Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Įžanginė dalis

viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos UAB „GSM Linija“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

nustatė:

1. Pareiškėjos atstovas 2018 m. vasario 2 d. elektroninių ryšių priemonėmis pateikė teismui skundą, kuriame prašo: 1) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Inspekcija) 2017 m. spalio 16 d. sprendimą Nr. (21.131-31-5)-FR0682-401 (toliau – ir Inspekcijos sprendimas); 2) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos (toliau – ir Komisija) 2018 m. sausio 9 d. sprendimą Nr. S-3(7-248/2017) (toliau – ir Komisijos sprendimas) (b. l. 1–4).

2. Inspekcija pateikė pareiškėjai 2017 m. spalio 16 d. sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.131-31) FR0682-401. Komisija sprendimu patvirtino Inspekcijos sprendimą. Mokestinėje byloje sprendžiama, ar pareiškėjos parduoti mobilieji telefonai buvo naudoti.

3. Skunde paaiškina, kad fiziškai neįmanoma nustatyti prieš keletą metų parduotų mobiliųjų telefonų faktinės būklės, todėl vienintelis objektyvus mobiliųjų telefonų būklę apibūdinantis šaltinis yra dokumentai. Bendrovės mobiliųjų telefonų įsigijimo dokumentuose nurodyta, kad prekės naudotos, šių dokumentų juridinė galia nėra paneigta, tą sprendime pripažįsta ir Komisija.

3.1. Prekių pardavimo dokumentuose kiekvienu atveju nurodyta, jog parduodamas mobilusis telefonas ar planšetinis kompiuteris yra naudotas, fiziniams asmenims išduodami kasos kvitai su atitinkamais įrašais, o pareiškėjos PVM sąskaitose faktūrose nurodyta, kad prekė yra naudota ir jai taikoma PVM maržos schema.

3.2. Prekės įsigytos be PVM (iš fizinių arba juridinių asmenų ne PVM mokėtojų) arba pagal maržos schemą, atskirai tvarkoma naudotų prekių apskaita, tinkamai išrašomos naudotų telefonų PVM sąskaitos faktūros, todėl pareiškėja atitinka visus maržos schemos taikymo kriterijus, nustatytus Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatyme (toliau – ir PVMĮ) ir mokesčių administratoriaus išaiškinime.

3.3. Mano, kad subjektyvūs fizinių asmenų paaiškinimai negali būti pagrindas nustatyti tikslią mobiliųjų telefonų fizinę būklę ir paneigti dokumentų įrašus. Nesant išskirtinių aplinkybių, mokesčių administratorius neturėjo teisinio pagrindo kvestionuoti prekių būklę ar teigti, jog ji buvo kitokia, nei nurodyta įsigijimo ir pardavimo dokumentuose. Nurodo, kad fiziniai ir juridiniai asmenys (kuriems mokesčių administratorius nusiuntė paklausimus) nėra ekspertai ar atitinkamos įrangos specialistai, galintys nuspręsti ar nustatyti, kokia buvo reali faktinė mobiliojo telefono būklė prieš dvejus metus. Teigia, kad daikto būklei įvertinti reikalingos specialiosios žinios ir kompetencija, todėl kiti asmenys gali pateikti tik savo spėjimus ar nuomonę, kuri nepaneigia egzistuojančių pardavimo dokumentų ir nėra objektyvūs faktiniai duomenys, kuriais gali būti grindžiamas sprendimas. Pažymi, kad fiziniai ir juridiniai asmenys buvo spaudžiami ir įtikinėjami pateikti mokesčių administratoriui atitinkamus reikiamus atsakymus. Buvo nurodoma, kad jie tokiu būdu įgis teisę į PVM atskaitą. Pažymi, kad kiekvienas asmuo, pateikęs subjektyvią nuomonę apie daikto būklę, pirkimo dokumentuose turi aiškius įrašus, kad daiktai yra naudoti.

3.4. Pareiškėja Komisijos posėdyje jos nariams pateikė prekiaujamų mobiliųjų telefonų pavyzdžius. Visi nariai pripažino, kad mobilieji telefonai (kurie faktiškai buvo naudoti) atrodo kaip nauji, bet nė vienas iš jų nėra kompetentingas tiksliai nustatyti jų būklę ir pateikti vienokią ar kitokią išvadą.

3.5. Pareiškėja mano, kad mokesčių administratorius nepagrįstai rėmėsi portalo kaina24.lt duomenimis. Pareiškėja su pastabomis dėl patikrinimo akto pateikė portalo kaina24.lt paaiškinimą, kuriame buvo vienareikšmiškai nurodyta, kad kaina24.lt algoritmas į skaičiavimus įtraukia ir naudotų mobiliųjų telefonų kainų duomenis. Mokesčių mokėtojo parduodamų telefonų kainų duomenys taip pat įtraukiami ir įvertinami skaičiuojant vidutinę kainą. Taigi portalas kaina24.lt apskaičiuoja visų pasiūloje esančių telefonų vidutinę kainą (įtraukdamas naujų ir naudotų telefonų kainas), todėl jo pateikiamais duomenimis negalima įrodyti ar nustatyti naujo telefono kainos atitinkamu laikotarpiu. Be to, mokesčių administratorius vertindamas kainas neatsižvelgė į esminius kriterijus, kurie lemia mobiliųjų telefonų kainą – ekrano dydį ir talpą.

4. Teismo posėdyje pareiškėjos atstovai prašė skundą patenkinti, palaikė skunde išdėstytus argumentais.

5. Atsakovė Inspekcija nesutinka su pareiškėjos skundu, prašo jį atmesti. Atsiliepime (b. l. 53–61) paaiškina, kad mokesčių administratorius patikrinimo metu nustatė, jog pareiškėja nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2015 m. rugsėjo 30 d. vykdė mažmeninę prekybą mobiliaisiais telefonais (planšetiniais kompiuteriais), įsigytais iš ES valstybių narių – Jungtinės Karalystės įmonių GSMNET LTD (ne PVM mokėtoja) ir „Fonehub Limited“ (ne PVM mokėtoja) – bei Kipro įmonės „Ambition Group Limited“ (ne PVM mokėtoja), fizinių asmenų; telefonų (planšetinių kompiuterių) priedais bei aksesuarais, įsigytais iš Lietuvos įmonės UAB „Ridiva“ ir Jungtinės Karalystės įmonės ASB UK LTD. Pareiškėja, parduodama juridiniams ir fiziniams asmenims mobiliojo ryšio telefonus bei planšetinius kompiuterius, skaičiavo PVM nuo maržos (taikė specialią apmokestinimo PVM schemą).

6. Pareiškėja mobiliuosius telefonus (planšetinius kompiuterius) įsigijo iš Lietuvos gyventojų pagal sudarytas komisines sutartis ir pirkimo važtaraščius už 35 708 Eur. Nustatyta, kad gyventojai, parduodami pareiškėjai naudotus mobiliuosius telefonus, ekonominės veiklos nevykdė. Ji tikrinamuoju laikotarpiu nuo iš fizinių asmenų įsigytų mobiliųjų telefonų ir parduotų telefonų kainų skirtumo (maržos) (3 490 Eur) apskaičiavo ir deklaravo 733 Eur PVM.

6.1. Iš Jungtinėje Karalystėje registruotos įmonės GSMNET LTD (identifikacinis numeris 8752212, registruota adresu: (duomenys neskelbtini), B1 1PE) įsigijo mobiliųjų telefonų už 31 636,75 Eur. Pareiškėja patikrinimo metu su GSMNET LTD sudarytos sutarties nepateikė, taip pat nepateikė mobiliųjų telefonų, gaunamų iš Jungtinės Karalystės, siuntų važtaraščių. Iš pareiškėjos pateiktų banko dokumentų nustatyta, kad pareiškėja su Jungtinės Karalystės įmone GSMNET LTD atsiskaitė bankiniais pavedimais pervesdama lėšas į sąskaitą Nr. GB10BARC 20527463079473, gavėjo kredito įstaiga – Barclays Bank PLC, Jungtinė Karalystė. Pareiškėja tikrinamuoju laikotarpiu nuo mobiliųjų telefonų, įsigytų iš GSMNET LTD, nuo 4 235 Eur įsigijimo ir pardavimo kainų skirtumo (maržos) apskaičiavo ir deklaravo 889 Eur pardavimo PVM.

6.2. Iš Jungtinėje Karalystėje registruotos įmonės „Fonehub Limited“ (identifikacinis numeris 06953284, registruota adresu: (duomenys neskelbtini) E1 2EG) įsigijo mobiliųjų telefonų už 5 405,87 Eur. Pareiškėja patikrinimo metu su „Fonehub Limited“ sudarytos sutarties nepateikė, tačiau pateikė mobiliųjų telefonų, gaunamų iš Jungtinės Karalystės, siuntų važtaraščius. Iš pareiškėjos pateiktų banko dokumentų nustatyta, kad pareiškėja su Jungtinės Karalystės įmone „Fonehub Limited“ atsiskaitė bankiniais pavedimais pervesdama lėšas į sąskaitą Nr. GB25MIDL40090641717049. Pareiškėja tikrinamuoju laikotarpiu nuo mobiliųjų telefonų, įsigytų iš „Fonehub Limited“, nuo 2 557 Eur įsigijimo ir pardavimo kainų skirtumo (maržos) apskaičiavo ir deklaravo 537 Eur pardavimo PVM.

6.3. Iš Kipre registruotos įmonės „Ambition Group Limited“ (identifikacinis numeris 263912, registruota adresu: (duomenys neskelbtini)) įsigijo mobiliųjų telefonų ir planšetinių kompiuterių už 477 180 Eur. Patikrinimo metu Bendrovė nepateikė prekių pirkimo užsakymų, teiktų Kipro įmonei, nors 2014 m. kovo 3 d. sutartyje Nr. 14-03-03-1 nurodyta, kad prekių pirkimas–pardavimas vykdomas pateikiant pareiškėjai prekių pirkimo užsakymą. Dėl pareiškėjos teikiamų prekių užsakymų Kipro įmonei vadovas nurodė, kad tai nėra pareiškėjos apskaita, jų netvarko (neapskaito). Pareiškėja tikrinamuoju laikotarpiu nuo mobiliųjų telefonų, įsigytų iš įmonės „Ambition Group Limited“, įsigijimo ir pardavimo kainų skirtumo (maržos) (64 659 Eur) apskaičiavo ir deklaravo 13 580 Eur pardavimo PVM. Pareiškėja iš viso per tikrinamąjį laikotarpį į apskaitą įtraukė ir deklaravo sandorių (su spec. schema) marža už 74 941 Eur ir apskaičiavo bei deklaravo 15 739 Eur pardavimo PVM.

6.4. Pareiškėjos atstovas V. N. pateiktame 2015 m. gruodžio 29 d. rašte Nr. 01 dėl su Jungtinės Karalystės ir Kipro įmonėmis vykdytų sandorių aplinkybių nurodė: „Prekių pirkimo sutartys buvo sudarytos su GSM LTD, atstovaujančiu asmeniu D. N., su Ambition Group Limited, atstovaujančiu asmeniu G. G. ir su Fonehub Limited, sutartį buvo sudaręs buvęs Bendrovės direktorius M. A., kuris jau nedirba Bendrovėje. Asmenų įgaliojimais įsitikinta tikrinant dokumentus. Su Fonehub Limited bendradarbiavimą pradėjo M. A., bendradarbiauta buvo su įmonės atstovu R. K.; su Ambition Group Limited atstovu G. G. susipažino brolis D. N. technologijų parodoje CEBIT, vykusioje Hanoverio mieste, Vokietijoje. Šį įmonė dalyvavo parodoje ir turėjo savo stendą, įmonės el. pašto adresas office@ambitiongroup.eu. Sąskaitos iš minėtų įmonių gaunamos įvairiais būdais: kartu su siunta, el. būdu per Skype ir/ar Viber programas“. Paaiškina, kad iš pareiškėjos pateiktų buhalterinės apskaitos dokumentų nenustatyta, kad ji 2015 m. sausio 1 d.–rugsėjo 30 d. būtų į apskaitą įtraukusi ir apmokėjusi prekių, įsigytų iš Jungtinės Karalystės įmonių GSMNET LTD, „Fonehub Limited“ ir Kipro įmonės „Ambition Group Limited“, siuntimo išlaidas. Pažymi, kad Jungtinės Karalystės įmonei GSM LTD atstovaujantis asmuo D. N. yra pareiškėjos vadovo brolis.

6.5. Pareiškėjos vykdytų sandorių su Jungtinės Karalystės įmone GSMNET LTD ir Kipro įmone „Ambition Group Limited“ buvo kreiptasi į Jungtinės Karalystės ir Kipro mokesčių administratorius, siekiant nustatyti, ar šių šalių įmonės, parduodamos mobiliuosius telefonus, pagrįstai taikė specialią apmokestinimo PVM schemą ir (ar) buvo registruotos PVM mokėtojais. Jungtinės Karalystės mokesčių administratorius pateiktame atsakyme nurodė, kad prekyba tarp pareiškėjos ir GSMNET LTD pradėta 2015 m. sausio 5 d. GSMNET LTD užsakymus gaudavo telefonu ir per „Viber“ programą. GSMNET LTD laikotarpiu nuo 2015 m. sausio 5 d. iki rugsėjo 30 d. Lietuvos įmonei tiekė naudotus telefonus („iš antrų rankų“ – „second hand“), kurie buvo įsigyti iš interneto svetainių „eBay“, www.sellphones.co.uk ir kartą iš įmonės „Ezy-Gadgets Ltd“. GSMNET LTD laikotarpiu nuo 2015 m. sausio 5 d. iki 2015 m. rugsėjo 30 d. pardavė Lietuvos įmonei naudotų mobiliųjų telefonų už 23 045 svarus sterlingų. GSMNET LTD laikotarpiu nuo 2015 m. sausio 5 d. iki 2015 m. rugsėjo 30 d. nebuvo įregistruota PVM mokėtojų registre, todėl ji sąskaitose nenurodė apmokestinimo PVM schemos (maržos). GSMNET LTD neturi prekių gabenimo važtaraščių. GSMNET LTD gautas pajamas iš sandorių su Lietuvos įmone deklaravo. Be to, prekybininkas 2016 m. liepos 1 d. įsiregistravo kaip PVM mokėtojas. Kipro mokesčių administratorius pateiktame atsakyme nurodė, kad apie įmonę „Ambition Group Limited“ informacijos neturi, ji 2013 m. kovo 31 d. buvo išregistruota iš PVM mokėtojų registro.

6.6. Iš pateiktų dokumentų Inspekcija nustatė, kad pareiškėja iš minėtų Jungtinės Karalystės ir Kipro įmonių įsigytus mobiliuosius telefonus ir planšetinius kompiuterius parduodavo Lietuvos juridiniams ir fiziniams asmenims taikydama specialią PVM apmokestinimo schemą maržą. Pažymi, kad pareiškėja, parduodamas prekes reklamuoja interneto tinklalapyje http://www.gsmarena.lt, jame skelbiama, kad prekiaujama naujais ir naudotais mobiliaisiais telefonais, tačiau į apskaitos registrus ji įtraukė ir pateiktose PVM deklaracijose (forma FR0600) deklaravo tik naudotų prekių pardavimo pajamas, nuo kurių vertės apskaičiuotas pardavimo PVM taikant maržą.

6.7. Siekiant nustatyti, ar pareiškėjos iš įmonės „Fonehub Limited“, taip pat įmonės „Ambition Group Limited“ įsigyti mobilieji telefonai ir planšetiniai kompiuteriai buvo naudoti (kaip nurodyta įsigijimo dokumentuose), ar nauji, patikrinimo metu atrankos būdu penkiasdešimt penkiems (55) juridiniams (fiziniams) asmenims išsiųsti raštai su prašymu pateikti papildomą informaciją apie jų įsigytus iš UAB „GSM LINIJA“ mobiliuosius telefonus (planšetinius kompiuterius). Patikrinimo metu nustatyta, kad atsakymą raštu pateikė penkiasdešimt du (52, t. y. 95 proc.) juridiniai (fiziniai) asmenys, iš jų keturiasdešimt penki (45) nurodė, kad iš UAB „GSM Linija“ įsigyti telefonai buvo nauji (turėjo būti nauji), trys (3) nurodė, kad įsigyti telefonai buvo naudoti, trys (3) neatsakė į jiems siųstą raštą, trys (3) mokesčių mokėtojai nurodė, kad neprisimena, ar mobilieji telefonai įsigijimo momentu buvo nauji, ar naudoti, ir vienas (1) nurodė, kad sandorių su UAB „GSM Linija“ nevykdė. Pateiktuose atsakymuose nurodyta, kad pareiškėjos pirkėjų įsigytiems mobiliesiems telefonams buvo suteikta garantija (akto 1 priedas). Įvertinus mokesčių mokėtojų pateiktą informaciją, patikrinimo metu pagrįstai nustatyta, kad Bendrovė prekiavo ne tik naudotais, bet ir naujais mobiliaisiais telefonais bei planšetiniais kompiuteriais, kurie buvo įsigyti pagal Kipro įmonės „Ambition Group Limited“ ir Jungtinės Karalystės įmonės „Fonehub Limited“ vardu įformintas sąskaitas (angl. invoice).

6.8. Telefonų įsigijimo dokumentuose nurodyti atitinkamų modelių telefonai buvo nauji, nes iš tos pačios siuntos, dalis parduotų telefonų ar planšetinių kompiuterių, apklaustų fizinių ir juridinių asmenų teigimu, buvo nauji. Taip pat nustatyta, kad įsigijimo dokumentuose nurodyti telefonai ir planšetiniai kompiuteriai buvo parduoti per trumpą laikotarpį, dažniausiai per mėnesį. Siekiant pagrįsti, jog pareiškėjos parduoti mobilieji telefonai buvo nauji, patikrinimo metu pasirinktinai palygintos mobiliųjų telefonų pardavimo kainos, nurodytos pareiškėjos išrašytose PVM sąskaitose faktūrose, su kitų Lietuvos subjektų parduodamų mobiliųjų telefonų kainomis, nurodytomis interneto puslapyje www.kaina24.lt, šių pardavėjų: mobilusmiestas.lt, RDE.LT, telemarket.lt, BIGBOX.lt, Gsmarena.lt, 1A.LT, technoaura.lt, trajektorija.lt, shop24.lt, balticmobiles.lt ir kt. Kainų palyginimas atliktas atsižvelgus į mobiliojo telefono modelį, tačiau neatsižvelgiant į jo ekrano raišką ir tipą, talpą, spalvą, nes pareiškėjos išrašytose pardavimo PVM sąskaitose faktūrose bei pirkimo sąskaitose (angl. invoice) šie mobiliųjų telefonų duomenys nenurodyti. Kainų palyginimas atliktas atsižvelgiant į 2015 m. sausio–rugsėjo mėn. mobiliųjų telefonų pardavimo kainų kitimo istoriją.

6.9. Teigia, kad PVM mokėtoja PVM nuo maržos gali skaičiuoti tuo atveju, jei ji: nuolat verčiasi naudotų prekių, meno kūrinių, kolekcinių ir (arba) antikvarinių daiktų tiekimu ir tiekia be PVM Lietuvoje ar ES teritorijoje įsigytas naudotas prekes arba tiekia iš ES valstybės narės įsigytas naudotas prekes, kurios toje ES valstybėje narėje buvo apmokestintos taikant naudotų prekių specialią apmokestinimo PVM schemą. Jei pardavėjas, PVM mokėtojas, taiko specialią naudotų prekių apmokestinimo PVM schemą, jis (pardavėjas) teikiamų naudotų prekių PVM sąskaitoje faktūroje privalo nurodyti PVM įstatymo arba Direktyvos 2006/112/EB nuostatą, reglamentuojančią naudotų prekių specialios apmokestinimo schemos taikymą.

7. Teismo posėdyje atsakovės atstovas prašė pareiškėjos skundą atmesti atsiliepime išdėstytais argumentais.

Motyvuojamoji dalis

konstatuoja:

8. Šioje byloje ginčas yra kilęs dėl Bendrovei papildomai apskaičiuoto PVM bei su šiuo mokesčiu susijusių delspinigių ir baudos mokesčių administratoriui konstatavus, kad Bendrovė daliai tikrintuoju laikotarpiu nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2015 m. rugsėjo 30 d. vykdytų naujų mobiliųjų telefonų ir planšetinių kompiuterių pardavimų nepagrįstai taikė specialią naudotų prekių apmokestinimo PVM schemos maržą.

