Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ernesto Spruogio, Liudmilos Zaborovskos ir Halinos Zaikauskaitės (kolegijos pirmininkė ir pranešėja), sekretoriaujant Vaidai Laukavičiūtei, rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo I. J. skundą dėl sprendimų panaikinimo atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Finansų ministerijos, trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, ir

Aprašomoji dalis

nustatė:

Pareiškėjas I. J. (I. J.) (toliau – ir pareiškėjas) padavė teismui skundą, kuriame prašo panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Vyriausybės 2009 09 02 sprendimą „Dėl I. J. 2009 07 07 skundo“ Nr. S-249(7-220/2009).

Teisme 2009 10 15 gautas pareiškėjo patikslintas skundas, kuriame keliami tokie papildomi reikalavimai:

panaikinti 2009 04 20 Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Vilniaus AVMI) sprendimą Nr. (21.26)-256-163 ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos (toliau – VMI prie FM) 2009 06 11 sprendimą Nr. 68-161 (b. l. 33-36).

Skunde ir patikslintame skunde paaiškina, kad Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos patikrinimo aktu Nr. (24.7)-83-58 jam buvo nurodyta sumokėti apskaičiuotą 6590 Lt akcizo bei akcizo delspinigių sumą. Pagrindas šiam apskaičiavimui buvo 2009 01 29 Šalčininkų rajono apylinkės teismo baudžiamasis įsakymas dėl neteisėto techninio etilo alkoholio gabenimo. Baudžiamuoju įsakymu pareiškėjas pripažintas kaltu dėl nusikalstamos veikos, numatytos BK 25 str. 2 d. ir 201 str. 3 d., padarymo, jam paskirta galutinė bausmė – 1300 Lt bauda.

Remiasi Lietuvos Aukščiausiojo Teismo biuletenyje „Teismų praktika“ Nr. 21 vartojamų sąvokų išaiškinimu. Čia teisės pažeidimas prilyginamas bet kokiam, tame tarpe ir baudžiamajam pažeidimui.

Konvencijoje įtvirtintas dvigubo baudimo draudimo principas. Paaiškina, kad jau nubaustas už padarytą veiką, o akcizais apmokestintos prekės – 174,14 litrai techninio etilo alkoholio, yra konfiskuotos ir perduotos sunaikinimui. Kadangi prekės nėra grąžintos pareiškėjui, todėl pareiškėjas nėra akcizais apmokestinamų prekių savininkas ir juo niekada nebuvo. Prekė nuo baudžiamosios bylos iškėlimo dienos tapo ne Akcizų įstatymo 2 straipsnyje įtvirtintu akcizo objektu, o Baudžiamojo kodekso 201 str. 3 d. objektu, dėl kurio jau nuspręsta nuosprendžiu.

Nesutinka su MGK išvada, kad nei Konvencija, nei Lietuvos įstatymai nedraudžia dvigubos teisinės atsakomybės.

Teismo posėdyje pareiškėjas nedalyvavo, apie teismo posėdį pranešta tinkamai, byla nagrinėjama pareiškėjui nedalyvaujant. Teismas vadovaujasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 78 str. 3 d.

Paaiškina, kad Vilniaus AVMI, remdamasi Šalčininkų rajono apylinkės teismo 2009 01 29 nuosprendžiu baudžiamojoje byloje Nr. 1-31-371/2009, atliko pareiškėjo akcizų skaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo mokestinį patikrinimą ir surašė 2009 03 23 patikrinimo aktą Nr. (24.7)-83-58, kuriame, vadovaudamasis Akcizų įstatymo 2 straipsnio 1 dalies 1 punkto, 3 straipsnio 10 dalies 1 punkto, 4 straipsnio 1 dalies, 8 straipsnio 1 dalies 4 ir 7 punktų, 9 straipsnio 8 dalies, 11 straipsnio 1 dalies, 17 straipsnio, 19 straipsnio 3 dalies, 24 straipsnio 1 dalies, 25 straipsnio nuostatomis bei Mokesčių administravimo įstatymo 66 straipsnio 2 dalimi, 96 straipsnio 1 dalies 2 punktu, pareiškėjui apskaičiavo 5043 Lt akcizų, 1547 Lt akcizų delspinigių. Vilniaus AVMI skyrė 10 procentų baudą – 504 Lt.

Paaiškina, kad nagrinėjamu atveju ginčo klausimai sprendžiami vadovaujantis Akcizų įstatymo ir Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) nuostatomis, taip pat kitais teisės aktais, susijusiais su šiais įstatymais.

