš PVM mokėtojų registro. Pažymėtina, kad T. R. įmonės įregistruota veikla nebuvo susijusi su medienos perdirbimu ir pardavimu. Be to, pagal Valstybinio socialinio draudimo fondo valdybos Kelmės rajono skyriaus 2002-10-28 raštą Nr. (01-13) 4372 T. R. įmonėje samdomų darbuotojų 2000–2002 metais nebuvo.

Iš bylos medžiagos matyti, kad Šiaulių m. vyriausiojo policijos komisariato Organizuotų nusikaltimų tyrimo tarnyba nustatė, kad T. R. įmonė buhalterinės apskaitos netvarkė ir veiklos nevykdė, T. R. pasirašydavo tuščiose PVM sąskaitose faktūrose ir kasos pajamų orderiuose, pasirašytus blankus T. R. perduodavo piliečiui, žadėjusiam vykdyti veiklą T. R. vardu. Šiaulių AVMI Nusikaltimų tyrimo skyriui T. R. pateikė paaiškinimą, kad užpildytas PVM deklaracijas pateikdavo kiti asmenys arba jis pats surašydavo skaičius iš galvos. T. R. bylos medžiagoje esančiuose paaiškinimuose (2000-09-01, 2001-03-13, 2002-01-14) ir įtariamojo apklausos protokoluose (2001-03-22, 2001-05-01, 2001-05-15, 2002-05-06) patvirtino, kad savo įmonei realiai nevadovavo, pirktus specialiuosius apskaitos dokumentų blankus atidavė kitiems asmenims, buhalteriniuose dokumentuose už jį pasirašydavo kiti asmenys arba jis pasirašydavo tuščiuose ar jau iš anksto užpildytuose dokumentuose, todėl vykdomuose sandoriuose realiai nedalyvavo ir apie juos nieko nežinojo.

Esant šioms aplinkybėms, teismas daro išvadą, kad T. R. įmonė PVM sąskaitose faktūrose nurodytų prekių įmonei nepardavė, todėl mokesčių administratorius ir Komisija pagrįstai konstatavo, kad sandoriai tarp pareiškėjos ir T. R. įmonės įvyko kitomis, nei buhalteriniuose dokumentuose užfiksuota, sąlygomis, todėl įmonė neteisėtai pagal 2000-04-18 GDA Nr. 4744145, 2000-04-27 GDA 3747858, 2000-05-05 GDA Nr. 3747698, 2000-05-12 GCA Nr. 7381154, 2000-05-18 GCA Nr. 7381152, 2000-06-02 GCA Nr. 7381180, 2000-07-14 GCA Nr. 7381174, 2000-06-21 GCA Nr. 7381177, 2000-07-12 GCA 7381170, 2000-07-14 GCA Nr. 7381166, 2000-07-24 GCA Nr. 7381168, 2000-07-31 GCA Nr. 7381160, 2000-08-03 GCA Nr. 7381157, 2000-08-11 GCA 7381164, 2000-08-17 GCA Nr. 7381163 PVM sąskaitas faktūras nurodytas pirkimo PVM sumas įtraukė į PVM ataskaitas.

Įvertinęs visus byloje esančius įrodymus, teismas daro išvadą, kad pareiškėja pagrįstai nepripažinta sąžiningu mokesčių mokėtoju, nes byloje nėra duomenų, kad įmonės savininkas būtų elgęsis pakankamai rūpestingai.

Teismas pažymi, kad mokesčių administratorius, apsisprendęs paneigti teisę į PVM atskaitą, turi tai pagrįsti visetu faktinių duomenų, leidžiančių neabejotinai tvirtinti, kad mokesčių mokėtojas tokios teisės neįgijo. Mokesčių mokėtojas tvirtindamas priešingai, taip pat turi pateikti savo sąžiningumo įrodymus, t. y. kad sudarydamas sandorius jis buvo pakankamai rūpestingas ir elgėsi taip, kaip turėtų elgtis subjektas, siekiantis įgyti teisę į PVM atskaitą: kontaktavo su prekės pardavėju (buvo susitikęs tiesiogiai, bendravo telefonu, per elektroninį ryšį ar pan.); įsigydamas prekes per pardavėjo tarpininką susipažino su tarpininko veiklos legalumą patvirtinančiais dokumentais, tarpininko įgalinimų apimtimi; domėjosi, ar pardavėjas turi teisę verstis atitinkama veikla; susipažino su pardavėjo teisinį statusą patvirtinančiais dokumentais prieš sudarydamas sandorį ar atliko kitus elementaraus pobūdžio veiksmus, kurie leistų teigti, kad buvo elgtasi laikantis paprasčiausios verslo logikos.

