Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas, eI-79-561/2018

Teismas: Regionų apygardos administracinis teismas
Dokumentas: Sprendimas
Data: 2018-03-06
Bylos Nr.: eI-79-561/2018
Teisminio proceso Nr.: 3-61-3-02394-2016-0
Bylos rūšis: administracinė byla

Teisėjas: Arūnas Kaminskas
Pareiškėjas: I. U., H. U.
Atsakovas: Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
Trečiasis asmuo: Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija

Kategorijos

12.13.1Gyventojų pajamų mokesčio objektas

Administracinė byla Nr. eI-79-561/2018Proceso Nr. 3-61-3-02394-2016-0Procesinio sprendimo kategorijos: 12.13.1.; (S) 55.2.

VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMASSPRENDIMASLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2018 m. kovo 6 d.Vilnius

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas Arūnas Kaminskas,dalyvaujant pareiškėjų atstovui Lukui Stankevičiui,atsakovo atstovui Arūnui Abromavičiui,

viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjų I. U. ir H. U. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo (trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija).

Teismas, išnagrinėjęs bylą,

Aprašomoji dalis

nustatė:

Šalies argumentai

Pareiškėjai I. U. ir H. U. (toliau – ir pareiškėjai) su skundu kreipėsi į teismą, prašydami: 1) panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Inspekcija) 2015 m. lapkričio 18 d. ir 2015 m. gruodžio 9 d. sprendimus Nr. (04.7.2)-FR0682-721 ir Nr. (04.7.2)-FR0682-759 (toliau – ir Inspekcijos Sprendimai); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2016 m. vasario 5 d. sprendimus Nr. 68-30 ir 68-31 (toliau – ir VMI Sprendimai); 3) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2016 m. gegužės 18 d. sprendimus Nr. S-101 (7-43/2016) ir Nr. S-102 (7-42/2016) (toliau – ir Komisijos Sprendimai).

Pareiškėjai skunde teismui nurodė, kad mokesčių administratorius atliko pareiškėjų mokestinį patikrinimą, kurio metu tirtos pareiškėjų 1994–2012 m. pajamos bei išlaidos. Inspekcija patikrinimo aktais Nr. FR0680-526 ir FR0680-527 padarė nepagrįstą išvadą, jog pareiškėjai turėjo nedeklaruotų pajamų 2009–2011 m. laikotarpiu. Todėl šios išvados pagrindu Inspekcija nepagrįstai priskaičiavo 8 436,05 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – GPM) pareiškėjui H. U. ir priskaičiavo 8 467,33 Eur GPM pareiškėjai I. U.. Inspekcija Sprendimais, VMI Sprendimais bei Komisija Sprendimais nepagrįstai patvirtino minėtas mokestines prievoles pareiškėjams (priskaičiuotą GPM nepriemoką bei paskirtas baudas ir delspinigius).

Pareiškėjai nurodė, kad, jog be pagrindo apskaičiuota mokestinė nepriemoka (neva tai pareiškėjų gautos ir nedeklaruotos pajamos) faktiškai susidaro jau vien iš gyvenamojo namo statybos išlaidų bei mokesčių administratoriaus atsisakymo pripažinti pareiškėjų uždirbtas ir prieš daugiau kaip dešimtmetį deklaruotas sumas. Tuo tarpu pareiškėjų papildomai pateikti paaiškinimai ir įrodymai apie iš artimųjų gautas sumas paneigia bet kokias (net ir teorines) prielaidas dėl pareiškėjų neva tai turėtų nedeklaruotų lėšų.

Pareiškėjai paaiškino, kad skundžiami Komisijos Sprendimai (bei mokesčių administratoriaus pozicija šiame ginče) iš esmės yra grindžiami šiais motyvais:

Pareiškėjų į mokestinio ginčo medžiagą pateiktas UAB „Skena“ atliktas statybos išlaidų apskaičiavimo aktas neturi išskirtinės įrodomosios vertės. Esą jis turi būti vertinamas tik kaip įrodymas, pagrindžiantis vieną iš trijų dedamųjų apskaičiuojant statybos išlaidas pagal vidurkį. Dedamuosius sudaro: (i) pareiškėjų įrodinėjama suma (457 830 Lt); (ii) Registrų centro duomenų bazėje nurodyta masinio vertinimo būdu apskaičiuota suma (821 664 Lt); (iii) paties mokesčių administratoriaus paskaičiavimas (913 354 Lt).2003 m. gruodžio 31 d. turto deklaracijose deklaruotų pinigų sumų pareiškėjai neturėjo, kadangi tinkamais ir leistinais įrodymais nepagrindė deklaruotų sumų susidarymo. Tuo tarpu pareiškėjų cituojama aktuali Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – LVAT) praktika dėl 2003 m. gruodžio 31 d. turto deklaracijose deklaruotų sumų pripažinimo suėjus Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 68 straipsnio 1 dalyje numatytam terminui yra „vienetinė“ ir ja mokesčių administratorius turi teisę nesivadovauti.Pareiškėjai nepagrindė, kad K. R. ir A. L. perdavė nurodytas sumas.

Siekdami paneigti mokesčių administratoriaus išvadas dėl gyvenamojo namo statybos darbų kainos, pareiškėjai kreipėsi į atestuotą ekspertą UAB „Skena“ ir užsakė gyvenamojo namo statybos darbų išlaidų vertinimą (ekspertizę). Ekspertas padarė išvadą, jog gyvenamojo namo statybos darbų išlaidas sudarė iš viso 132 597 Eur (atitikmuo litais – 457 830 Lt), t. y. gyvenamojo namo statybos darbų kaina nepriklausomo ir kvalifikuoto specialisto vertinimu yra daugiau kaip 270 tūkst. litų mažesnė, nei nurodė Inspekcija. Visgi, mokesčių administratorius pareiškėjo H. U. nurodytą statybos darbų kainą (415 000 Lt) pakeitė UAB „Skena“ nustatyta kaina (457 830 Lt) ir bendrą apskaičiuotą statybos darbų išlaidų sumą nurodė 730 950 Lt. Taigi, mokesčių administratorius netinkamai įvertino eksperto pateiktos išvados įrodomąją galią, o Komisija skundžiamais Sprendimais tokias neteisėtas išvadas nepagrįstai patvirtino.

Šalies argumentai

Pareiškėjai nurodė, kad Sprendimais Komisija sutiko su VMI išvada, jog UAB „Skena“ atliktas pareiškėjų pastatyto gyvenamojo namo statybos išlaidų vertinimas negali būti laikomas išskirtinę įrodomąją galią turinčiu įrodymu, tačiau tokios Komisijos išvados prieštarauja aktualiai LVAT praktikai, kadangi aktualioje LVAT praktikoje mokestiniuose ginčuose gyvenamojo namo statyboms patirtoms išlaidoms nustatyti yra pripažįstama būtinybė skirti gyvenamojo namo statybos darbų vertės ekspertizę. Taigi, pagal aktualią LVAT praktiką, mokesčių mokėtojų patirtas statybos darbų išlaidas vienareikšmiškai pagrindžia būtent eksperto individualaus vertinimo metu nustatyti statybos darbų kaštai (įvertinus konkrečius darbus konkrečiais laikotarpiais). Verta pažymėti, jog analogiškos pozicijos laikosi ir Lietuvos Aukščiausiasis Teismas. Dėl šios priežasties mokesčių administratorius neteisėtai rėmėsi teoriniais savo darbuotojų paskaičiavimais ir neaktualaus laikotarpio automatizuotais VĮ Registrų centro vertinimais, o Sprendimais tvirtindama tokius mokesčių administratoriaus veiksmus, Komisija nukrypo nuo aktualios LVAT praktikos.