9. Taigi teismui svarbu nustatyti, ar mokestinėje byloje yra surinkta pakankamai faktinių duomenų, leidusių mokesčių administratoriui teigti, kad jis teisingai apskaičiavo mokesčius bei su jais susijusias sumas, atsižvelgęs į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkęs savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.

10. Administracinių bylų teisenos įstatymo 56 straipsnio 4 dalyje nurodyta, jog įrodymus pateikia proceso šalys ir kiti proceso dalyviai. Tai bendra įrodinėjimo taisyklė, kuri suponuoja išvadą apie vienodą proceso šalių teisę bei pareigą teikti įrodymus. Ji šiuo atveju neatsiejama nuo Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalies, kurioje teigiama, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Vadinasi, mokestinio ginčo byloje, visų pirma, mokesčių administratorius turi surinkti bei teikti atitinkamus įrodymus dėl mokesčių apskaičiavimo mokesčių mokėtojui. Mokesčių mokėtojui, siekiant paneigti apskaičiuotas sumas bei nuginčyti Inspekcijos sprendimą, nepakanka apsiriboti įrodymais nepagrįstų paaiškinimų, kontrargumentų teikimu.

10.1. Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 2 dalį, mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Mokesčių mokėtojas turėtų pateikti tokius įrodymus, kurie suponuotų priešingą išvadą, nei daro mokesčių administratorius. Jei nepakanka įrodymų patvirtinti nei pareiškėjo, nei atsakovo nurodomoms aplinkybėms, sprendimas priimtinas tos šalies nenaudai, kuriai priklauso neįrodytų aplinkybių įrodinėjimo našta (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) priimti sprendimai administracinėse bylose Nr. A11-648/2003, Nr. A1-203/2005, Nr. A17-301/2007).

10.2. Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) trečiasis skirsnis reglamentuoja naudotų prekių, meno kūrinių, kolekcinių ir antikvarinių daiktų apmokestinimo schemą. Pagal PVMĮ 106 straipsnio 2 dalį, šio skirsnio nuostatos taikomos, kai PVM mokėtojas tiekia be PVM Europos Sąjungos teritorijoje įsigytas naudotas prekes, meno kūrinius, kolekcinius ir (arba) antikvarinius daiktus, taip pat naudotas prekes, meno kūrinius, kolekcinius ir (arba) antikvarinius daiktus, kuriuos įsigyjant buvo taikoma ši speciali apmokestinimo schema, arba naudotas transporto priemones, kurias įsigyjant išgabenimo valstybėje narėje buvo taikomos specialios toje valstybėje narėje taikomos pereinamosios nuostatos naudotoms transporto priemonėms. PVMĮ 107 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad, tiekiant PVMĮ 106 straipsnio 2 dalyje nurodytas prekes, apmokestinamoji vertė yra pardavėjo marža, apskaičiuota šio straipsnio 2 dalyje nustatyta tvarka.

10.3. Teismas pažymi, kad maržos procedūra yra išimtis iš bendrų PVM skaičiavimo principų, šios procedūros esmę sudaro tai, kad naudotų prekių tiekimo, kurį vykdo apmokestinamasis prekybininkas, mokestinę bazę sudaro marža – prekių pardavimo ir įgijimo kainų skirtumas (išskyrus patį PVM). Maržos taikymo procedūros sritis įtvirtinta 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – ir PVM direktyva) 313, 314 ir 316 straipsniuose. Minėtą taikymo sritį taip pat apibrėžia prekių bei apmokestinamojo prekybininko sąvokų apibrėžimas, pateiktas 311 straipsnyje. Maržos taikymo galimybės yra apribotos pagal sandorių objektą ir subjektų, dalyvaujančių sandoriuose, ratą. Sandorių objektą sudaro „naudotos prekės“ – kilnojamasis materialusis turtas, kuris yra tinkamas toliau naudoti tokios būklės, kokios jis yra, arba tampa tinkamu naudoti po remonto darbų, išskyrus meno kūrinius, kolekcionavimo objektus ar antikvarinius daiktus, taip pat tauriuosius metalus ar brangakmenius, kaip apibrėžia valstybės narės.

10.4. Paminėtos PVM direktyvos ir PVMĮ normos, kuriose yra įgyvendintos PVM direktyvos nuostatos, – specialus reguliavimas dėl naudotų prekių, būtent procedūra skirta apmokestinamiesiems prekybininkams, patvirtina, kad maržos procedūra yra išimtis iš bendrų PVM skaičiavimo principų. Pareiškėja, veikdama kaip apmokestinamasis prekybininkas, kaip tai yra apibrėžiama PVM direktyvoje, ir taikydama naudotoms prekėms maržos procedūrą, t. y. procedūrą, nustatančią išimtį iš bendrų taisyklių, bei deklaruodama PVM, apskaičiuotą nuo maržos, galėjo tai daryti, jeigu turėjo duomenis, patvirtinančius, kad pareiškėjos įsigytos prekės (mobilieji telefonai ir planšetiniai kompiuteriai) buvo naudoti. Teismas pažymi, kad mokesčių mokėtojas (pareiškėja), norėdamas pagrįsti tam tikros išimtinės taisyklės taikymo galimybę, turi turėti įrodymus, kad jis gali pasinaudoti tokia išimtimi. Toks įrodinėjimo naštos paskirstymas įtvirtintas LVAT praktikoje (LVAT 2015 m. kovo 2 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-243-602/2015).

11. Byloje nėra ginčo dėl aplinkybės, kad pareiškėja vykdė mobiliųjų telefonų ir planšetinių kompiuterių prekybą. Pareiškėja deklaravo, kad vykdo naujų ir naudotų mobiliųjų telefonų ir planšetinių kompiuterių prekybą. Ji iš esmės teigia, kad Didžiojoje Britanijoje ir Kipre įsigydavo naudotų prekių ir jas parduodavo Lietuvos Respublikoje fiziniams ir juridiniams asmenims.

12. Mokesčių administratoriui atliekant mokestinį patikrinimą bei analizuojant pareiškėjos naudotų mobiliųjų telefonų ir planšetinių kompiuterių pardavimus kilo abejonių dėl aplinkybės, ar buvo parduodamos naujos, ar naudotos prekės, todėl atliko kontrolės veiksmus ir siuntė paklausimus asmenims, kurie iš pareiškėjos įsigijo minėtas prekes. Atlikęs mobiliųjų telefonų ir planšetinių kompiuterių prekybos sandorių kainų analizę, mokesčių administratorius konstatavo, kad pareiškėjos parduodamų prekių kaina iš esmės atitiko naujų prekių kainą. Mokesčių administratorius taip pat gavo duomenų iš pareiškėjos parduotų mobiliųjų telefonų ir planšetinių kompiuterių pirkėjų, kad pareiškėja jiems pardavė naujas prekes. Mokesčių administratorius apklausė 52 asmenis pirkusius mobiliuosius telefonus ar planšetinius kompiuterius, 45 iš jų patvirtino pirkę naujas prekes. Šią aplinkybę teismo posėdyje patvirtino atsakovo atstovas.

13. Minėta, kad pareiškėjos atlikto mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus iniciatyva buvo gauti pirkėjų duomenys, kad jie iš pareiškėjos įsigijo naujas prekes, duomenys apie pareiškėjai prekes teikusias įmones, duomenys apie jos parduotų prekių kainą ir jų palyginimai su analogiškų naujų prekių kainomis. Mokesčių administratorius, atlikęs mokestinį patikrinimą ir apskaičiuodamas pareiškėjai PVM administraciniu sprendimu nustatė, kad Bendrovė pirkėjams pardavė nenaudotas prekes, todėl negalėjo deklaruoti PVM, apskaičiuotą nuo maržos.

14. Iš mokesčių administratoriaus byloje pateiktų duomenų aiškiai matyti, kad penkiasdešimt penkiems fiziniams ir juridiniams asmenims buvo išsiųsti raštai, kuriuose prašoma pateikti papildomos informacijos apie iš pareiškėjos jų įsigytus mobiliuosius telefonus ir planšetinius kompiuterius, t. y. ar jie įsigijo naujus, ar naudotus telefonus. Iš Komisijos bylos duomenų matyti, kad į mokesčių administratoriaus pateiktus klausimus penkiasdešimt du asmenys pateikė atsakymą raštu, iš jų keturiasdešimt penki nurodė, kad iš pareiškėjos įsigyti telefonai buvo nauji arba turėjo būti nauji, trys paaiškino, kad įsigyti telefonai buvo naudoti, trys neatsakė į jiems siųstą raštą, trys mokesčių mokėtojai teigė, kad neprisimena, ar mobilieji telefonai įsigijimo momentu buvo nauji ir (ar) naudoti, bei vienas asmuo manė, kad sandorių su pareiškėja nevykdė (Komisijos byla, 1 t., b. l. 29–30, 151–163, 2 t., b. l. 12–117). Paaiškinimuose taip pat pažymėta, kad mobiliųjų telefonų kaina atitiko naujų telefonų kainą, prekėms buvo suteikta garantija, jų išdavimo aktuose buvo nurodyta, kad prekės yra naujos.

15. Mokesčių administratorius kontrolės metu taip pat vertino pareiškėjos parduotų mobiliųjų telefonų kainas pagal išrašytas PVM sąskaitas faktūras bei jas lygino su kitų pardavėjų siūlomomis kainomis. Nustatyta, kad pareiškėjos siūlomos mobiliųjų telefonų ir planšetinių kompiuterių kainos iš esmės atitiko naujų mobiliųjų telefonų ir planšetinių kompiuterių kainas. Pareiškėja skunde teigia, kad lyginant kainas nebuvo atsižvelgta į mobiliojo telefono ekrano raišką, tipą, talpą ir kitus reikšmingus kriterijus, kurie gali turėti didžiulę įtaką prekės kainai. Pagal LVAT praktiką, mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Mokesčių mokėtojas turėtų pateikti tokius įrodymus, kurie suponuotų priešingą išvadą, nei daro mokesčių administratorius. O jei nepakanka įrodymų patvirtinti nei pareiškėjo, nei atsakovo nurodomas aplinkybes, sprendimas priimtinas tos šalies nenaudai, kuriai priklauso neįrodytų aplinkybių įrodinėjimo našta. Nagrinėjamu atveju pareiškėja, deklaruodama PVM, apskaičiuotą nuo maržos, turi pateikti įrodymus, kad jos parduotos prekės buvo naudotos. Iš pareiškėjos mokesčių administratoriui pateiktų duomenų matyti, kad jos išrašytose PVM sąskaitose faktūrose buvo nurodyti tik parduotų mobiliųjų telefonų ir planšetinių kompiuterių modeliai. PVM sąskaitose faktūrose nenurodyta mobiliųjų telefonų ir planšetinių kompiuterių talpa, ekrano tipas, raiška ar kiti kriterijai. Esant šioms aplinkybėms, mokesčių administratorius pagrįstai kainas lygino atsižvelgdamas į prekių modelius, o ne kitus kriterijus, dėl kurių byloje nėra pateikta įrodymų.

16. Mokesčių administratorius, surinkęs minėtus duomenis iš užsienio valstybių mokesčių administratorių, duomenis iš pareiškėjos parduotų prekių pirkėjų bei duomenis apie analogiškų prekių kainą nagrinėjamu mokestiniu laikotarpiu, užtikrino administracinio sprendimo, kuriuo pareiškėjai nustatyta mokestinė prievolė, pagrįstumą. Minėtais mokesčių administratoriaus veiksmais ir surinktais faktiniais duomenimis yra paneigiamos pareiškėjos nurodytos aplinkybės, kad buvo parduodami naudoti mobilieji telefonai ir planšetiniai kompiuteriai ir dėl to buvo galima taikyti specialią schemą (maržą). Mokesčių administratorius tinkamai įvykdė pareigą įrodymais pagrįsti sprendimą, kuriuo nustatoma mokestinė prievolė.

16.1. Teismas daro išvadą, kad pareiškėja mokesčių administratoriui ir teismui nepateikė Inspekcijos sprendimo ir Komisijos sprendimo išvadas paneigiančių įrodymų. Pareiškėjos skundo teiginiai grindžiami jos nuomone, o ne objektyviais įrodymais, kurie paneigtų mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes. Įvertinęs mokesčių administratoriaus pateiktą informaciją, teismas daro išvadą, kad patikrinimo metu pagrįstai nustatyta, kad pareiškėja prekiavo ne tik naudotais, bet ir naujais mobiliaisiais telefonais bei planšetiniais kompiuteriais, kurie buvo įsigyti iš Kipro įmonės „Ambition Group Limited“ ir Jungtinės Karalystės įmonės „Fonehub Limited“. Atsižvelgęs į tai, kas išdėstyta, teismas daro išvadą, kad pareiškėjos pirkimo dokumentuose dalis nurodytų mobiliųjų telefonų bei planšetinių kompiuterių, įsigytų iš Jungtinės Karalystės įmonės „Fonehub Limited“ ir Kipro įmonės „Ambition Group Limited“, buvo nauji. Taigi, esant šioms aplinkybėms, patikrinimo metu pagrįstai konstatuota, jog pareiškėja parduodama mobiliuosius telefonus ir planšetinius kompiuterius nepagrįstai deklaravo PVM, apskaičiuotą nuo maržos, nes iš minėtų įmonių įsigytos prekės buvo naujos, o ne naudotos.

16.2. Patikrinimo metu perskaičiavus pareiškėjos mokėtiną PVM, patikrinimo aktu taikant standartinį PVM tarifą pareiškėjai apskaičiuota papildomai mokėtina 11 161 Eur PVM suma. Teismas pažymi, kad pareiškėja skunde dėsto argumentus tik dėl faktinių aplinkybių, kad ji asmenims pardavė naudotus telefonus. Byloje nėra ginčo dėl apskaičiuotos mokėtinos PVM sumos tikslumo. Esant šioms aplinkybėms, teismas papildomai nepasisakys dėl pareiškėjai apskaičiuotos papildomai mokėtinos 11 161 Eur PVM sumos.

17. Teismas pažymi, kad atleidimo nuo mokesčių mokėtojui apskaičiuotų delspinigių teisiniai pagrindai įtvirtinti MAĮ 100 straipsnyje ir Taisyklėse. MAĮ 100 straipsnio 1 dalyje bei Taisyklių 7 punkte numatyta, kad mokesčių mokėtojai atleidžiami nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies, jeigu: yra MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje nustatytas pagrindas; kitais atvejais, kai delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, kaip tai suprantama pagal MAĮ 113 straipsnio nuostatas. Pareiškėja nepateikė nei mokesčių administratoriui, nei teismui jokių aplinkybių dėl atleidimo nuo delspinigių ar paskirtos baudos, todėl nėra pagrindo Bendrovės atleisti nuo delspinigių, vadovaujantis MAĮ 100 bei 141 straipsnių nuostatomis. Pareiškėja nepagrindė ir kitų MAĮ 141 straipsnyje numatytų pagrindų, kuriems esant ji galėtų būti atleista nuo delspinigių ir baudos. Aplinkybės, kad pareiškėja bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi nesudaro pagrindo taikyti imperatyvių MAĮ 141 straipsnio nuostatų. Todėl Pareiškėja neįrodė, kad egzistuoja teisinės sąlygos atleisti ją nuo priskaičiuotų delspinigių ir baudų MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje nurodytais pagrindais, nagrinėjamoje byloje nėra nustatytų jokių išskirtinių aplinkybių, dėl kurių pareiškėją reikėtų atleisti nuo apskaičiuotų delspinigių bei paskirtos baudos.

18. Teismas pažymi, jog Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 56 straipsnio 1 dalis nustato, kad įrodymai administracinėje byloje yra visi faktiniai duomenys, priimti bylą nagrinėjančio teismo ir kuriais remdamasis teismas įstatymų nustatyta tvarka konstatuoja, kad yra aplinkybės, pagrindžiančios proceso šalių reikalavimus bei paaiškinimus, ir kitokios aplinkybės, turinčios reikšmės bylai teisingai išspręsti, arba kad jų nėra. Minėto straipsnio 2 dalyje įtvirtinta, kad šie faktiniai duomenys nustatomi tokiomis priemonėmis: proceso šalių ir jų atstovų paaiškinimais, liudytojų paaiškinimais, specialistų paaiškinimais ir ekspertų išvadomis, daiktiniais įrodymais, dokumentais ir kitais rašytiniais, elektroniniais, garso bei vaizdo įrodymais. ABTĮ 56 straipsnio 6 dalis nustato, kad jokie įrodymai teismui neturi iš anksto nustatytos galios. Teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais (LVAT administracinėje byloje A-560-602/2016). Nagrinėjamu atveju ginčijamas sprendimas buvo priimtas MAĮ, PVMĮ ir kitų teisės aktų pagrindu, vadovaujantis mokesčių administratoriaus disponuojamais duomenimis apie Bendrovę, atliktais priešpriešiniais patikrinimais, gauta informacija iš Jungtinės Karalystės ir Kipro Respublikos mokesčių administratoriaus ir atliko tyrimo surinkta medžiaga, o priskaičiuoti PVM, delspinigiai bei paskirta bauda yra proporcingos ir motyvuotos (ginčijamo sprendimo motyvai išdėstyti mokesčio administratoriaus ir Komisijos sprendimuose).

19. LVAT praktikoje laikomasi pozicijos, jog vienas iš pagrindinių teisinės valstybės principų, be kita ko, taikomas ir įgyvendinant viešąjį administravimą (Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 3 straipsnio 1 punktas) – įstatymo viršenybės principas – inter alia reikalauja, jog administraciniai aktai, susiję su asmenų teisių ir pareigų įgyvendinimu, visais atvejais būtų pagrįsti įstatymais. VAĮ 8 straipsnio 1 dalyje detalizuojama, kad individualus administracinis aktas turi būti pagrįstas objektyviais duomenimis (faktais) ir teisės aktų normomis, o taikomos poveikio priemonės turi būti motyvuotos. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo jurisprudencijoje yra konstatavęs, kad VAĮ 8 straipsnio nuostatos reiškia, jog akte turi būti nurodomi pagrindiniai faktai, argumentai ir įrodymai, pateikiamas teisinis pagrindas, kuriuo viešojo administravimo subjektas rėmėsi, priimdamas administracinį aktą; motyvų išdėstymas turi būti adekvatus, aiškus ir pakankamas. Ši teisės norma siejama su teisėtumo principu, pagal kurį reikalaujama, kad viešojo administravimo subjektai savo veikla nepažeistų teisės aktų reikalavimų, kad jų sprendimai būtų pagrįsti, o sprendimų turinys atitiktų teisės normų reikalavimus. Pareiškėja ginčijamus sprendimus gavo laiku, juos apskundė nustatyta tvarka ir terminais. Įvertinęs ginčijamų sprendimų turinius, teismas laiko, kad ginčijami sprendimai dalyse dėl apskaičiuotų 11 161 Eur PVM, 2 386,21 Eur PVM delspinigių ir paskirtos 10 proc. 1 116 Eur PVM baudos, atitinka VAĮ 8 straipsnio reikalavimus, nes jie pagrįsti objektyviais duomenimis ir teisės aktų normomis, taikomos priemonės motyvuotos, sprendimuose nebuvo apsiribota vien tik nuorodomis į teisės aktų nuostatas, aiškiai išdėstytos faktinės aplinkybės, jos susietos su taikomomis teisės normomis.

20. Atsižvelgęs į išdėstytas aplinkybes, ginčo klausimą reglamentuojančius teisės aktus, LVAT praktiką, teismas daro išvadą, kad Komisija 2018 m. sausio 9 d. sprendimu Nr. S-3(7-248/2017) teisėtai ir pagrįstai patvirtino Inspekcijos 2017 m. spalio 16 d. sprendimą Nr. (21.131-31-5)-FR0682-401 ir nurodė pareiškėjai sumokėti 11 161 Eur PVM, 2 386,21 Eur PVM delspinigius ir 10 proc. 1 116 Eur PVM baudą. Naikinti ginčijamo Komisijos sprendimo, vadovaujantis pareiškėjos išdėstytais ar kitais argumentais, nėra teisinio pagrindo, todėl skundas atmetamas.

21. Teismas taip pat pažymi, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą pažymėta, kad teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (EŽTT 1994 m. balandžio 19 d. sprendimas Van de Hurk prieš Nyderlandus; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimas Helle prieš Suomiją; LVAT administracinėse bylose Nr. A-261-3555/2011, Nr. A-556-1995/2013).

Vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 dalies 1 punktu, 132 straipsnio 1 dalimi, 133 straipsniu, teismas

Rezoliucinė dalis

nusprendžia:

Pareiškėjos uždarosios akcinės bendrovės „GSM Linija“ skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per vieną mėnesį nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliacine tvarka Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.