Remiasi MAĮ 72 straipsniu. Teigia, kad vadovaujantis Administracinių bylų teisenos įstatymo 58 straipsnio 4 dalimi, baudžiamojoje byloje nustatytos aplinkybės laikomos įrodytomis.

Pagal Akcizų įstatymo nuostatas pareiškėjui atsirado prievolė mokėti akcizus ne vėliau kaip kitą darbo dieną po prievolės atsiradimo pateikti deklaraciją ir joje deklaruoti akcizo sumą. Akcizų mokėjimą kontroliuoja valstybinė mokesčių inspekcija. Remiasi 1992 02 25 Tarybos direktyvos Nr. 92/12/EEB nuostatomis. Direktyva nustato, kas laikytina akcizais apmokestinamų produktų išleidimu vartojimui. Tai bet koks šių produktų išgabenimas, įskaitant ir neteisėtą, iš laikinojo akcizo mokėjimo atidėjimo režimo, bet kokia šių produktų gamyba, įskaitant neteisėtą, kitaip nei taikant šiems produktams laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimą, šių produktų importas, įskaitant ir neteisėtą, jeigu jiems nebuvo pritaikytas laikinojo akcizo mokėjimo atidėjimo režimas. Remiasi Europos Bendrijų Teisingumo teismo byla Nr. 455/98. Šioje byloje nuspręsta, kad etilo alkoholio importas yra tiek akcizų, tiek PVM objektas, todėl nustačius nelegalų tokio produkto importą, už nelegaliai importuotą bei konfiskuojamą etilo alkoholį turi būti skaičiuojami ir sumokami akcizai bei PVM. Daro išvadą, kad nelegaliai pagamintas ar laikomas etilo alkoholis (įskaitant ir konfiskuotą) turi būti apmokestinamas akcizais.

Paaiškina, kad pareiškėjo argumentas, kad jis baudžiamas už tą pačią veiką antrą kartą, atmestinas. Baudžiamosios atsakomybės taikymas neeliminuoja mokestinės atsakomybės taikymo. Tai yra dvi skirtingos atsakomybės rūšys. Mokestis nėra nuobauda už baudžiamąjį nusikaltimą ar nusižengimą. Remiasi MAĮ 2 straipsnio 23 dalimi. Paaiškina, kad šiuo klausimu pasisakė LVAT išplėstinė teisėjų kolegija 2007 05 28 sprendime administracinėje byloje Nr. A6-238/2007. Taip pat remiasi LVAT 2008 11 06 sprendimu administracinėje byloje Nr. A556-1832/2008, kuriame pasisakyta dvigubos atsakomybės klausimu. Paaiškina, kad inspekcija, apskaičiavusi akcizo mokestį, nepažeidė ne bis idem principo.

Dėl pareiškėjo argumento, kad akcizais apmokestinamos prekės nėra jam grąžintos, konfiskuotos ir sunaikintos, paaiškina, kad pagal Akcizų įstatymo nuostatas prievolė mokėti akcizus atsiranda nuo akcizais apmokestinamų prekių laikymo pradžios, todėl vėlesnis šių prekių konfiskavimas ir sunaikinimas neturi įtakos mokestinei prievolei mokėti akcizus.

Pareiškėjas nepateikė kitų nesutikimo su sprendimu argumentų, nekėlė ginčo dėl mokesčio apskaičiavimo, todėl prašo skundą atmesti kaip nepagrįstą.

VMI atstovas teismo posėdyje nedalyvavo, apie teismo posėdį pranešta tinkamai, byla nagrinėjama vadovaujantis ABTĮ 78 str. 3 d.

Teisėjų kolegija, išnagrinėjusi bylą, nustatė, kad skundas netenkintinas.

Nustatyta, kad Vilniaus AVMI surašė 2009 03 23 patikrinimo aktą Nr. (24.7)-83-58 (MGK byla, l. 26), kuriame konstatavo, kad remiasi Šalčininkų rajono apylinkės teismo 2009 01 29 nuosprendžiu baudžiamojoje byloje Nr. 1-31-371/2009, kuriuo J. I. pripažintas kaltu padarius baudžiamąjį nusižengimą, numatytą Baudžiamojo kodekso 25 str. 2 d., 201 str. 3 d. Teismo baudžiamajame įsakyme nustatyta, kad J. I. neteisėtai laikė 174,14 litų techninio etilo alkoholio skiedinių, kurių tūrinė etilo alkoholio koncentracija 90.5-92.1 procento.