Pareiškėjai akcentavo, jog mokesčių administratorius nesurinko absoliučiai jokių pareiškėjams papildomai apskaičiuoto mokesčio pagrįstumą pagrindžiančių įrodymų ir pats neinicijavo (nepaskyrė) gyvenamojo namo statybos darbų kainos vertinimo, nors LVAT praktikoje tokia mokesčių administratoriaus pareiga pripažinta. Taigi, mokesčių administratorius akivaizdžiai neįvykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtintos įrodinėjimo pareigos ir pats nesurinkęs būtinų įrodymų apskaičiavo neprotingai dideles gyvenamojo namo statybos išlaidas. Pareiškėjai akcentavo, jog vien ši aplinkybė sudaro savarankišką pagrindą panaikinti Sprendimus. Visgi, šiame mokestiniame ginče pareiškėjai buvo priversti vykdyti paties mokesčių administratoriaus pareigą rinkti gyvenamojo namo statybos kainas pagrindžiančius įrodymus idant paneigti nepagrįstas mokesčių administratoriaus prielaidas dėl statybos kaštų. Nepaisant to, kad tokius veiksmus pareiškėjai atliko (t. y. už mokesčių administratorių surinko įrodymus), mokesčių administratorius ne tik kad atitinkamai neperskaičiavo mokesčių mokėtojų pajamų ir išlaidų balanso (t. y. nesivadovavo eksperto nustatyta verte, kaip tai numatyta LVAT praktikoje), tačiau dar ir pablogino pareiškėjų padėtį – pakeitė pareiškėjo pateiktus paaiškinimus dėl 415 000 Lt vertės didesne, eksperto UAB „Skena“ apskaičiuota verte (457 830 Lt). Pareiškėjai akcentavo, jog mokesčių administratoriui pačiam nevykdant pareigos rinkti įrodymus, o kartu ir nesivadovaujant pareiškėjų užsakyto vertinimo išvadomis, pareiškėjai faktiškai niekaip negali apsiginti nuo mokesčių administratoriaus nepagrįstų reikalavimų. Tokia situacija iškreipia MAĮ 67 straipsnyje įtvirtintas įrodinėjimo naštos mokestiniuose ginčuose paskirstymo taisykles.

Šalies argumentai

Pareiškėjai nurodė, kad šiuo atveju pareiškėjai neprivalėjo vesti buhalterinės apskaitos ar saugoti statybos darbų kainas pagrindžiančių dokumentų. Dėl šios priežasties mokesčių administratoriaus reikalavimai „objektyviais įrodymais“ pagrįsti gyvenamojo namo statybos išlaidas bei atsisakymas vadovautis eksperto išvadomis reiškia neįmanomos įrodinėjimo naštos priskyrimą mokesčių mokėtojams – iš pareiškėjų reikalaujama pateikti ~ 10 metų senumo duomenis, kurių pareiškėjai neprivalėjo saugoti.

Pareiškėjai pabrėžė, kad šio mokestinio ginčo metu buvo nustatyta, jog gyvenamojo namo statybos darbai pradėti 2006 m. gegužės 18 d. (2006 m. atlikti mūro darbai), o 86 proc. namo statybos baigtumas įregistruotas dar 2008 m. rugsėjo 27 d. Taigi, didžioji dalis statybos darbų atlikta (ir išlaidų patirta) 2006–2008 m. laikotarpiu. Tuo tarpu iš eksperto UAB „Skena“ pateiktų lokalinių sąmatų matyti, jog mūro darbai būtent ir buvo priskirti prie 2006 m. išlaidų, o reikšmingiausi (esminiai) statybos darbai priskirti būtent 2006–2008 m. laikotarpiui (t. y. tam pačiam laikotarpiui, kuomet pasiektas 86 proc. baigtumas). Taigi, iš mokestinio ginčo medžiagos matyti, jog UAB „Skena“ sudarytos lokalinės sąmatos atitinka faktą bei pareiškėjų išsaugotus ir mokesčių administratoriui pateiktus įrodymus, dėl ko nėra pagrindo abejoti UAB „Skena“ vertinimo tikslumu.

Pareiškėjai akcentavo, jog verta priminti, kad paties mokesčių administratoriaus vertinimu, apskaičiuojant statybų kaštus statybas atliekant ūkio būdu, gautą sumą reikėtų dauginti iš 95,1 procentų (dėl sutaupomų „pridėtinių išlaidų“ – 4,9 proc.). Taigi, pasak mokesčių administratoriaus ir jo Sprendimus tvirtinusios Komisijos, statybos ūkio būdu visas statybos darbų išlaidas mažina vos 4,9 procento. Vadovaudamasis tokia išvada, mokesčių administratorius koregavo vieną iš trijų dedamųjų – VĮ Registrų centro nustatytą vertę (tokią mokesčių administratoriaus logiką patvirtino Komisija). Šiuo atveju, Komisija galėjo pagal tą pačią logiką padidinti eksperto UAB „Skena“ nustatytą vertę minėtais 4,9 procento ir vadovautis būtent šia kaina, o ne kvestionuoti visos išvados patikimumą. Juo labiau, kad mokesčių administratorius turėjo galimybę kreiptis į ekspertą UAB „Skena“ dėl paaiškinimų, kiek keistųsi statybos darbų kaštai padarius išvadą, kad statybos darbai buvo atlikti ūkio būdu. Visgi, mokesčių administratorius bei Komisija nesiėmė absoliučiai jokių veiksmų abejonėms pašalinti, o pasirinko apskritai suabejoti eksperto nustatyta verte, kadangi ji paneigia mokesčių administratoriau išvadas iš esmės, t. y. mokesčių administratorius paprasčiausiai nusprendė ignoruoti jam nepalankius įrodymus.

Šalies argumentai

Pareiškėjai nurodė, jog Komisija skundžiamais Sprendimais pati sau prieštarauja – viena vertus, nurodo neabejojanti eksperto A. Z. kvalifikacija, antra vertus, abejoja eksperto išvadų patikimumu ir verte būtent dėl eksperto statuso. Kita vertus, toks Komisijos Sprendimų motyvas iš esmės reiškia, kad nuo nepagrįstų mokesčių administratoriaus reikalavimų mokesčių mokėtojai gali apsiginti tik teismui pavedus teismo ekspertui atlikti teismo ekspertizę, t. y. tik bylą nagrinėjant teisme. Taigi, ikiteisminė mokestinių ginčų nagrinėjimo procedūra tampa tik procesine kliūtimi, ribojančia mokesčių mokėtojo teisę į teisminę gynybą, kadangi mokesčių administratoriaus išvadų paneigimas tampa įmanomas tik teisminėje mokestinio ginčo nagrinėjimo stadijoje.

Pareiškėjai akcentavo, jog Komisijos Sprendimuose dėstomos abejonės dėl gyvenamojo namo statybos darbų kainos yra išimtinai subjektyvaus pobūdžio ir nesudaro pagrindo kvestionuoti UAB „Skena“ išvadų patikimumo.

Taigi, mokestinio ginčo nagrinėjimo metu be pagrindo buvo vadovaujamasi išimtinai teorinio pobūdžio skaičiavimais, kurie neatspindi nei statybos darbų eigos, nei statybos darbų metu aktualių statybos darbų kainų, nei gyvenamojo namo individualių savybių. Juo labiau, kad mokesčių administratorius itin selektyviai bei tendencingai pasirinko vertinti tik tas viešai skelbiamas vertes, kurios pareiškėjams sukelia maksimalią prievolę – mokesčių administratorius nevertino gyvenamojo namo vidutinės rinkos kainos (416 000 Lt) bei jo mokestinės vertės (120 482 Eur arba ~ 416 000 Lt). Tai, kad gyvenamojo namo statybos darbų kaina nesiekė mokesčių administratoriaus nurodomų sumų, patvirtina ir H. U. 2009–2010 m. deklaracijose, pateiktose dar iki mokestinio patikrinimo pradžios, nurodomi duomenys apie 438 000 Lt namo vertę. Taigi, eilė kitų deklaruotų bei viešai prieinamų duomenų suponavo ženkliai mažesnę gyvenamojo namo statybos vertę, tačiau šiuos duomenis mokesčių administratorius pasirinko ignoruoti. Negana to, mokesčių administratorius bei Komisija nesivadovavo pareiškėjų mokestinio ginčo nagrinėjimo metu nuosekliai dėstyta pozicija, kad pareiškėjai, kaip ir kiekvienas statybomis užsiimantis asmuo, siekė sutaupyti, todėl medžiagas ir darbus pirko kuo įmanoma pigiau. Visa tai pareiškėjams leido gyvenamąjį namą pastatyti ir įrengti už ~ 415 000 Lt, kuriuos pareiškėjas ir nurodė teritoriniam mokesčių administratoriui mokestinio patikrinimo metu. Taigi, pareiškėjai gyvenamąjį namą pastatė taupydami (mišriu būdu), todėl apskaičiuojant gyvenamojo namo statybos išlaidas šiame mokestiniame ginče turi būti vadovaujamasi ne vidutinėmis vertėmis (kurios skaičiuojamos vertinant aukštas rangovų darbų ir medžiagų kainas), o vertinant kokiomis mažiausiomis kainomis tuo metu buvo įmanoma pastatyti gyvenamąjį namą.