Iš byloje esančio 2007-09-26 pareiškėjos direktoriaus A. L. paaiškinimo matyti, kad jam minėta įmonė buvo panaši į tarpininkę. Pareiškėjo direktorius paaiškino, kad minėtos įmonės atstovai atveždavo medieną kartu su miško savininkais savo transportu. Atsiskaitymas vykdavo apskaičiavus atvežtų rąstų kubatūrą. Sąskaitas faktūras išrašydavo ir atsiskaitydavo grynaisiais pinigais pareiškėjos buhalterijoje. Už transportą medieną atvežę asmenys iš pareiškėjos jokių mokėjimų nereikalavo. Taigi galima daryti išvadą, kad pareiškėja realiai suprato, kad medienos tikrasis savininkas yra ne buhalterinės apskaitos dokumentuose nurodytas subjektas, o kiti kartu atvykę asmenys, todėl jai turėjo sukelti įtarimą ta aplinkybė, kad T. R. įmonės vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodoma visa suma už patiektą medienos kiekį, o ne atlygis už tarpininkavimą. Be to, remiantis minėtu pareiškėjos direktoriaus paaiškinimu darytina išvada, kad nepaisant to, kad ji tiksliai nežinojo, kas tiekia medieną, pinigus išmokėjo pagal T. R. pasirašytus dokumentus.

Iš bylos medžiagos matyti, kad pareiškėja nesiėmė jokių veiksmų, kad identifikuotų medieną T. R. įmonės vardu teikusius asmenis. Kaip aukščiau minėta, pareiškėjos vyr. buhalterė S. L. negalėjo paaiškinti, kodėl pinigai iš įmonės kasos pagal kasos išlaidų orderius buvo išmokėti jai, o ne tiesiogiai medieną pristačiusiems asmenims juos identifikavus.

Pareiškėja skunde nurodė, kad prieš pirkdama medieną ėmėsi visų prieinamų priemonių tam, kad įsitikintų, ar T. R. įmonė įregistruota, ar ji įregistruota PVM mokėtoja, ar apskaitos dokumentų blankai įsigyti teisėtai, pareikalavo T. R. įmonės registracijos pažymėjimo ir kreipėsi informacijos į mokesčių administratorių. Pažymėtina, kad šie argumentai nėra pagrįsti jokiais byloje esančiais įrodymai. Be to, pabrėžtina, kad informacija, ar T. R. įmonė yra registruotas ir veikiantis subjektas, praranda savo reikšmę, kai pareiškėja suprato, kad ūkinę operaciją vykdo ne su tuo subjektu, kuris nurodytas apskaitos dokumentuose.

Teismas pažymi, kad atsakovė pagrįstai konstatavo, kad pareiškėja nepateikė įrodymų, kada kreipėsi į mokesčių administratorių ir kokią informaciją gavo, nepateikė įmonės registracijos dokumentų kopijų.

Atsižvelgdamas į tai, kad išdėstyta, teismas daro išvadą, kad pareiškėjos skundas yra nepagrįstas, o VMI 2008-03-07 sprendimas Nr. 69-36 ir Šiaulių AVMI 2007-11-28 sprendimas Nr. 14.4-111/02-53 dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kuriais nurodyta pareiškėjai sumokėti į biudžetą papildomai apskaičiuotų 11 214 Lt PVM ir 1 273 Lt PVM delspinigių, yra teisėti ir pagrįsti, todėl remiantis LR ABTĮ 88 str. 1 d. 11 p. skundas atmestinas.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasis LR administracinių bylų teisenos įstatymo 85–87 str. teismas

nusprendė:

pareiškėjos UAB „Šiaulių tauro statyba“ skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliacine tvarka Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant skundą Vilniaus apygardos administraciniam teismui arba tiesiogiai apeliacinės instancijos teismui.

Teisėjai Violeta BalčytienėHenrikas SadauskasErnestas Spruogis