Regionų apygardos administracinio teismo nutartis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Artūro Drigoto (pranešėjas), Ričardo Piličiausko ir Dainiaus Raižio (kolegijos pirmininkas),

viešame teismo posėdyje apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Vilsotos projektai“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2007 m. rugsėjo 17 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Vilsotos projektai“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiasis suinteresuotas asmuo – Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Vilniaus apskrities VMI; teritorinis mokesčių administratorius; trečiasis suinteresuotas asmuo) 2006 m. gruodžio 29 d. sprendimu Nr. 256-3 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ (toliau – ir sprendimas Nr. 256-3) patvirtino Vilniaus apskrities VMI 2006 m. lapkričio 28 d. patikrinimo aktą Nr. 07-05-10-179 (toliau – ir patikrinimo aktas Nr. 07-05-10-179) ir nurodė pareiškėjui uždarai akcinei bendrovei „Vilsotos projektai“ (toliau – ir UAB „Vilsotos projektai“; Bendrovė; pareiškėjas; apeliantas) sumokėti į biudžetą 450 000 Lt pelno mokesčio prie pajamų šaltinio (toliau – ir PM), 45 955,37 Lt PM delspinigių ir 135 000 Lt PM baudos.

Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI; centrinis mokesčių administratorius; atsakovas) 2007 m. kovo 6 d. sprendimu Nr. 69-59 „Dėl UAB „Vilsotos projektai“ (kodas (duomenys neskelbtini)) 2006-01-019 skundo“ (toliau – ir sprendimas Nr. 69-59) patvirtino Vilniaus apskrities VMI sprendimo Nr. 256-3 nurodymus dėl 450 000 Lt PM, 45 955,37 Lt PM delspinigių ir 135 000 Lt PM baudos sumokėjimo i biudžetą.

Atkreipė dėmesį į tai, kad ilgalaikė žemės nuomos teisė, remiantis Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – ir CK) 1.112 straipsnio 2 dalimi, yra civilinių teisinių santykių objektas nepriklausomai nuo to, ar ji yra sutartyje atskirai išskirta, ar ne, todėl vertino, kad faktas, jog ankstesniuose nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sandoriuose žemės nuomos teisė atskirai nebuvo iškirta, nereiškia, kad ši teisė nebuvo šių sutarčių dalyku.

Nurodė, kad žemės nuomos teisė turi kainą. Pažymėjo, kad žemės nuomos teisė UAB „Ober Haus” 2005 m. vasario 9 d. turto vertinimo ataskaitoje Nr. 293V:05EM buvo įvertinta naudojimo pajamų vertės (pajamų kapitalizavimo arba pinigų srautų diskonto) metodu, kuris taikomas nešančio pajamas iš turto vystymo ir tolesnės realizacijos turto savininkui, t. y. žemės nuomos teisė buvo įvertinta daugiau, negu buvo mokama nuomos mokesčio pagal su valstybę sudarytą nuomos sutartį. Pareiškėjui neįsigijus žemės nuomos teisės arba įsigijus žemės nuomos teisę tik po esančiais pastatais, tokio pastato rekonstrukcija bei naujų pastatų statyba būtų neįmanoma. Dėl įgytos nuomos tesės į daugiau nei dvigubai didesnį žemės sklypą, negu po pastatais esantis sklypas, buvo įgyta teisė į būsimą pelną, kurį pareiškėjas uždirbs iš ant papildomos žemės ploto pastatytų statinių bei dėl padidėjusio užstatymo tankumo bei intensyvumo. Nurodė, kad nekilnojamojo turto rinkoje yra įprasta praktika, kad, kai pirkimo-pardavimo sutarties objektas yra žemės nuomos teisė, kuri yra įkeičiama bankui, išduodamos paskolos. Vertino, kad pareiškėjas neprivalo mokėti PM nuo įsigytos žemės nuomos teisės, kadangi toks mokesčio mokėjimas pažeistų PMĮ 4 straipsnį, pagal kurį žemės nuomos teisė PM neapmokestinama.

Pirmosios instancijos teismo posėdžio metu pareiškėjo atstovas papildomai paaiškino, kad mokesčių mokėtojui nėra pagrindo mokėti mokesčius nesant trūkumų ir prieštaravimų, kadangi pareiškėjas nėra mokesčių mokėtojas, todėl užsienio bendrovė turėjo juos sumokėti. Neginčijo žemės nuomos teisės perėjimo iš karto ją įgijus, tačiau teigė, kad žemės nuomos teisė turi kainą. Paaiškino, jog nei vienas notaras netvirtins jokio sandorio dėl žemės nuomos, kai perleidžiama žemės nuomos teisė nekainuoja. Nurodė, kad žemės nuomos kaina užregistruota hipotekos lakšte.

Rėmėsi CK 4.21 straipsniu, 4.165 straipsnio 3 dalimi ir 6.394 straipsniu ir vertino, kad žemės nuomos teisė į tą žemės sklypo dalį, kurią užima parduodamas nekilnojamasis turtas, ir kurį būtina jam naudoti pagal paskirtį, visais atvejais (nepriklausomai nuo pardavėjo valios) pereina šio turto pirkėjui ir kad šis nuomos perdavimas yra neatsiejamai susijęs su nekilnojamojo turto pardavimo sandoriu, ką patvirtino ir valstybės įmonės (toliau – ir VĮ) „Registrų centras” įrašų duomenys, kuriais remiantis žemės nuomos teisė naudotis žemės sklypu pareiškėjui pereina kartu su nekilnojamuoju turtu, t. y. pagal 2005 m. vasario 11 d. pirkimo-pardavimo sutartį, sudarytą su užsienio vienetu „FASTON INVEST LLC”.

Nurodė, kad pareiškėjas už 16 000 000 Lt įsigytą nekilnojamąjį turtą apskaitė 1210 ilgalaikio materialiojo turto sąskaitoje (patikrinimo akto 6 psl.), t. y. neišskyrė žemės nuomos teisės, kaip nematerialaus turto (turto, neturinčio materialios substancijos), vertės, todėl 2005 m. vasario 11 d. sudarytoje pirkimo-pardavimo sutartyje nebuvo būtinumo išskirti žemės sklypo nuomos teisės vertę ir ta suma sumažinti nekilnojamojo turto kainą.

Taip pat nurodė, kad mokestinės naudos siekimą įrodo trumpas laikotarpis tarp sandorių (2004 m. rugsėjo 28 d. sudaryta pirkimo-pardavimo sutartis tarp UAB „Neringos kopos” ir Švedijos kompanijos „ARPBERG FORVALTNING AB”, 2005 m. sausio 25 d. (t. y. praėjus 4 mėnesiams) sudaryta pirkimo-pardavimo sutartis tarp Švedijos kompanijos „ARPBERG FORVALTNING AB” ir „FASTON INVEST LLC”, 2005 m. vasario 11 d. (t. y. praėjus 17 dienų) sudaryta pirkimo-pardavimo sutartis tarp „FASTON INVEST LLC” ir pareiškėjo); pareiškėjas jokiomis garantijomis neužsitikrino pagal preliminarią sutartį avansu perduodamų sumų grąžinimo tuo atveju, jei numatomas sandoris neįvyktų ir avansas geranoriškai nebūtų grąžintas; sandorio šalys „ARPBERG FORVALTNING AB” ir „FASTON INVEST LLC” mokėjimams už įsigyjamą nekilnojamąjį turtą naudojo pareiškėjo lėšas; žemės nuomos teisės vertė iš sandorio bendros vertės išskirta tik pelningiausiame sandoryje, sudarytame dėl didžiausios kainos, t. y. sandoryje tarp „FASTON INVEST LLC” ir pareiškėjo (nekilnojamasis turtas įsigytas už 3 285 000 Lt, parduotas už 16 000 000 Lt, pelnas sudarė 12 715 000 Lt), o kituose, anksčiau dėl šio nekilnojamojo turto pardavimo sudarytuose sandoriuose, žemės nuomos teisės atskirai atlygintinai perleistos nebuvo; pasiūlymą įsigyti nekilnojamąjį turtą Palangoje „FASTON INVEST LLC” atstovaujanti advokato L. P. kontora pareiškėjo generaliniam direktoriui pateikė 2004 m. spalio mėnesį, t. y. 3 savaitės prieš pareiškėjo įsteigimą ir prieš „FASTON INVEST LLC” įsigyjant šį turtą; nekilnojamojo turto vertinimą 2004 m. spalio 4 d. „FASTON INVEST LLC” įmonėje UAB „Ober Haus” užsakė jau žinodama, kad žemės sklypas ir pastatai, esantys (duomenys neskelbtini), (duomenys neskelbtini), Palangoje, bus parduoti konkrečiam pirkėjui, t. y. pareiškėjui už konkrečią kainą (16 mln. Lt), kuri bus ženkliai didesnė nei įsigijimo, todėl žemės nuomos teisė buvo įvertinta atskira verte, o „FASTON INVEST LLC” tarpusavio susitarimą dėl nekilnojamojo turto pardavimo ir apmokėjimo už jį su pareiškėju sudarė 2004 m. gruodžio 29 d., t. y. dar neturėdama nuosavybės teisių į šį nekilnojamąjį turtą.

Dėl mokestinio tyrimo atlikimo procedūros, pradėto patikrinimo ir mokesčio baudos skyrimo nurodė, kad, taikant MAĮ 2 straipsnio 22 dalį ir 136 straipsnio 1 dalį, rašytinis pranešimas pasiūlant ištaisyti mokestinio tyrimo metu nustatytas klaidas ir pašalinti trūkumus ar prieštaravimus paprastai įteikiamas tuo atveju, jei su mokesčių mokėtoju nepavyksta susitarti žodžiu. Rėmėsi VMI viršininko 2004 m. gegužės 28 d. įsakymu Nr. VA-108 patvirtintų Mokestinio tyrimo atlikimo taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 18 punktu, kuriame nustatyta, kad mokėtojo veiklos analizės metu nustačius atitinkamu trūkumų ir/ar prieštaravimų, mokėtojas gali būti informuojamas: žodžiu (telefonu); raštu (įteikiamas/siunčiamas registruotas rašytinis pranešimas). Pažymėjo, kad 2005 m. rugpjūčio 2 d. mokestinio tyrimo užduotyje Nr. 7-31-765 nurodyta, kad Vilniaus apskrities VMI pareigūnė gavo užduotį analizuoti pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) įskaitymo pagrįstumą. 2005 m. rugpjūčio 19 d. mokestinio tyrimo rezultatų ataskaitoje (FR 0686 forma) Nr. 7-31-765 nurodoma, kad Vilniaus apskrities VMI mokestinį tyrimą atliko 2005 m. liepos 25 d., gavusi prašymą įskaityti (grąžinti) mokesčio skirtumą. Akcentavo, kad mokestinio tyrimo metu (mokestinis tyrimas truko nuo 2005 m. rugpjūčio 3 d. iki 2005 rugpjūčio 19 d.) atlikta mokesčio mokėtojo pateiktų duomenų, PVM sąskaitų faktūrų analizė, surinkta informacija apie veiklą, tiekėjus, klientus ir kt. Minėtoje mokestinio tyrimo rezultatų ataskaitoje nurodyta, kad tyrimo metu pažeidimų deklaruojant pardavimo ir pirkimo PVM nenustatyta, ir pateikta išvada, jog 22 207 Lt PVM pareiškėjo prašymu gali būti įskaityta kitų mokesčių įmokoms dengti. Atkreipė dėmesį į tai, kad Vilniaus apskrities VMI, atlikusi mokestinį tyrimą dėl PVM įskaitymo, nenustatė PVM apskaičiavimo trūkumų ar prieštaravimų, ir teigė, jog dėl to rašytinio pranešimo pareiškėjui nepateikė, o šio tyrimo pagrindu pateikė 2005 m. rugpjūčio 24 d. išvadą Nr. 7-44-416 dėl mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo (įskaitymo). Minėtoje mokestinio tyrimo rezultatų ataskaitoje nurodyta, kad nustatyti kiti trūkumai ir prieštaravimai (PM), dėl to inicijuotas mokestinis PM patikrinimas, kuris buvo pradėtas 2005 m. rugpjūčio 5 d. (2005 m. rugpjūčio 5 d. pavedimas tikrinti Nr. 07-05-10-179), savarankiškai pasirinkusi tikrinimo mąstą ir laiką (MAĮ 114 straipsnis).

Pirmosios instancijos teismo posėdžio metu atsakovo atstovas papildomai paaiškino, kad, neišeinant už mokestinio tyrimo ribų, mokesčių mokėjimą pritaikė mokesčius skaičiuojančiam asmeniui, o ne mokesčių mokėtojui.

II.

Atkreipė dėmesį į tai, kad ankstesniuose pirkimo-pardavimo sandoriuose minėtos pirkimo-pardavimo sutarties dalyką sudarančių pastatų ir žemės nuomos teisės kainos nebuvo išskiriamos, tai yra nei 2004 m. rugsėjo 28 d. pirkimo-pardavimo sutartyje tarp UAB „Neringos kopos” ir Švedijos kompanijos „Kreativ Start 4160” („ARPBERG FORVALTNING AB”), nei 2005 m. sausio 25 d. pirkimo-pardavimo sutartyje tarp kompanijų „ARPBERG FORVALTNING AB” ir „FASTON INVEST LLC”. Pažymėjo, kad visose minėtose pirkimo-pardavimo sutartyse, apibrėžiant sutarties dalyką, nurodoma, kad pardavėjas, parduodamas nurodytus nekilnojamuosius daiktus, perduoda pirkėjui, o pirkėjas priima žemės nuomos teisę į 1,4724 ha ploto žemės sklypo dalį ir visas nuomininko teises bei pareigas, atsiradusias iš valstybinės žemės nuomos sutarties.

Nukreipė į MAĮ 69 straipsnio 1 dalį ir teigė, kad tokiais atvejais mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas. Nurodė, kad mokesčių administratorius atliko pareiškėjo mokestinį tyrimą dėl mokestinės naudos gavimo sudarant 2005 m. vasario 11 d. pirkimo-pardavimo sandorį. Pareiškėjo argumentus, kad jis mokestinės naudos nesiekė, be to, kad, remiantis PMĮ 37 straipsniu, jis yra tik mokestį išskaičiuojantis asmuo, todėl neturi suinteresuotumo vengti mokėti mokestį į biudžetą, pirmosios instancijos teismas vertino kritiškai. Laikėsi pozicijos, kad mokestinio tyrimo metu mokesčių administratorius, tirdamas pirkimo-pardavimo sandorių sudarymo aplinkybes, pagrįstai nusprendė, jog nuo užsienio subjekto gautų pajamų į Lietuvos Respublikos biudžetą buvo nesumokėta 450 000 Lt PM. Pirmosios instancijos teismas priėjo išvados, kad pareiškėjo suinteresuotumą dėl mokestinės naudos gavimo įrodo išimtinai tik pareiškėjo lėšų naudojimas perleidžiant nekilnojamąjį turtą pagal 2004 m. rugsėjo 28 d. ir 2005 m. sausio 25 d. sandorius, preliminarios pirkimo-pardavimo sutarties sudarymas su JAV įmone „FASTON INVEST LLC”, šiai dar neturint nuosavybės teisių į nekilnojamąjį turtą, taip pat – žemės nuomos kainos išskyrimas pelningiausiame sandoryje bei kitos mokesčių administratoriaus nustatytos aplinkybės.

Dėl mokestinio tyrimo procedūros atlikimo teisėtumo pirmosios instancijos teismas vertintino, kad mokesčių administratorius, tiek pradėdamas mokestinį tyrimą, tiek paskirdamas baudą bei delspinigius, vadovavosi nustatytomis taisyklėmis bei jų nepažeidė. Rėmėsi MAĮ 2 straipsnio 22 dalimi bei 136 straipsnio 1 dalimi ir Taisyklių 11 punktu ir nurodė, kad PM patikrinimas, kaip matyti iš bylos medžiagos, buvo pradėtas 2005 m. rugpjūčio 5 d. (2005 m. rugpjūčio 5 d. pavedimas tikrinti Nr. 07-05-10-179) ir kad pareiškėjui buvo pranešta apie pradėtą mokestinį tyrimą dėl PM, nes pareiškėjo atstovas mokesčių administratoriui pateikė paaiškinimą. Pirmosios instancijos teismas konstatavo, kad pagrindo naikinti skundžiamus sprendimus dėl procedūrinių taisyklių pažeidimo nėra.

III.

1. Remiasi MAĮ 136 straipsnio 3 dalimi ir nurodo, kad mokestinis patikrinimas buvo pradėtas nepasiūlius ištaisyti mokestinio tyrimo metu nustatytų trūkumų ir prieštaravimų, t. y. buvo pažeista baudos skyrimo tvarka, nes Bendrovei nebuvo suteikta teisė priimti sprendimą dėl PM savarankiško sumokėjimo, todėl laikytina, kad bauda Bendrovei buvo paskirta nepagrįstai.

2. Atkreipia dėmesį į tai, kad mokestinio tyrimo objektas mokestinio tyrimo metu keitėsi, todėl, jo metu nustačius trūkumų ar prieštaravimų PM apskaičiavimuose, mokesčių mokėtojas pagal nustatytą tvarką turėjo būti informuotas ir jam turėjo būti pasiūlyta nustatytus trūkumus pašalinti.

3. Pirmosios instancijos teismas sprendime tik pacitavo Taisyklių 11 puktą, tačiau nedetalizavo, kodėl ši teisės norma turėjo būti taikoma.

4. Pažymi, kad tuo metu galiojęs MAĮ nenumatė galimybės baigti mokestinio tyrimo procedūrą nepasiūlius mokesčių mokėtojui pašalinti jo metu nustatytus pažeidimus, todėl svarstytinas Taisyklių 11 punkto atitikties įstatymui klausimas (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004 m. gruodžio 15 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A4-1/2004, Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2003 m. lapkričio 17 nutarimas).

5. Nurodo, kad pirmosios instancijos teismo posėdžio metu mokesčių administratoriaus atstovas pripažino, jog Bendrovės įsigyta ilgalaikė žemės nuomos teisė turi vertę, todėl negalima teigti, kad buvo vengiama mokėti mokestį nuo objekto, kuris pagal įstatymus nėra apmokestinamas.

6. Laikosi pozicijos, jog tas faktas, kad ankstesniuose sandoriuose nebuvo išskirta žemės nuomos kaina, nereiškia, kad pareiškėjas vengė mokėti PM, o reiškia, kad šio mokesčio pagal ankstesnius sandorius į biudžetą buvo sumokėta per daug.

7. Teigia, jog nėra aišku, kodėl mokesčių administratorius nurodo, kad mokėti PM vengė pareiškėjas (pirkėjas), o ne pardavėjas, kadangi, vadovaujantis PMĮ 4 straipsnio 3 dalimi, PM skaičiuojamas nuo užsienio vieneto, t. y. JAV įmonės „FASTON INVEST LLC” pajamų.

8. Akcentuoja, jog avansui bei nekilnojamojo turto įsigijimui Bendrovė naudojo nuosavas lėšas, t. y. banko paskolą, o tai, kad Švedijos įmonė „ARPBERG FORVALTNING AB” ir JAV įmonė „FASTON INVEST LLC” mokėjimams naudojo Bendrovės lėšas, nereiškia, kad jos yra susijusios su Bendrove ir kad Bendrovė tokiu būdu siekė išvengti PM sumokėjimo į biudžetą. Teigia, jog tai iliustruoja, kad Švedijos ir JAV įmonės yra susijusios. Kaip ir tas faktas, jog JAV įmonė „FASTON INVEST LLC” nekilnojamojo turto vertinimą užsakė jau žinodama, jog žemės sklypas bus parduotas Bendrovei bei kad JAV įmonė 2004 m. gruodžio 29 d. susitarimą dėl nekilnojamojo turto pardavimo ir apmokėjimo už jį sudarė dar neturėdama nuosavybės teisių į šį turtą.

Kiti pareiškėjo apeliaciniame skunde išdėstyti argumentai yra analogiški argumentams, pareiškėjo išdėstytiems skunde pirmosios instancijos teismui.

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

IV.

Atsisakymas nuo apeliacinio skundo priimtinas, apeliacinis procesas nutrauktinas.

Pareiškėjo atstovas adv. Andrius Paulauskas apeliacinės instancijos teismo posėdžio metu atsisakė apeliacinio skundo ir prašė nutraukti administracinę bylą, kadangi buvo pasirašytas pirmiau minėtas susitarimas su mokesčių administratoriumi.

ABTĮ 132 straipsnio 1 dalis suteikia teisę apeliantui (nagrinėjamu atveju – apelianto atstovui, kuriam suteikti tokie įgaliojimai (Įgalinimų priedas prie Teisinės pagalbos sutarties Nr. 07/01-15, b. l. 9-11)) atsisakyti apeliacinio skundo iki baigiamųjų kalbų.

Nagrinėjamoje byloje pareiškėjo atstovas apeliacinio skundo atsisakė iki baigiamųjų kalbų, todėl atsisakymas nuo apeliacinio skundo priimtinas.

Atsižvelgiant į tai, kad šioje administracinėje byloje daugiau apeliacinių skundų nėra paduota, ir vadovaujantis ABTĮ 132 straipsnio 2 dalimi, apeliacinis procesas nutrauktinas.

Pagal ABTĮ 132 straipsnio 3dalies nuostatas, atsisakius apeliacinio skundo, pakartotinai jo paduoti nebegalima, ši taisyklė apelianto atstovui žinoma.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 132 straipsniu, teisėjų kolegija

nutaria:

Apeliacinį procesą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Vilsotos projektai“

apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2007 m. rugsėjo 17 d. sprendimo nutraukti.

Nutartis neskundžiama.