Patikrinimo akte mokesčių administratorius remiasi Akcizų įstatymo 4 str. 1 d., 17 ir 25 str., 8 str. 1 d. 4 p. ir 7 p., pagal kuriuos už etilo alkoholį pareiškėjas privalo sumokėti akcizą.

Motyvai yra tokie, kad I. J. neteisėtai laikė techninio etilo alkoholio skiedinius, neturėdamas įsigijimą ir akcizo sumokėjimą patvirtinančių dokumentų, o tai yra Akcizų įstatymo nurodytų patikrinimo akte normų pažeidimas. Patikrinimo akte nustatytas etilo alkoholio akcizo dydis, kurio pareiškėjas neginčija – 5043 Lt, delspinigiai sudaro 1547 Lt. Mokestinio ginčo byloje yra Šalčininkų rajono apylinkės teismo 2009 01 29 nuosprendis (MGK byla, l. 27-28). Nuosprendyje konstatuojama, kad I. J., veikdamas bendrininkų grupėje, iš anksto susitaręs su tyrimo metu nenustatytu asmeniu, nuo 2007 02 14 iki 2007 02 16 Šalčininkų m., (duomenys neskelbtini) g. esančiame garaže, neturėdamas tikslo realizuoti, neteisėtai laikė 174,14 l techninio etilo alkoholio skiedinių, kurių tūrinė etilo koncentracija 90.5-92.1 proc., esančių po 30 l talpos plastikiniuose buteliuose, 10 l talpos plastikiniame butelyje, 2 po 5 l talpos plastikiniuose bakeliuose ir 3 po 5 l talpos plastikiniuose bakeliuose. Taip pat veikdamas grupėje iš anksto susitaręs su tyrimo metu nenustatytu asmeniu, 2007 02 16 12 val. 40 min. iš garažo Nr. (duomenys neskelbtini), esančio (duomenys neskelbtini) g. Šalčininkų m., į automobilį „Audi-100“, v. n. (duomenys neskelbtini) sukrovė 174,14 litrų techninio etilo alkoholio skiedinių, esančių 5 po 30 l talpos plastikiniuose buteliuose, 1 l plastikiniame butelyje, dvejuose po 5 l talpos plastikiniuose buteliuose ir trijuose po 5 l talpos plastikiniuose buteliuose. Konstatuojama, kad, neturėdamas tikslo realizuoti, pasikėsino neteisėtai gabenti 174,14 l techninio etilo alkoholio skiedinių, kurių tūrinė etilo koncentracija 90.5-92.1 proc. Pareiškėjas nuosprendžiu pripažintas kaltu, jam skirta piniginė bauda, subendrinus iš viso 1300 Lt dydžio piniginė bauda, įskaičius į bausmės dydį sulaikyme išbūtą laiką, iš viso skirta 780 Lt piniginė bauda. Tai yra, pareiškėjui taikyta baudžiamoji atsakomybė už nusikalstamą veiką.

Vilniaus AVMI 2009 04 20 sprendimu Nr. (21.26)-256-163 patvirtino patikrinimo aktą, skyrė minimalią 10 proc. dydžio baudą. Sprendime nurodė, kad prievolė mokėti akcizą nustatyta Akcizų įstatyme. Pareiškėjas privalėjo ne vėliau kaip kitą darbo dieną po prievolės mokėti akcizą atsiradimo pateikti akcizų deklaraciją ir joje deklaruoti mokėtiną akcizo sumą, ją sumokėti taip, kaip nustatyta Akcizų įstatymo 11 str. 1 dalyje. Pareiškėjas nepateikė vietos mokesčių administratoriui akcizų deklaracijos bei mokėtinos akcizo sumos nesumokėjo. Šį sprendimą pareiškėjas skundė VMI prie FM. Jau šiame skunde buvo nurodyti visi šie argumentai dėl negalimumo bausti du kartus už tą patį, ką pareiškėjas nurodė ir skunde teismui.

VMI prie FM 2009 06 11 sprendimu Nr. 68-161 patvirtino Vilniaus AVMI sprendimą.

Pareiškėjas VMI prie FM sprendimą skundė Mokestinių ginčų komisijai, kuri 2009 09 02 sprendimu Nr. S-249(7-220/2009) patvirtino VMI sprendimą. MGK nagrinėjo tuos pačius pareiškėjo skundo argumentus, kaip ir pateiktieji teismui.

Daroma išvada, kad pareiškėjo skundas yra nepagrįstas, todėl netenkintinas.