Pareiškėjai akcentavo, jog mokesčių administratorius MAĮ 70 straipsnį taikė neturėdamas tam teisinio pagrindo, t. y. nesant atliktiems jokiems pareiškėjų neteisėtiems veiksmams (pažeidimams), dėl kurių būtų negalima apskaičiuoti mokesčio įprasta tvarka. Šiuo atveju, pareiškėjai pateikė mokesčių administratoriui visas būtinas deklaracijas, laiku ir tinkamai deklaravo turimą turtą ir pajamas, sumokėjo priklausančius mokesčius, neatliko jokių piktnaudžiavimo veiksmų. Jokie teisės aktai neįpareigojo pareiškėjų rinkti bei saugoti jiems nuosavybės teise priklausančio gyvenamojo namo statybos išlaidas pagrindžiančių dokumentų. Jokių pareiškėjų pareigų (bei jų pažeidimų) aktuose ir sprendimuose neįvardijo ir pats administratorius. Patikrinimo aktuose pirmuoju pareiškėjų neva padarytu pažeidimu įvardijama tai, kad pareiškėjai už 2009 metus nedeklaravo gautų kitų turėtų pajamų ir atitinkamai nuo jų nesumokėjo mokesčių. Tokią išvadą VMI padarė apskaičiavusi nepagrįstai aukštas gyvenamojo namo statybos darbų išlaidas ir ignoruodama pareiškėjų paaiškinimus dėl realios statybų kainos. Taigi, VMI pirma dirbtinai sukėlė gyvenamojo namo statybos darbų išlaidas ir tuomet padarė neteisėtą išvadą, jog pareiškėjai turėjo nedeklaruotų pajamų. Pareiškėjai pabrėžia, jog tokiu būdu tariamas įstatymo pažeidimas nustatytas jau pritaikius MAĮ 70 straipsnį, nors būtina sąlyga šios normos taikymui, visų pirma, būtent ir yra atitinkamų mokesčių mokėtojų prievolių pažeidimo nustatymas. Trumpai tariant, mokesčių administratorius pirma turėtų nustatyti realų įstatymo pažeidimą ir tik tuomet galėtų taikyti minėtą normą. Visgi, šiuo atveju buvo padaryta priešingai – pagrindu, leidžiančiu atlikti tyrimą, yra laikomas to paties (jau atlikto) tyrimo rezultatas.

Šalies argumentai

Pareiškėjai nurodė, kad mokesčių administratorius nepagrįstai padarė, o Komisija nepagrįstai patvirtino išvadą, kad pareiškėjai neturėjo 2003 m. gruodžio 31 d. deklaracijose nurodytų sumų. Konkrečiai: (i) pareiškėjas H. U. tariamai negalėjo turėti deklaruotų 185 000 Lt, o galėjo turėti vos 69 294 Lt; (ii) pareiškėja I. U. tariamai negalėjo turėti deklaruotų 75 000 Lt, o galėjo turėti vos 48 330 Lt. Tokiu būdu mokesčių administratorius 2004 m. sausio 1 d. dienai pareiškėjų lėšas sumažino iš viso 142 376 Lt, kas sudaro ~ 37 proc. visų mokesčių administratoriaus nustatytų pareiškėjų tariamai turėtų nedeklaruotų pajamų sumos.

Pareiškėjai pažymėjo, kad tokios išvados prieštarauja formuojamai LVAT praktikai ir tai reiškia, jog iš viso 142 376 Lt pareiškėjų pajamų, deklaruotų 2003 m. gruodžio 31 d. turto deklaracijose, negalėjo būti nepripažintos (kvestionuojamos) šio mokestinio patikrinimo (bei mokestinio ginčo) metu. Visgi, VMI Sprendimuose sąmoningai nukrypo nuo šios aktualios LVAT praktikos, o Komisija šias neteisėtas mokesčių administratoriaus išvadas patvirtino. Be to, pareiškėjai pabrėžė, kad tinkamai nurodė deklaruotų sumų šaltinius. Iš šio matyti, jog Komisija neįsigilino į mokestinio ginčo esmę bei neatsakė į pareiškėjo mokestinio ginčo metu keltus argumentus

Pareiškėjai nurodė, kad mokestinio ginčo metu mokesčių administratorius nuosekliai darė tą pačią loginę klaidą dėl pareiškėjų ir su jais susijusių asmenų turėto piniginių lėšų likučio ne banke iki 1993 m. liepos 4 d. Mokesčių administratorius nurodė, jog pareiškėjai ir jų artimieji giminaičiai neva negalėjo turėti daugiau kaip 3 100 Lt, kadangi tuometiniai bankai turėjo pareigą informuoti VMI apie asmenis, keitusius daugiau kaip 3 100 Lt (o apie šiuos asmenis pranešimų nebuvo). Todėl tai, kad atitinkamų duomenų apie pareiškėjus ir su jais susijusius asmenis nėra, savaime nereiškia, kad daugiau kaip 3 100 Lt šie asmenys negalėjo turėti.

Pareiškėjas H. U. VMI yra teikęs ir tikslinęs gyventojo turto ir pajamų deklaracijas už 1996–2000 metus. Atkreiptinas dėmesys, jog dar 1996 m. H. U. turto ir pajamų deklaracijoje buvo deklaruota, jog 1993 m. gamybos automobilį Volvo 940 (valst. Nr. BKK520) H. U. įsigijo 1993 m. lapkričio 8 d. (t. y. pareiškėjas 1993 metais įsigijo visiškai naują automobilį). Deklaruota automobilio vertė – 80 000 Lt. Sutinkant su mokesčių administratoriaus pozicija, jog pareiškėjai ir jų artimieji giminaičiai negalėjo 1993 m. liepos 4 d. turėti daugiau kaip po 3 100 Lt, kyla klausimas, kokiu būdu H. U. 1993 m. lapkričio 8 d. įsigijo 80 000 Lt vertės turtą. Be to, minėtose deklaracijose H. U. nurodė turintis apie 100 000 Lt santaupų. Kadangi mokesčių administratorius už 1993–1995 m. laikotarpį nustatė tik tai, kad H. U. patyrė 1 980 Lt išlaidų ir gavo 3 880 Lt darbo užmokesčio pajamų, akivaizdu, jog H. U. dar iki 1993 m. liepos 1 d. turėjo sukaupęs didelę pinigų sumą (ne mažiau kaip 100 000 Lt) ne banke. Šios aplinkybės papildomai pagrindžia, jog mokesčių administratoriaus prielaidos dėl pareiškėjų ir jų artimųjų giminaičių turėtų lėšų 1993 m. yra visiškai nepagrįstos. Mokestinio ginčo metu liko neįvertinta, jog UAB „Samsonas” patikslinus 1995 m. balansą buvo pakoreguotas (padidintas) paskirstomas pelnas. Atitinkamai, H. U. iš UAB „Samsonas” gavo ne 65 389 Lt, o 137 659 Lt dividendų. Apie tai H. U. VMI Kauno skyriui teikė 1999 m. gruodžio 8 d. paaiškinimą su koreguotais UAB „Samsonas“ finansiniais duomenimis ir sprendimų perskirstyti dividendus. Taigi, mokesčių administratoriui dar 1999 m. buvo pateikti įrodymai, patvirtinantys, kad H. U. 1996 m. gavo 72 270 Lt daugiau dividendų, nei nurodyta turto ir pajamų deklaracijoje už 1996 metus. Tačiau šios gautų pajamų sumos mokesčių administratorius be jokio pagrindo neįtraukė į skaičiavimus. Be to, H. U. buvo verslininkas (tai patvirtina mokestinio patikrinimo metu nustatytos aplinkybės, jog pareiškėjas H. U. turėjo didelės vertės įvairių įmonių akcijų, pajų). Atkreipiame dėmesį, jog UAB „Samsonas“, UAB „Kauno svajonė“, UAB „Pirmažolė“ akcijas H. U. įsigijo dar 1991 m. Taigi, vien šis faktas įrodo, jog H. U. turėjo ženkliai daugiau lėšų, nei nurodoma VMI patikrinimo akto išvadoje (dalyje dėl 1993 m. liepos 1 d. turėtų lėšų likučio, VMI nurodo 3 100 Lt). Akivaizdu, kad mokesčių administratorius daro klaidingą išvadą, jog H. U. lėšų turėti iš esmės negalėjo. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, jog pareiškėja I. U. nuolat dirbo ir gavo pajamas (darbo užmokestis, autoriniai atlyginimai ir pan.). Pareiškėjos gaunamos pajamos nuolat viršydavo mokesčių administratoriaus apskaičiuotas vartojimo išlaidas, t. y. iš mokestinio patikrinimo metu nustatytos informacijos matyti, jog pareiškėja kaupė turtą. Negana to, pareiškėja 1993 m. įsigijo nekilnojamojo turto (butas Trakų g. 1-2, Kaune). Taigi, pareiškėja dirbo, didelę dalį savo darbingo amžiaus (virš 20 metų) pragyveno sovietmečiu, kuomet turtas nebuvo deklaruojamas, turėjo sukaupusi santaupų bei po nepriklausomybės įsigijimo įsigijo nekilnojamojo turto. Atsižvelgiant į šias aplinkybes, mokesčių administratoriaus išvada, jog pareiškėja 1993 m. negalėjo turėti sukaupusi daugiau kaip 3 100 Lt yra visiškai nepagrįsta. Visa tai patvirtina, jog mokesčių mokėtojų (pareiškėjų) 2003 m. gruodžio 31 d. turto deklaracijose nurodytų sumų šaltiniai buvo pagrįsti, o pačios sumos deklaruotos teisės aktų nustatyta tvarka ir mokesčių administratoriaus nekvestionuotos daugiau kaip dešimtmetį.

Šalies argumentai

Pareiškėjai nurodė, kad mokestinio patikrinimo ir mokestinio ginčo metu pareiškėjai įrodė, kad pareiškėjos I. U. motina K. R. pareiškėjams perdavė iš viso 170 000 Lt santaupų naudotis savo reikmėms. Pareiškėjai nurodė, jog kaip ir S. S. atveju (pareiškėjo H. U. motina), taip ir K. R. atveju, mokesčių administratorius daro tą pačią klaidingą prielaidą, kad per visą savo darbingą amžių kartu su sutuoktiniu dirbusi K. R. negalėjo sukaupti pareiškėjams perduoti sukauptų santaupų (170 000 Lt).

Žemesnės instancijos teismas

Iš skundžiamų Komisijos Sprendimų matyti, jog Komisija pareiškėjų nurodytų aplinkybių dėl 170 000 Lt gavimo visiškai nevertino ir rėmėsi iš esmės vienu argumentu – esą pareiškėjai neįrodė fakto, kad K. R. perdavė lėšas pareiškėjams. Visgi, ši Komisijos išvada yra nepagrįsta – mokesčių administratoriui buvo pateiktas K. R. 2010 m. rugpjūčio 7 d. raštas, kuriuo K. R. nurodo perdavusi 170 000 Lt savo dukrai pareiškėjai I. U., kadangi yra vedamas bendras ūkis. Taigi, tarp K. R. ir pareiškėjų buvo susiklostę faktiniai jungtinės veiklos santykiai, o K. R. įnašas buvo patvirtintas minėtu dokumentu. Dėl šios priežasties pareiškėjai negali sutikti su mokesčių administratoriaus bei Komisijos išvadomis, esą lėšų perdavimas buvo neįrodytas. Kartu pažymėtina, jog pareiškėja I. U. yra vienintelė K. R. palikuonė ir paveldėtoja, t. y. pareiškėja bet kuriuo atveju būtų paveldėjusi K. R. santaupas. Negana to, mokesčių administratorius pats nerinko ir net nesistengė surinkti kokius nors įrodymus apie Rutkauskų pajamas sovietmečiu, o vadovavosi vien tik statistiniais rodikliais ir duomenimis apie gautas senatvės pensijas, t. y. vertindamas Rutkauskų galimybes sukaupti lėšas mokesčių administratorius darė nelogišką prielaidą, jog asmenų pajamas faktiškai sudarė tik senatvės pensija (esą visą savo darbingą amžių jokio turto asmenys nesukaupė ir negalėjo sukaupti). Tuomet mokesčių administratorius pareikalavo, kad patys pareiškėjai surinktų šią ir kitas visiškai nepagrįstas ir nelogiškas prielaidas paneigiančius įrodymus. Konkrečiai, mokesčių administratorius pareikalavo: (i) iš abiejų pareiškėjų – pateikti įrodymus apie beveik prieš dešimtmetį vykdytas gyvenamojo namo statybas; (ii) pagrįsti dar prieš 1993 m. (daugiau kaip prieš 20 m.) turėtas pinigų sumas; (iii) pateikti įrodymus apie pareiškėjų tėvų sovietmečiu gautas pajamas (daugiau kaip 50 m. senumo duomenys). Pareiškėjų nuomone, tokiu būdu pažeidžiami proporcingumo, lygiateisiškumo bei teisinių santykių stabilumo principai ir pareiškėjams perkeliama nepagrįstai didelė įrodinėjimo našta, kuomet pareiškėjai, o ne atitinkamus įgaliojimus turinti valstybinė institucija (mokesčių administratorius), turi surinkinėti mokestiniam ginčui aktualią medžiagą, siekdami paneigti akivaizdžiai nelogiškas mokesčių administratoriaus prielaidas.

Šalies argumentai

Pareiškėjai nurodė, kad mokesčių administratorius padarė išvadą, jog A. L. su žmona (pareiškėjų dukra) gyvenamojo namo statybai skyrė 200 000 Lt. Pareiškėjai akcentavo, jog mokestinio patikrinimo metu buvo nurodoma, kad U. gyvenamojo namo statybas su A. L. finansavo lygiomis dalimis, nes taip buvo sutarta dar prieš statybas, o vėliau įforminta atitinkamais dovanojimo dokumentais. Pareiškėjas H. U. kartu su 2015 m. spalio 15 d. pastabomis pateikė mokesčių administratoriui A. L. patvirtinimą, jog gyvenamojo namo statybai jis galėjo suteikti iš viso iki 350 000 Lt, t. y. tarp H. U. ir A. L. dar prieš statybų pradžią buvo susitarimas, kad šalys statybos kaštus dalinsis maždaug pusiau ir taip darė de facto. Patikslinti duomenys mokesčių administratoriui buvo pateikti atsižvelgiant į netikėtą VMI išvadą dėl labai didelės gyvenamojo namo statybos kainos (kaina nustatyta beveik dvigubai didesnė, nei nustatė ekspertas ir buvo realiai patirta). Visgi, pareiškėjai pripažįsta, kad niekada nevedė tikslios statybos darbų vertės apskaitos, todėl nei A. L., nei H. U., nei I. U. mokestinio tyrimo metu negalėjo tiksliai nurodyti, kokią sumą kuris skyrė, todėl tikėtina, kad teikdami duomenis VMI, galėjo nurodyti ne visiškai tikslias sumas. Čia pabrėžtina, kad nuo statybos pradžios iki mokestinio patikrinimo yra praėję beveik 10 metų, todėl tikslias sumas pareiškėjai objektyviai galėjo tiesiog užmiršti. Kaip jau minėta, A. L. skyrė apie pusę lėšų gyvenamojo namo statybai, dėl ko Lepinaičiams buvo padovanota pusė gyvenamojo namo (namas dvibutis). Tuo atveju, jeigu mokesčių administratorius nepakeistų išvados dėl gyvenamojo namo statybos kaštų (nesivadovautų eksperto nustatyta kaina), atitinkamai turėtų būti laikoma, kad A. L. gyvenamojo namo statybai skyrė proporcingai daugiau. Tai, kad A. L. gyvenamojo namo statybai galėjo skirti iki 350 000 Lt, t. y. apie pusę statybos kainos, patvirtina ir faktas, kad gautą rezultatą (namą) pareiškėjai pasidalino su A. L. ir jo žmona pusiau (1/2 dalis namo padovanota M. L.). Visgi, šių aplinkybių mokesčių administratorius visiškai neįvertino, laikydamas, jog ankstesni A. L. paaiškinimai, jog namo statyboms skirta 200 000 Lt, yra objektyvesni. Pareiškėjai akcentuoja, jog iš mokestinio ginčo metu nustatytų aplinkybių visumos ir mokesčių administratoriaus pozicijos mokestinio ginčo metu matyti, jog mokesčių administratorius pareiškėjų nurodytų aplinkybių realiai nevertino, o į pareiškėjų pastabas bei skundus atsakė tik formaliai, perrašydamas savo subjektyvias išvadas. Taigi, VMI realiai nerinko reikšmingų įrodymų, netyrė ir nevertino ginčui svarbių aplinkybių, kas verčia abejoti mokesčių administratoriaus objektyvumu šio mokestinio ginčo metu.