Nustatytos aplinkybės dėl etilo alkoholio laikymo, jo kiekio, tūrinės etilo koncentracijos ir pareiškėjas šių aplinkybių neginčija. Faktines aplinkybes patvirtina Šalčininkų rajono apylinkės teismo nuosprendis. Pareiškėjas nepagrįstai aiškina, kad jis du kartus nubaustas už tą patį pažeidimą. Jau vien iš nuosprendyje esančios veikos aprašymo ir mokesčių administratorių sprendimuose esančio aprašymo, už ką skiriami delspinigiai ir bauda, kaip priskaičiuotas mokestis, akivaizdu, kad tai nėra dvigubos atsakomybės taikymas už tą patį pažeidimą.

Baudžiamoji atsakomybė taikyta už neteisėtą techninio etilo alkoholio laikymą ir pasikėsinimą gabenti. Tuo tarpu mokestis priskaičiuotas dėl to, kad Akcizų įstatymas numato tokios prekės apmokestinimą akcizu, ši prekė yra akcizų objektas pagal Akcizų įstatymo 2 str. 1 d. 1 p. nuostatas. Pareiškėjas tik turėjo deklaruoti prekę, mokėtiną akcizų sumą (Akcizų įstatymo 9 str. 8 p.) ne vėliau kaip kitą darbo dieną, pateikti akcizo deklaraciją vietos mokesčių administratoriui, kurio veiklos teritorijoje asmuo registruotas mokesčių mokėtoju, nes pareiga mokėti akcizą pareiškėjui atsirado tame tarpe ir pagal Akcizų įstatymo 8 str. 1 d. 4 p. Akcizas turėjo būti sumokėtas pagal Akcizų įstatymo 11 straipsnio nuostatas. Jeigu pareiškėjas būtų tinkamai atlikęs visus šiuos veiksmus, jam neatsirastų prievolė mokėti delspinigius ir baudą. Šiuo atveju tik delspinigių ir baudos mokėjimas yra tam tikra nuobauda, bet ne už tai, už ką pareiškėjas nuteistas nuosprendžiu, o už tai, kad laiku nedeklaravo akcizinės prekės, neapskaičiavo pats ir nesumokėjo akcizo mokesčio laiku. Tačiau pats mokestis negali būti vertinamas kaip baudimas už pažeidimą. Mokesčio sąvoka apibrėžta Mokesčių administravimo įstatymo 2 str. 23 d. – tai mokesčio įstatyme mokesčių mokėtojui nustatyta piniginė prievolė valstybei. Prievolė mokėti bet kokį mokestį negali būti vertinama kaip nuobauda.