Pareiškėjai pabrėžė, kad iš aukščiau nurodyto pareiškėjai mano esant akivaizdu, jog mokestinio ginčo medžiagoje pareiškėjų pateikta pakankamai įrodymų bei paaiškinimų pagrįsti pareiškėjus gavus iš nurodytų artimųjų lėšas gyvenamojo namo statybos finansuoti. Tuo tarpu priešingos mokesčių administratoriaus bei Komisijos išvados buvo padarytos išsamiai neišnagrinėjus bylos medžiagos, neatsižvelgiant į tai, kad piniginės lėšos buvo perduodamos artimųjų bei artimųjų giminaičių vieni kitiems jungtinės veiklos santykių pagrindu, dėl ko pareiškėjų galimybės įrodinėti lėšų perdavimą yra objektyviai apsunkintos. Visgi, sisteminis aplinkybių visumos (tai, kad pareiškėjus ir lėšas perdavusius asmenis siejo artimi jungtinės veiklos santykiai, asmenys turėjo pajėgumą sukaupti perduotas lėšas, asmenys už lėšų perdavimą gavo naudą) vertinimas suponuoja akivaizdžią išvadą, jog pareiškėjai gavo nurodytas lėšas ir paneigia priešingas mokesčių administratoriaus išvadas.

Teismo posėdžio metu pareiškėjų atstovas palaikė skunde išdėstytus argumentus bei reikalavimus ir prašė teismo skundą tenkinti pilnai.

Atsiliepimas

Atsakovė VMI atsiliepime į pareiškėjų skundą su pareiškėjų nesutiko ir prašė skundą atmesti, nurodydama, kad Inspekcija atliko pareiškėjų GPM apskaičiavimo teisingumo mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. Pareiškėjui patikrinimo aktu Nr. FR0680-527 papildomai apskaičiuota 8 436,05 Eur (29128 Lt) GPM, pareiškėjai patikrinimo aktu Nr. FR0680-526 papildomai apskaičiuota 8467,33 Eur (29236 Lt) GPM. Inspekcija Sprendimais pakeitė pareiškėjo patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 8 138,62 Eur GPM, 4 053,31 Eur GPM delspinigių, 30 proc. 2 442 Eur GPM baudą, bei iš dalies patvirtino pareiškėjos patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjai sumokėti 8 170,47 Eur GPM, 4 063,39 Eur GPM delspinigių, 30 proc. 2 451 Eur GPM baudą. Minėti Inspekcijos Sprendimai buvo patvirtinti VMI Sprendimais, o pastarieji Komisijos Sprendimais.

VMI nurodė, kad byloje nustatyta, kad pareiškėjai nepateikė mokesčių administratoriui 2006–2011 m. statyto (2006 m. gegužės 18 d. išduotas statybos leidimas Nr. NS-71 objektui – kavinei (duomenys neskelbtini) , gyvenamasis namas nurodytuoju adresu įregistruotas pagal 2011 m. spalio 13 d. deklaraciją apie statybos užbaigimą Nr. DSU-4404(15.35) dvibučio gyvenamojo namo (duomenys neskelbtini), statybos išlaidas patvirtinančių juridinę galią turinčių dokumentų, todėl mokesčių administratorius pareiškėjų mokestinio patikrinimo metu, atsižvelgęs į pareiškėjo nurodytas (pareiškėjo teigimu, statyboms jis išleido 415 000 Lt, dvigubai mažiau nei VĮ Registrų centro nurodoma statybos vertė), patikrinimo metu nustatytas gyvenamojo namo statybos aplinkybes, vadovaudamasis MAĮ 70 straipsniu ir Inspekcijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – Taisyklės) įtvirtintu ekonominių modelių metodu (Taisyklių 6.3.6 ir 25-27 punktai), apskaičiavo pareiškėjų tikrintuoju laikotarpiu patirtas šio gyvenamojo namo statybos išlaidas. Iš bylos medžiagos matyti, jog mokesčių administratorius pareiškėjo šeimos statant gyvenamąjį namą patirtas išlaidas apskaičiavo išvesdamas vidurkį iš trijų tiek mokesčių mokėtojo pateiktų, tiek mokesčių administratoriaus turimų informacijos šaltinių gautų duomenų: 1. VĮ Registrų centro duomenimis, gyvenamojo namo statybos vertė 2011 m. rugpjūčio 5 d. – 864 000 Lt. 2. Pareiškėjas 2013 m. birželio 5 d. mokesčių administratoriui pateiktame paaiškinime nurodė namo statybas vykdęs ūkio būdu, statybai išleidęs 415 000 Lt: 2006 m. – 35 000 Lt, 2007 m. – 85 000 Lt, 2008 m. – 110 000 Lt, 2009 m. – 60 000 Lt, 2011 m. – 125 000 Lt. 3. Pagal UAB „Sistela“ (bendrovė, kuri specializuojasi statybos darbų sąmatų, normatyvų, kainynų ir programų sudaryme) pateiktas gyvenamųjų pastatų (statinio tūris daugiau kaip 1000 m3) statybos kainas, suskirstytas pagal požymį – konstrukcijų medžiagos (pamatai – įvairios, sienos – plytos, perdanga – gelžbetonis, medis, stogo danga – įvairios), nustatyta, kad 1 m3 namo statybos kaina 2007 m. buvo 513 Lt, 2008 m. – 654 Lt, 2009 m. – 694 Lt, 2010 m. – 494 Lt, 2011 m. – 481 Lt, vidurkis – 567 Lt. Todėl mišriu būdu statyto (pagal pateiktus pareiškėjo paaiškinimus ir ikiteisminio tyrimo apklausos protokolus nustatyta, kad gyvenamojo namo statybai buvo samdomi fiziniai asmenys, taigi, statybos buvo vykdomos mišriu būdu) gyvenamojo namo, kurio tūris 1759 m3, statybos išlaidų suma – 948 817 Lt. Taigi, vietos mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo metu konstatavo, kad pareiškėjų išlaidos, patirtos statant gyvenamąjį namą (duomenys neskelbtini), sudarė iš viso 742 606 Lt (864 000 + 415 000 + 948 817 / 3).

Motyvuojamoji dalis

Iš bylos medžiagos matyti, jog pareiškėjai pastabų dėl patikrinimo akto nagrinėjimo metu (2015 m. lapkričio 11 d.) pateikė Inspekcijai UAB „Skena“ statant gyvenamąjį namą, esantį (duomenys neskelbtini) Kauno r., atliktų statybos darbų statybinės vertės nustatymo ataskaitą Nr. 15-10/10. Inspekcija, atsižvelgusi į tai, jog nurodytoji ataskaita įrodymų vertinimo kontekste yra patikimesnė nei jokiais skaičiavimais ar dokumentais nepagrįstas mokėtojo paaiškinimas, tačiau nurodžiusi, jog ataskaita negali būti vertinama kaip vienareikšmis ir objektyvus įrodymas nekilnojamojo turto statybos išlaidoms pagrįsti, pareiškėjo pateiktą ataskaitą įvertino kaip duomenų šaltinį, pakeičiantį patikrinimo metu mokėtojo pateiktą paaiškinimą, kad namo statybai jis išleido apie 415 000 Lt. Taigi, pastabų dėl patikrinimo akto nagrinėjimo metu Inspekcija perskaičiavo pareiškėjų patirtų išlaidų statant ginčo gyvenamąjį namą sumą (pareiškėjų nurodytą 415 000 Lt sumą pakeitė į UAB „Skena“ ataskaitoje nurodytą 457 831 Lt statybinių darbų vertę, pakoregavo patikrinimo metu pagal UAB „Sistela“ bei VĮ Registrų centro duomenis atliktus apskaičiavimus (sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo 24-25 psl.) ir apskaičiavo, jog šios išlaidos iš viso sudarė 730 950 Lt.

Pareiškėjų mokesčių bazė apskaičiuota atlikus mokesčių administratoriaus įvertinimą pagal MAĮ 70 straipsnio nuostatas bei vadovaujantis Taisyklių 6.2 punktu. Kaip nustatyta nagrinėjamoje byloje, Inspekcija, vadovaudamasi protingumo kriterijumi, siekdama įvertinti didesnį informacijos kiekį, taip pat atsižvelgti ir į mokesčių mokėtojo poziciją, galimas gyvenamojo namo statybos išlaidas nustatė išvesdama trijų informacijos šaltinių vidurkį. VMI nurodė, kad UAB „Skena“ ataskaita vertintina tik kaip vienas iš byloje esančių rašytinių įrodymų, nesuteikiant šiam įrodymui išskirtinės įrodomosios reikšmės, visų pirma dėl to, UAB „Skena“ ataskaita parengta remiantis paties pareiškėjo pateiktais paaiškinimais ir duomenimis, nepagrįstais jokiais objektyviais įrodymais, nes, kaip jau minėta, pareiškėjas nepateikė jokių juridinę galią turinčių patirtas statybines išlaidas patvirtinančių dokumentų. Mokesčių administratorius nustatė, jog ginčo gyvenamasis namas buvo statomas mišriu būdu, tuo tarpu UAB „Skena“ ataskaitoje atliktų statybinių darbų vertė apskaičiuota vertinant, kad darbai buvo atliekami ūkio būdu. UAB „Skena“ ataskaitą parengęs ir pasirašęs vadovas ir ekspertas A. Z. nėra asmuo, turintis nepriklausomo turto vertintojo kvalifikacijos pažymėjimą, ataskaita parengta ne pagal TVVPĮ reikalavimus, o pagal statybos techninius reglamentus. Surašyta ataskaita nelaikytina ekspertizės aktu procesinių teisės normų prasme, nors būtent taip šią ataskaitą įvardija pareiškėjai. Atsižvelgiant į išdėstytus argumentus, teigtina, kad pagrįstai mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos padarė išvadą, kad šiame mokestiniame ginče nustatant nekilnojamojo turto statybos išlaidas remtis pareiškėjų nurodomu šaltiniu – UAB „Skena“ ataskaita, jo duomenų nelyginant su kitais informacijos šaltiniais, nėra pakankamo pagrindo.

Atsakovė nurodė, kad, kaip teisingai Komisija konstatavo, pareiškėjai nepagrindė, jog mokesčių administratoriaus taikytas statybos išlaidų apskaičiavimo būdas neatitinka teisingumo ir protingumo kriterijų, kuriais turi vadovautis mokesčių administratorius, nustatydamas mokesčio bazę pagal MAĮ 70 straipsnio nuostatas.

Atsakovė nurodė, kad skunde pareiškėjai kvestionuoja mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų patvirtintą Inspekcijos išvadą, kuria sutuoktinių pajamomis ne banke nepripažinta 2003 m. gruodžio 31 d. deklaruotų piniginių lėšų 142 376 Lt suma. Byloje nustatyta, kad pareiškėjas vienkartinėje gyventojo 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje deklaravo 185 000 Lt, pareiškėja – 75 000 Lt piniginių lėšų likutį ne banke. Mokesčių administratorius patikrinimo metu, įvertinęs visas žinomas pareiškėjo laikotarpiu nuo 1993 m. liepos 1 d. iki 2003 m. gruodžio 31 d. gautas pajamas – 544 800 Lt (darbo užmokesčio, dividendus, turto pardavimo, dovanas, paskolas, pajų pardavimo) bei žinomas patirtas išlaidas – 473 164 Lt (akcijų įsigijimas, paskolos, turto įsigijimas, vartojimo išlaidos), įvertinęs, kad pareiškėjas 1993 m. liepos 1 d. ne banke galėjo turėti 3 100 Lt bei banke 2013 m. gruodžio 31 d. – 5 442 Lt, nustatė, kad pareiškėjas ne banke 2003 m. gruodžio 31 d. galėjo sukaupti ne daugiau kaip 69 294 Lt. Analogiškai įvertinęs visas žinomas pareiškėjos tuo pačiu laikotarpiu gautas pajamas – 213 630 Lt (su darbo santykiais susijusias pajamas, autorinius atlyginimus, nekilnojamojo turto pardavimo pajamas) bei žinomas patirtas išlaidas – 168 030 Lt (nekilnojamojo turto įsigijimas, vartojimo išlaidos), įvertinęs, kad pareiškėja 1993 m. liepos 1 d. ne banke galėjo turėti 3 100 Lt bei banke 2013 m. gruodžio 31 d. – 4 828 Lt, nustatė, kad pareiškėja ne banke 2003 m. gruodžio 31 d. galėjo turėti ne daugiau kaip 48 330 Lt.

Komisija Sprendimuose pažymėjo, jog 2003 m. gruodžio 18 d. Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo Nr. IX-1910 4 straipsnio 3 dalies nuostatos, įpareigojančios gyventoją pagrįsti deklaruoto turto įsigijimo šaltinius, reiškia, jog gyventojo deklaruojamas turtas ir nurodomi jo įsigijimo šaltiniai turi būti realūs ir atspindėti realiai susiklosčiusias faktines aplinkybes. Reikalavimas pagrįsti turto įsigijimo šaltinius reiškia, jog gyventojo pateikiami įrodymai turi neabejotinai patvirtinti, jog deklaruojamas turtas (pajamos ir pan.) yra gautos būtent gyventojo nurodytu būdu ir iš nurodyto pajamų šaltinio (LVAT 2010 m. gruodžio 31 d. nutartis adm. byloje Nr. A575-1853/2010). Tokios pat nuostatos įtvirtintos ir MAĮ 41 straipsnyje.

Atsakovė pabrėžė, kad būtina pažymėti, jog teismo precedentu būtina vadovautis tik tokioje byloje, kurioje išaiškinta ta pati teisės norma, taikoma panašioms faktinėms aplinkybėms. Precedentinę reikšmę turi tie sprendimai, kuriuose sprendžiamas ginčas ne dėl faktų, o dėl teisės, privalomą galią turi tik tokia teisės taikymo ir aiškinimo taisyklė, kuri buvo priimta remiantis esminėmis faktinėmis aplinkybėmis ir lėmė teismo sprendimą, t. y. privalomą galią turi ne abstrakti teisės taikymo ir aiškinimo taisyklė sprendime, bet tokia, kuri priimta pagal faktines aplinkybes ir kurias teismas laikė esminėmis, priimant sprendimą ankstesnėje byloje. Privalomą galią teisės taikymo ir aiškinimo taisyklė vėlesnėje byloje turi tik tada, jeigu ankstesnės ir vėlesnės bylos faktinės aplinkybės sutampa. Be to, netgi nustačius, kad ankstesnės ir vėlesnės bylos aplinkybės yra iš esmės panašios, ne visi teisės normos išaiškinimai yra privalomi, o tik tie, kurie buvo pagrindas teismui priimti atitinkamą sprendimą. Kiti teismo motyvai ir pasisakymai dėl teisės nėra privalomi sprendžiant vėlesnę analogišką bylą, tačiau gali būti laikomi teisės taikymo ir aiškinimo šaltiniu, t. y. teisės normos prasmę padedančių atskleisti teisės taikymo ir aiškinimo metodu arba kaip pagalbinė medžiaga teisėjams įgyvendinti samprotavimo pagal analogiją principą ar nustatant teismo sprendimo ratio decidendi (lot. – sprendimo pagrindas, motyvacija) (LVAT 2012 m. lapkričio 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-520-3021/2012, I. M. v. Valstybinė teritorijų planavimo ir statybos inspekcija prie Lietuvos Respublikos aplinkos ministerijos).

Pareiškėjai skunde teikia argumentus dėl K. R. finansinių galimybių perduoti 170 000 Lt santaupų. Šiuo aspektu atsakovas nurodė, kad vietos mokesčių administratorius, atlikęs išsamią K. R. finansinių galimybių sukaupti ir perduoti dukrai atitinkamo dydžio pinigines lėšas analizę, taip pat įvertinęs pareiškėjų nurodytas aplinkybes, pagrindžiančias šių lėšų perdavimo aplinkybes, padarė pagrįstą išvadą, jog K. R. 2008–2009 m. laikotarpiu galėjo duoti dukrai I. U. ne daugiau kaip 19 096 Lt piniginių lėšų.

LVAT praktikoje pripažįstama, kad išvados apie mokesčių mokėtojo tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų pajamų realumą darytinos sistemiškai bei kompleksiškai įvertinus visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą. Vien atskirų formalių įrodymų (pavyzdžiui, paprasta rašytine ar notarine forma sudarytų sutarčių) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiška pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia.

Įvertinus tai, kas išdėstyta, ginčo byloje surinktus įrodymus ir jų pagrindu nustatytų faktinių aplinkybių visumą, VMI nurodė, kad pareiškėjai nepateikė pakankamų ir neginčijamų įrodymų, kurie pagrįstų, kad jie realiai grynaisiais pinigais gavo (K. R. perdavė) jų nurodytą grynųjų pinigų sumą – 170 000 Lt, o skunde išdėstyti argumentai vertintini kaip pareiškėjų gynybinės pozicijos formavimas.

Atsakovė pabrėžė, kad iš skundo argumentų matyti, kad pareiškėjai laikosi pozicijos, jog A. L. gyvenamojo namo statybai skyrė 350 000 Lt.

Šiuo aspektu VMI nurodė, jog Inspekcija patikrinimo metu prie pareiškėjų gautų pajamų priskyrė pareiškėjos dukros M. L. ir žento A. L. ginčo gyvenamojo namo statybai skirtas pinigines lėšas, iš viso 200 000 Lt. Kaip matyti iš ginčo medžiagos, A. L. nurodė, kad gyvenamojo namo statybai kartu su žmona prisidėjo, t. y. pervedę ir sumokėję grynais iš viso iki 200 000 Lt – iki 2008 m. apie 100 000 Lt, 2008 m. pervedė apie 20 000 Lt pavedimais ir likusius pinigus davė grynais statybos darbams vykdyti: apie 40 000 Lt – 2009 m., apie 40 000 Lt – 2010 m. Taigi, 200 000 Lt ginčo suma nustatyta remiantis A. L. paaiškinimais apie skirtų pinginių lėšų dydį, informacija apie bankiniais pavedimais sumokėtas sumas. Atsakovė pažymėjo, jog skundo argumentai, kad gyvenamojo namo statyboms A. L. galėjo skirti 350 000 Lt, yra nepagrįsti jokiais objektyviais įrodymais ir yra vertinami kritiškai.

Taip pat pažymėtina, kad LVAT savo bylose pasisakydamas dėl tokių aplinkybių, kuomet keičiasi teikiamų paaiškinimų turinys, pirmenybę teikia pirminiams paaiškinimams, kurie iš esmės laikytini objektyvesniais, nes nėra įtakoti laiko ir kitų aplinkybių (LVAT 2007 m. kovo 15 d. nutartis Nr. A-556-301/2007).

Teisminio nagrinėjimo metu atsakovės VMI atstovas patvirtino atsiliepime į pareiškėjų skundą nurodytus argumentus ir prašė skundą atmesti.

Teismas konstatuoja:

Rašytinė bylos medžiaga patvirtina, kad Inspekcija atliko pareiškėjų GPM apskaičiavimo teisingumo mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2012 m. gruodžio 31 d.. pareiškėjui H. U. 2015 m. liepos 22 d. patikrinimo aktu Nr. FR0680-527 (toliau – Patikrinimo aktas 1) papildomai apskaičiuota 8 436,05 Eur GPM, pareiškėjai I. U. 2015 m. liepos 22 d. patikrinimo aktu Nr. FR0680-526 (toliau – Patikrinimo aktas 2) papildomai apskaičiuota 8 467,33 Eur GPM.

Inspekcija, išanalizavusi patikrinimo metu nustatytas aplinkybes bei įrodymus, įvertinusi pateiktas pareiškėjo pastabas, 2015 m. lapkričio 18 d. sprendimu Nr. (04.7.2)-FR0682-721 pakeitė Patikrinimo aktą 1 ir, vadovaudamasi MAĮ 8 straipsnio 3 dalimi, 70 straipsnio 1 dalimi, 96 straipsnio 1 dalies 2 punktu, 97 straipsnio 2 dalimi, 98 straipsnio 1 dalimi, 132 straipsnio 2 dalies 2 punktu, 139 straipsnio 1 dalimi, GPM įstatymo 6 straipsnio 3 dalimi, 27 straipsnio 1 dalimi, 36 straipsnio 2 dalimi, nurodė pareiškėjui sumokėti 8 138,62 Eur GPM, 4 053,31 Eur GPM delspinigių, 30 proc. 2442 Eur GPM baudą.

Inspekcija, išanalizavusi patikrinimo metu nustatytas aplinkybes bei įrodymus, įvertinusi pateiktas pareiškėjos pastabas, 2015 m. gruodžio 9 d. sprendimu Nr. (04.7.2)-FR0682-759 iš dalies patvirtino Patikrinimo aktą 2 ir, vadovaudamasi MAĮ 8 straipsnio 3 dalimi, 70 straipsnio 1 dalimi, 96 straipsnio 1 dalies 2 punktu, 97 straipsnio 2 dalimi, 98 straipsnio 1 dalimi, 132 straipsnio 2 dalies 2 punktu, 139 straipsnio 1 dalimi, GPM įstatymo 6 straipsnio 3 dalimi, 27 straipsnio 1 dalimi, 36 straipsnio 2 dalimi, nurodė pareiškėjai sumokėti 8 170,47 Eur GPM, 4 063,39 Eur GPM delspinigių, 30 proc. 2451 Eur GPM baudą.

Pareiškėjai, nesutikdami su Inspekcijos Sprendimais, pateikė skundus VMI.

VMI 2016 m. vasario 5 d. sprendimu Nr. 68-30 ir 2016 m. vasario 5 d. sprendimu Nr. 68-31 patvirtino Inspekcijos Sprendimus.

Pareiškėjai, nesutikdami su VMI Sprendimais, su skundais kreipėsi į Komisiją.

Komisija 2016 m. gegužės 18 d. sprendimu Nr. S-101 (7-43/2016) ir 2016 m. gegužės 18 d. sprendimu Nr. S-102 (7-42/2016) patvirtino VMI Sprendimus.

Byloje ginčas kilo dėl Inspekcijos, VMI ir Komisijos Sprendimų, kuriais pareiškėjams buvo apskaičiuota ir patvirtinta GPM, GPM delspinigiai ir baudos, teisėtumo bei pagrįstumo.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. birželio 1 d. nutartimi buvo skirta gyvenamojo namo, esančio (duomenys neskelbtini), statybos kainos nustatymo ekspertizė, pavedant ekspertui atsakyti į klausimus: 1) Kokie buvo gyvenamojo namo, esančio (duomenys neskelbtini), pastatyto mišriu būdu, statybos kaštai laikotarpiu nuo 2006 metų iki 2011 metų? 2) Kaip pasikeistų minėto gyvenamojo namo statybos kaštai, jeigu namas būtų pastatytas ūkio būdu?

2017 m. rugsėjo 25 d. buvo surašytas teismo ekspertizės aktas, kuriame padarytos išvados: 1) gyvenamojo namo, esančio (duomenys neskelbtini), pastatyto mišriu būdu, statybos kaštai laikotarpiu 2006–2011 metais buvo apie 794 684 Lt (230 156 Eur). 2006 metais – 143 539 Lt, 2007 metais – 285 890 Lt, 2008 metais – 260 676 Lt, 2009 metais – 48 965 Lt, 2010 metais – 35 454 Lt, 2011 metais – 20 160 Lt. Tiksliai apskaičiuoti tikrąsias statybos išlaidas pagal ekspertui pateiktą medžiagą nėra galimybės; 2) Minėto gyvenamojo namo statybos kaštai, jeigu namas būtų pastatytas ūkio būdu, sumažėtų apie 19,90 % nuo statybos kaštų, statant namą mišriu būdu.

Iš pateiktos eksperto išvados matyti, jog ekspertas pasirinko atkuriamosios vertės metodą pagal uždarosios akcinės bendrovės „Sistela“ parengtus ir VĮ „Statybos produkcijos sertifikavimo centras“ patvirtintus nekilnojamojo turto atkūrimo kaštų (statybinės vertės) kainynus (NTK).

Uždaroji akcinė bendrovė „Sistela“ pareiškėjų teismui pateiktame 2018 m. sausio 30 d. rašte Nr. 18-6 nurodė, kad lyginant ir analizuojant skaičiuojamąsias kainas su duomenimis pirkimų rezultatuose bei sutartyse, kainos sutartyse yra 10–15 % mažesnės už skaičiuojamąsias, t. y. kainas, apskaičiuotas pagal statybinės vertės kainynus. Taip pat buvo paaiškinta, jog rengiant kainynus atsižvelgiama į Lietuvos rinkoje dominuojančių įmonių kainas be nuolaidų Lietuvoje, nediferencijuojant kainų pagal statybos organizavimo būdus, įvertinant absoliučiai visus mokesčius bei išlaidas, pridėtines išlaidas bei pelną.

Taigi, iš pateikto uždarosios akcinės bendrovės „Sistela“ paaiškinimo matyti, kad eksperto paskaičiuota kaina galėtų būti mažesnė, nei eksperto buvo paskaičiuota pagal NTK. Teismas taip pat atkreipia dėmesį, jog NTK kainos nėra diferencijuojamos pagal statybos organizavimo būdus, kas, teismo vertinimu, svarbu vertinant ir skaičiuojant gyvenamojo namo statybos kaštus.

Iš pateiktų rašytinių įrodymų ir nustatytų faktinių aplinkybių matyti, kad nagrinėjamu atveju susidarė tokia situacija, jog mokestiniame ginče to paties gyvenamojo namo statybos kainos nustatytos skirtingos, t. y. mokesčių administratorius gyvenamojo namo statybos išlaidas įvertino 730 950 Lt; pareiškėjai – 415 000 Lt; uždaroji akcinė bendrovė „Skena“ – 457 831 Lt; teismo ekspertas – 794 684 Lt; uždaroji akcinė bendrovė „Sistela“ paaiškino, kad kainos sutartyse yra 10–15 % mažesnės.

Pažymėtina, kad MAĮ 70 straipsnis nustato vieną iš specialių mokesčių apskaičiavimo būdų – kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.

Aplinkybės, dėl kurių mokesčių administratorius gali priimti sprendimą mokestį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, detaliau nurodytos Taisyklių 4 punkte. Vienas iš tokių pagrindų nustatytas Taisyklių 4.1 punkte – kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius: nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento, į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir / ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais.

Kadangi pagal Taisyklių 4.2 punktą bendradarbiavimo pareigos nevykdymas sudaro pagrindą taikyti mokesčio apskaičiavimą pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, ginčo atveju gyvenamojo namo statybos išlaidoms apskaičiuoti Inspekcija pritaikė MAĮ 70 straipsnį. Tačiau teismas pažymi, kad MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostata reglamentuoja tik mokestinės prievolės dydžio nustatymą, bet nėra skirta nustatyti mokestinės prievolės atsiradimo pagrindus.

Nagrinėjamu atveju, mokesčių administratorius gyvenamojo namo statybos išlaidų 730 950 Lt sumą nustatė pagal aritmetinį vidurkį tarp mokesčių mokėtojų nurodytos gyvenamojo namo statybos išlaidų sumos (415 000 Lt), nekilnojamojo turto kadastro duomenyse nurodytos gyvenamojo namo atkūrimo kaštų (statybinės vertės) sumos (864 000 Lt) ir UAB „Sistela“ apskaičiuotų statybos darbų vertės (948 817 Lt).

Teismo vertinimu, tokiu būdu apskaičiuota statybos išlaidų vertė neatitinka protingumo ir teisingo mokestinės prievolės apskaičiavimo kriterijų. Atkreiptinas dėmesys, jog mokesčių administratorius nustatė, kad ginčo gyvenamasis namas faktiškai buvo baigtas statyti 2008 m., tačiau vienu iš namo statybos išlaidų įvertinimo šaltinių pasirinko nekilnojamojo turto kadastro duomenyse nurodytą gyvenamojo namo atkūrimo kaštų (statybinės vertės) sumą (864 000 Lt), kuri apskaičiuota 2011 m. rugpjūčio 5 d. (atkūriamosios vertės ir atkūrimo sąnaudų (statybos vertės) nustatymo data). Tai reiškia, kad minėta 864 000 Lt suma nustatyta remiantis kito laikotarpio, nei vyko statyba, duomenimis.

Teismo posėdžio metu atsakovės atstovas paaiškino, kad reikėtų vadovautis eksperto pateikta išvada, bet ne uždarosios akcinės bendrovės „Sistela“ paaiškinimais, pabrėždamas, kad Komisija Sprendimais yra konstatavusi, jog pareiškėjai namą statė mišiu, bet ne ūkio būdu.

Pasisakant dėl šių atsakovės atstovo argumentų pažymėtina, jog Komisija, konstatuodama, kad pareiškėjai gyvenamąjį namą statė mišriu būdu, rėmėsi vieninteliu pareiškėjų mokesčių administratoriui pateiktu rašytiniu įrodymu – 2006 m. lapkričio 17 d. statybos rangos sutartimi Nr. 05/10 (Komisijos byla Nr. 7-43/2016, 3 t., b. l. 155) dėl sienų mūro darbų atlikimo. Iš mokestinio tyrimo matyti, jog gyvenamojo namo statybos buvo tęsiamos ir 2007, 2008 metais (86 procentai namo statybos baigtumas įregistruotas) ir susidėjo ne tik iš sienų mūro darbų atlikimo. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius, taikydamas statybos organizavimo būdą – mišriu būdu (nors toks galimai buvo tik 2006 metais ir tik sienų mūro darbams), visam gyvenamojo namo statybos laikotarpiui, nepagrindė šių savo argumentų, nors statybos organizavimo būdo nustatymas, teismo įsitikinimu, turi esminę įtaką nagrinėjamame ginče. Atkreiptinas dėmesys, jog pareiškėjai nuo pat mokestinio ginčo pradžios teigė, kad gyvenamąjį namą statė ūkio būdu.

Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, konstatuotina, kad mokesčių administratoriaus atliktas gyvenamojo namo statybos išlaidų sumos apskaičiavimas, kuris yra esminis piniginių lėšų likučiui apskaičiuoti, neatitinka protingumo ir teisingo mokestinės prievolės apskaičiavimo kriterijų, todėl tai yra pagrindas panaikinti skundžiamus Komisijos, VMI ir Inspekcijos Sprendimus ir įpareigoti mokesčių administratorių atlikti pakartotinį pareiškėjų mokestinį patikrinimą, kurio metu iš naujo atlikti gyvenamojo namo statybos išlaidų apskaičiavimą.

Remdamasis tuo, kas išdėstyta, atsižvelgęs į nurodytus argumentus ir nustatytas faktines aplinkybes, įvertinęs teismo eksperto išvadas bei UAB „Sistela“ išvadas, teismas konstatuoja, kad Inspekcijos Sprendimai, VMI Sprendimai bei Komisijos Sprendimai yra priimti tinkamai, išsamiai bei visapusiškai neįvertinus su ginčo aplinkybėmis susijusių įrodymų, t. y. minėti Sprendimai yra neteisėti bei nepagrįsti, todėl naikintini.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84–87 straipsniais, 88 straipsnio 2 ir 4 punktais, 132–134 straipsniais, teismas

nusprendė:

Pareiškėjų I. U. ir H. U. skundą tenkinti iš dalies.

Panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2015 m. lapkričio 18 d. ir 2015 m. gruodžio 9 d. sprendimus Nr. (04.7.2)-FR0682-721 ir Nr. (04.7.2)-FR0682-759.

Panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2016 m. vasario 5 d. sprendimus Nr. 68-30 ir 68-37.

Panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2016 m. gegužės 18 d. sprendimus Nr. S-102 (7-42/2016) ir Nr. S-101 (7-43/2016).

Įpareigoti Kauno apskrities valstybinę mokesčių inspekciją atlikti pakartotinį pareiškėjų I. U. ir H. U. mokestinį patikrinimą.

Sprendimas per vieną mėnesį nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui.

Teisėjas Arūnas Kaminskas