Pagal Akcizų įstatymo 2 str. 1 d. 1 p. akcizais apmokestinama prekė yra etilo alkoholis. Akcizų įstatymo 3 str. 10 dalyje nustatyta, kas laikytina etilo alkoholiu. Šiuo atveju pagal kombinuotąją prekių nomenklatūrą tokia prekė kaip etilo alkoholis priskiriama kombinuotosios nomenklatūros 2207 pozicijai, kurioje yra nurodytas nedenatūruotas etilo alkoholis, kurio alkoholio koncentracija, išreikšta tūrio procentais, ne mažesnė kaip 80 procentų tūrio. Šiai pozicijai priskiriamas ir denatūruotas etilo alkoholis ir kiti denatūruoti bet kurio stiprumo spiritai. Taigi, pagal kombinuotąją prekių nomenklatūrą ši prekė priskiriama pagal Akcizų įstatymo 2 str. 1 d. 1 p. akcizų objektams. Mokestis priskaičiuotas remiantis Akcizų įstatymo (įstatymo redakcija, galiojusi 2007 m. vasario mėnesį) 8 str. 1 d. 4 ir 7 punktais. Akcizų įstatymo 17 str. nustatyti atvejai, kai akcizais apmokestinamos prekės atleidžiamos nuo akcizų. Nagrinėjamas atvejis nepriskirtinas nei vienam iš įstatyme nurodytų atvejų. Akcizų įstatymo 25 str. nustatyti specialūs atvejai, kai etilo alkoholis ir alkoholiniai gėrimai atleidžiami nuo akcizų. Šios išimtys taip pat negali būti taikomos. Akcizų įstatymo 4 str. 1 d. numatyta, kad šio įstatymo 2 str. 1 d. nurodytos akcizais apmokestinamos prekės, už kurias akcizai dar nesumokėti, privalo būti gaminamos, perdirbamos, maišomos, saugomos akcizais apmokestinamų prekių sandėlyje. Pagal 8 str. 1 d. 7 p. prievolė mokėti akcizą atsiranda dėl to, kad tokia prekė, kuri apmokestinama akcizais, buvo atgabenta į ne akcizais apmokestinamų prekių sandėlį. Kaip išduodami leidimai steigti tokį sandėlį, numato įstatymo 4 straipsnis. Pareiškėjas laikė prekes garaže, kuris nėra akcizais apmokestinamų prekių sandėlis. Pagal Akcizų įstatymo 8 str. 8 d. tokiu atveju prievolė mokėti akcizą tenka asmeniui, laikančiam (gaunančiam) šias akcizais apmokestinamas prekes. Nagrinėjamu atveju tai pareiškėjas. Tas pats ir tada, kai prievolė atsiranda pagal Akcizų įstatymo 8 str. 1 d. 4 p. Akcizų įstatymo 8 str. 6 d. pasakyta, kad prievolė mokėti akcizus tenka asmeniui, naudojusiam akcizais apmokestinamas prekes kitaip, negu nustatyta akcizų lengvatos taikymo sąlygose. Kadangi akcizas nebuvo sumokėtas, mokesčių administratorius turėjo teisę preziumuoti, kad prekei galimai bus taikomos lengvatos (numatytos 17 ir 25 straipsniuose), tačiau tokios aplinkybės nenustatytos, pareiškėjas jų neįrodė, nepateikė dokumentų, kad prekės atleidžiamos nuo akcizų Akcizų įstatyme numatytais pagrindais (pvz. jos eksportuotos iš specialių prekybos vietų, esančių tarptautiniame jūrų ar oro uoste, skirtos užsienio valstybių diplomatinių atstovybių ir konsulinių įstaigų oficialiai veiklai ir t.t. ir pan.). Pareiškėjas laikė akcizais apmokestinamą prekę ir jokiomis įstatyme nurodytomis lengvatomis nesinaudojo, kėsinosi tas prekes gabenti iš patalpos, nesančios akcizais apmokestinamų prekių sandėliu. Todėl ir pagal šią įstatymo nuostatą jam irgi tenka pareiga mokėti akcizą.

Taip pat negali atleisti nuo prievolės mokėti akcizo mokestį ta aplinkybė, kad produktas buvo laikomas neteisėtai. Mokesčių teisės doktrinoje yra vadovaujamasi fiskalinio neutralumo principu, t. y. mokesčių įstatymų prasme nesvarbu, ar prekė yra teisėtai, ar neteisėtai laikoma, ar apmokestinamas teisėtas ar neteisėtas sandoris. Fiskalinio neutralumo principas netaikomas tik tais atvejais, kai prekės yra absoliučiai draudžiamos civilinėje apyvartoje. Etilo alkoholis nėra absoliučiai uždraustas produktas, jis gali būti civilinės apyvartos objektu, todėl gali būti laikomas preke. Tai, kad ši prekė yra akcizų ir PVM objektas, patvirtino Europos bendrijų teisingumo teismas byloje Nr. 455/98.

Tai, kad mokesčių administratorius turėjo teisę apskaičiuoti mokestį, remdamasis teismo nuosprendžiu, nustatyta Mokesčių administravimo įstatymo 72 str. Bet kuriuo atveju šioje byloje pareiškėjas neginčija fakto, kad laikė būtent nuosprendyje nurodytos rūšies ir būtent nuosprendyje nurodytą etilo alkoholio kiekį. Akcizas apskaičiuotas vadovaujantis nustatyta alkoholio rūšimi ir kieku bei vadovaujantis Akcizų įstatymu, taigi mokestis apskaičiuotas teisingai.

Pagal Teismų įstatymo 33 str. 4 d., teismas, nagrinėdamas šį ginčą, privalo vadovautis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo suformuota praktika analogiškose bylose. Teismas vadovaujasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2007 05 28 sprendimu administracinėje byloje Nr. A6-238/2007, kuriame išaiškinamas Akcizų įstatymo nuostatų taikymas, taip pat pasisakyta dėl baudžiamosios ir mokestinės atsakomybės skirtumų ir galimybės taikyti šias dvi atsakomybės rūšis.

Rezoliucinė dalis

Remdamasis tuo, kas išdėstyta, ir vadovaudamasis Administracinių bylų teisenos įstatymo 85-87 str., 88 str. 1 p., 127 str., teismas

nusprendė:

Pareiškėjo I. J. skundą atmesti.

Sprendimas per 14 dienų nuo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui.