- Teismas
- Regionų apygardos administracinis teismas
- Dokumentas
- Sprendimas
- Data
- 2019-12-23
- Bylos Nr.
- eI-4331-484/2019
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjas
- Ina Kirkutienė
- Pareiškėjas
- Ž. Z.
- Atsakovas
- Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Trečiasis asmuo
- Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija
- Kategorijos
atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovei S. A.,
viešame teismo posėdyje žodinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo Ž. Z. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teismas nustatė:
Šalies argumentai
Pareiškėjas Ž. Z. (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti: 1) Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Kauno apskrities VMI) 2019 m. balandžio 19 d. sprendimą Nr.(7.45) FR0682-103 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“; 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI ar atsakovė) 2019 m. birželio 17 d. sprendimą Nr. 68-78; 3) įpareigoti Valstybinę mokesčių inspekciją prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos iš naujo nustatyti pareiškėjo mokestinės prievolės dydį už 2008-2011 m. vykdytą neįregistruotą individualią veiklą – užsakomąjį pardavimą paštu arba internetu. Pareiškėjas taip pat prašo priteisti patirtas bylinėjimosi išlaidas (el. byla, III tomas, b. l. 24-33).
Pareiškėjas skunde nurodo, kad mokestinį patikrinimą mokesčių administratorius vykdė keturis metus 6 mėnesius ir 11 dienų. Mokestinis patikrinimas buvo atliekamas nuo 2013 m. lapkričio 13 d. iki 2018 m. gegužės 24 d. Per šį laikotarpį, pareiškėjo tvirtinimu, mokestinis patikrinimas buvo pratęstas 11 kartų, 7 kartus sustabdytas ir atliktas pakartotinis mokestinis patikrinimas. Pareiškėjas abejoja Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 119 straipsnio 6 dalies nuostatos, kurioje nėra apibrėžtas mokestinio patikrinimo terminas, teisėtumu. Pareiškėjas mano, jog jo mokestinis patikrinimas užtruko pernelyg ilgai ir tokiu būdu mokesčių administratorius neužtikrino imperatyvaus pobūdžio sąlygos – kad mokestinis patikrinimas būtų atliktas per objektyviai įmanomą kuo trumpesnį laikotarpį. Pareiškėjas teigia, kad tokiu būdu buvo pažeistos jo, kaip mokesčio mokėtojo, teisės ir todėl Kauno apskrities VMI ir VMI sprendimai yra neteisėti.
Pareiškėjas skunde atkreipia dėmesį, kad jis vykdė MAĮ nustatytą pareigą mokestinio patikrinimo metu bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi. Pareiškėjo nuomone, Kauno apskrities VMI nesiėmė visų galimų Mokesčių administravimo įstatyme numatytų patikrinimo veiksmų, apskaičiuodama mokėtino mokesčio dydį, o laukė, kol pats mokesčių mokėtojas pateiks mokesčių administratoriui mokestiniam patikrinimui reikalingus duomenis, nors juos galėjo išsireikalauti iš atitinkamų institucijų ar organizacijų, arba kol bus įvykdyti Kauno AVMI nurodymai. Pareiškėjui kelia abejonę ne tik mokestinių patikrinimų sustabdymų trukmė, bet ir būtinybė.
Šalies argumentai
Pareiškėjas teigia, kad mokestinis patikrinimas buvo sustabdytas 2013 m. gruodžio 4 d. dėl negauto atsakymo iš Kauno centrinio pašto bei atliekamų susijusių asmenų kontrolės procedūrų. Mokestinis patikrinimas iš naujo pratęstas 2014 m. lapkričio 4 d. Mokestinis patikrinimas taip pat buvo sustabdytas 2014 m. lapkričio 20 d. dėl informacijos gavimo iš J. D. B. ir Š. A. K., V. bei L. Mokestinis patikrinimas iš naujo pratęstas 2015 m. gruodžio 21 d. Mokestinis patikrinimas buvo sustabdytas 2016 m. sausio 8 d. dėl negauto atsakymo į išsiųstą paklausimą į J. D. B. ir Š. A. K., Mokestinis patikrinimas iš naujo pratęstas 2017 m. sausio 3 d. Mokestinis patikrinimas buvo sustabdytas 2017 m. sausio 23 d. iki kol bus įvykdytas mokesčių administratoriaus nurodymas. Mokestinis patikrinimas iš naujo pratęstas 2017 m. rugsėjo 5 d.
Pareiškėjas tvirtina, kad mokesčių administratorius pažeidė Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių, patvirtintų Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 5 d. įsakymu Nr. VA-87 ,,Dėl mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių patvirtinimo“ 36 punktą, MAĮ 32 straipsnio 2 ir 3 dalis.
Pareiškėjas skunde sutinka su mokesčių administratoriaus išvada, jog tikrintu laikotarpiu jo vykdyta veikla atitinka individualiai veiklai būdingus požymius, apibrėžtus Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčių įstatymo (toliau – GPMĮ) 2 straipsnio 7 dalyje, kurią, jos neįregistravęs, pradėjo vykdyti nuo 2008 m. sausio 1 d. ir vykdė iki 2011 m. gruodžio 31 d.
Šalies argumentai
Pareiškėjas nesutinka su mokesčių administratoriaus išvada, jog jo mokesčių administratoriui pateikti dokumentai yra galimai suklastoti. Pareiškėjas pažymi, jog jo atžvilgiu nebuvo pradėtas ir niekada nevyko joks ikiteisminis tyrimas dėl galimo dokumentų klastojimo, o dokumentais, pagrindžiantys prekės pardavimo faktą, neišsaugoti dėl paties mokesčių administratoriaus netinkamai ir aplaidžiai atliktų veiksmų, mokestinio patikrinimo vilkinimo.
Pareiškėjas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuotu gyventojų pajamų mokesčio dydžiu, tvirtina, kad mokesčių administratorius nesiaiškino ir netyrė jo patirtų išlaidų dydžio. Mokesčių administratoriaus argumentas, jog jis beveik nepatyrė jokių išlaidų, yra nelogiškas ir neteisingas. Pareiškėjas mano, kad mokesčių administratorius, nustatydamas mokesčio bazę, privalėjo vadovautis Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalimi ir Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėmis.
Šalies argumentai
Pareiškėjas, remdamasis Lietuvos statistikos departamento nurodyta informacija apie Lietuvos individualių įmonių, vykdžiusių mažmeninę prekybą, išskyrus variklinių transporto priemonių ir motociklų prekybą pajamas nuo 2008 iki 2011 m., teigia, jog nuo 2008 iki 2011 m. įskaitytinai tokių įmonių pelnas Lietuvoje svyravo tarp 0,80 ir 2,83 proc., kuomet remiantis Kauno apskrities VMI atliktais skaičiavimais galima daryti prielaidą, jog jo pelno marža duotuoju laikotarpiu turėjo siekti 92,53 proc. Analizuodamas visos Lietuvos individualių įmonių, užsiimančių analogiška veikla (mažmenine prekyba) pelno maržą, kuri nagrinėtu laikotarpiu svyravo tarp 0,80 ir 2,83 proc. ir lygindamas ją su Kauno apskrities VMI nustatyta 92,53 proc. jo individualios veiklos pelno marža, pareiškėjas abejoja Kauno apskrities VMI skaičiavimų tikslumu. Mano, kad tokio dydžio mokestinė prievolė visiškai neatitinka Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – VAĮ) 3 straipsnyje įtvirtinto proporcingumo principo, pagal kurį teisės aktuose numatytos priemonės turi būti būtinos minėtiems tikslams pasiekti ir jos neturi varžyti asmens teisių ir laisvių akivaizdžiai labiau, negu reikia šiems tikslams pasiekti.
Pareiškėjas nesutinka ir su jam paskirta vidutinio dydžio – 30 proc. bauda nuo papildomai apskaičiuoto gyventojų pajamų mokesčio (toliau – GMP) ir nuo papildomai apskaičiuotų privalomojo socialinio draudimo įmokų (toliau – PSDĮ). Pareiškėjas laikosi pozicijos, jog jis mokestinio patikrinimo metu bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, teikė reikalingus dokumentus ir todėl negali būti atsakingas už pernelyg ilgai užsitęsusį mokestinį patikrinimą (el. byla, III tomas, b. l. 24).
Atsiliepimas
Atsakovė VMI su pareiškėjos skundu nesutinka, prašo jo netenkinti. VMI atsiliepime nurodo, kad Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, atlikusi pareiškėjo mokestinį patikrinimą, nustatė, kad pareiškėjas laikotarpiu nuo 2008 m. iki 2011 m. vertėsi neįregistruota individualia veikla – užsakomasis pardavimas paštu arba internetu.
Atsakovė nesutinka su pareiškėjo skundo argumentu, jog mokesčių administratorius, atlikdamas mokestinį patikrinimą, vilkino atlikti jo kompetencijai priskirtus veiksmus. Atsakovės teigimu, patikrinimo trukmė priklausė nuo objektyvių priežasčių (išsiųstų paklausimų, gautos informacijos įvertinimo bei kitų aplinkybių), t. y. mokesčių administratorius kompleksiškai rinko ir vertino būtinus duomenis. VMI vertinimu, šie Kauno apskrities VMI veiksmai atitiko Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių, patvirtintų Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 5 d. įsakymu Nr. VA-87 „Dėl Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių patvirtinimo“, 36 punkto nuostatas ir buvo objektyviai būtini pareiškėjo mokesčio bazę nustatyti. Mano, jog pareiškėjo argumentai dėl procedūrinių pažeidimų atliekant mokestinį patikrinimą yra nepagrįsti. Atsakovė atsiliepime atkreipia dėmesį, mokestinio patikrinimo trukmė turi įtakos tik delspinigių dydžiui. Nagrinėjamu atveju ši aplinkybė, VMI teigimu, buvo įvertinta.
Atsakovė atsiliepime pripažįsta, kad mokestinio patikrinimo metu nebuvo vertinti pareiškėjo pateikti dokumentai, kuriais pareiškėjas siekė pagrįsti patirtas išlaidas prekių pirkimui užsienyje vykdant veiklą. VMI tvirtinimu, patikrinimo metu buvo išsiųsti paklausimai L., V. ir J. K. mokesčių administratoriams, kurie apklausę dokumentuose nurodytus asmenis, paneigė pardavimo sandorių faktus, nurodydami, kad su pareiškėju sandoriai sudaryti nebuvo.
VMI atsiliepime nurodo, kad pareiškėjas, pažeisdamas Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 35 straipsnio 2 dalies nuostatas bei Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos viršininko 2005 m. balandžio 4 d. įsakymu Nr. VA-29 patvirtintų Nuolatinių Lietuvos gyventojų, vykdančių individualią veiklą, įregistravimo į Mokesčių mokėtojų registrą/išregistravimo iš Mokesčių mokėtojų registro taisyklių 7 punktą, neįregistravo vykdomos individualios veiklos nustatyta tvarka. Be to, pareiškėjas vykdydamas neįregistruotą individualią veiklą, atitinkančią GPMĮ 2 straipsnio 7 dalies nuostatoms, netvarkė individualios veiklos buhalterinės apskaitos, vadovaudamasis Buhalterinės apskaitos taisyklėmis, patvirtintomis Lietuvos Respublikos finansų ministro 2003 m. vasario 17 d. įsakymu Nr. 1K-040 „Dėl Gyventojų, besiverčiančių individualia veikla (išskyrus gyventojus, įsigijusius verslo liudijimus), buhalterinės apskaitos taisyklių patvirtinimo“.
Atsakovė atsiliepime tvirtina, kad pareiškėjas, gautas pinigines lėšas konvertuodavo, jas pervesdamas į kitas savo sąskaitas, iš jų lėšas pervesdavo į dar kitas sąskaitas, išsiimdavo grynaisiais pinigais, atlikdavo įvairius atsiskaitymus ar pervesdavo lėšas į terminuotų indėlių sąskaitas. Už naudojimąsi savo banko sąskaitomis, atsakovės teigimu, pareiškėjas patyrė išlaidas sumokėdamas įvairius mokesčius bankams. Vadovaudamasis MAĮ 8 straipsnio 3 dalies nuostatomis, pareiškėjo patirtas išlaidas (atsiskaitymai Kauno centriniam paštui, bankams sumokėti mokesčiai, sumokėti importo mokesčiai ir muitai) mokesčių administratorius priskyrė jo vykdytos individualios veiklos išlaidoms – leidžiamiems atskaitymams, iš viso 35 979 Lt: 2008 m. – 3 832 Lt, 2009 m. – 661 Lt, 2010 m. – 12 899 Lt ir 2011 m. – 18 587 Lt.
Atsakovė pareiškėjo teiginius dėl turėtų išlaidų vertina kritiškai, nes pareiškėjas nepateikė tai pagrindžiančių dokumentų, o mokesčių administratorius pareigos savo iniciatyva nustatyti tokių išlaidų neturi pareigos. Atsakovė atsiliepime nurodo, kad lyginti įmonių veiklos su asmenų, vykdančių individualią veikla negalima, kadangi šių dviejų subjektų apmokestinimo ypatumai yra kiti (pvz.: įmonėms taikomas turto nusidėvėjimas, kuro sąnaudos ir kt.), šiuo gi atveju, skaičiavimai atlikti pagal gyventojų, vykdančių individualią veiklą, apmokestinimo ypatumus, pagal GPMĮ, bet ne pagal Lietuvos Respublikos pelno mokesčių įstatymą, kuris taikomas įmonėms. Atsižvelgdama į tai, VMI teigia, kad apskaičiuojant mokestinę prievolę pareiškėjo pateiktais skaičiavimais nėra jokio pagrindo vadovautis.
Dėl pareiškėjo teiginių, kad mokesčių administratorius neišnaudojo visų Taisyklėse numatytų priemonių, nurodo, kad mokesčių administratorius pats pasirenka, kokiais metodais vadovautis. Dėl MAĮ 70 straipsnio taikymo nurodo, kad administracinių teismų praktikoje pažymima, jog MAĮ 70 straipsnio 1 dalies norma skirta ne tam, kad būtų nustatytas tikslus (t. y. objektyviais duomenimis paremtas) mokestinės prievolės dydis, o tam, kad būtų nustatytas mokėtinos prievolės dydis, atitinkantis protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingumo kriterijus.
Atsiliepimas
Be to, VMI atsiliepime atkreipia dėmesį, kad pareiškėjo skundo argumentai yra deklaratyvaus pobūdžio. Pareiškėjas, ginčydamas VMI sprendimą, iš esmės savo reikalavimus grindžia vien tik abstraktaus pobūdžio paaiškinimais dėl netinkamai atliktų procedūrinių veiksmų, neteisingai apskaičiuotų mokesčių, kurie nėra pagrįsti faktiniais duomenimis ir nepaneigia vietos mokesčių administratoriaus surinktų ir ginčo byloje esančių įrodymų, kuriais mokesčių administratorius pagrindė pareiškėjui apskaičiuotą GPM, PSDĮ ir su jais susijusias sumas (el. byla, III tomas, b. l. 7-15).
Žemesnės instancijos teismas
Teismo posėdyje pareiškėjo atstovė skundą palaikė, prašė jį tenkinti remdamasi skunde nurodytais argumentais.
Atsiliepimas
Teismo posėdyje atsakovės atstovė skundą prašė atmesti remdamasi atsiliepime nurodytais motyvais.
Motyvuojamoji dalis
Teismas konstatuoja:
Šioje byloje ginčas kilo dėl mokesčių administratoriaus nustatyto mokestinės prievolės dydžio.
Byloje nustatyta, kad Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija atliko pareiškėjo gyventojų pajamų mokesčio (toliau – GPM) ir privalomojo sveikatos draudimo įmokų (toliau – PSDĮ) už laikotarpį nuo 2008 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. pakartotinį mokestinį patikrinimą ir 2019 m. vasario 20 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (7.45) FR0680-48 (toliau – Patikrinimo aktas), kuriuo pareiškėjui apskaičiavo 132 708,52 Eur GPM, 4 455,52 Eur PSDĮ ir paskyrė 1 338,62 Eur PSDĮ baudą (el. byla, II tomas, b. l. 381-406).
Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2019 m. balandžio 19 d. sprendimu Nr. (7.45) FR0682-103 nusprendė patvirtinti Patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 132 708,52 Eur GPM, 4 455,52 Eur PSDĮ, 1 338,62 Eur PSDĮ baudą; patvirtino apskaičiuotus 147 545,24 Eur GPM delspinigius, 1 741,82 Eur PSDĮ delspinigius; atleido pareiškėją nuo 70 proc. apskaičiuotų delspinigių sumų, t. y. nuo 103 281,67 GPM delspinigių ir nuo 1 219,27 PSDĮ delspinigių; patvirtino paskirtą 39 812 Eur GPM baudą ir 533 Eur PSDĮ baudą ir 1338, 62 PSDĮ baudą, mokėtiną į Valstybinio socialinio draudimo fondo valdybos prie Socialinės apsaugos ir darbo ministerijos Fondo lėšų sąskaitą (el. byla, II tomas, b. l. 30-60).
Byloje nėra jokių duomenų, patvirtinančių, jog 2008-2011 metais pareiškėjas pajamas gavo pagal įsigytus verslo liudijimus.
Kaip matyti iš skundo turinio, pareiškėjas pripažįsta, kad nurodytu laikotarpiu jis vykdė neįregistruotą prekybos internetu veiklą – užsakomasis pardavimas paštu arba internetu. Ši pareiškėjo vykdyta veikla atitinka individualiai veiklai būdingus požymius, apibrėžtus GPMĮ 2 straipsnio 7 dalyje. Remiantis patikrinimo akto duomenimis nustatyta, kad pareiškėjui į sąskaitą banke užsienio asmenys 2008–2011 metais pinigines lėšas pervesdavo eurais ir JAV doleriais, šias lėšas savo sąskaitoje pareiškėjas konvertuodavo į litus, didžiąją dalį jų išsiimdavo grynaisiais pinigais, kitus – panaudodavo savo reikmėms. Minėti piniginių lėšų pervedimai nebuvo atsitiktiniai, jie buvo pastovūs ir šių pervedimų tikslas buvo ekonominės naudos gavimas. Pareiškėjas gautų iš užsienio asmenų į sąskaitas bankuose piniginių lėšų pateiktose GPM deklaracijose už 2008-2011 metus nedeklaravo, o pateiktoje deklaracijoje už 2011 metus deklaravo tik dalį gautų individualios veiklos pajamų.
Teismas atsižvelgdamas į šias aplinkybes, daro išvadą, kad mokesčių administratorius, vadovaudamasis MAĮ 10 straipsniu ir taikydamas MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, pagrįstai šias pajamas pripažino pareiškėjo gautomis pajamomis, vykdant neįregistruotą individualią veiklą – užsakomasis pardavimas paštu arba internetu.
Remiantis patikrinimo akto duomenimis nustatyta, kad mokesčių administratorius, vadovaudamasis MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatomis ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr.VA-103 patvirtintomis Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčio administratoriaus įvertinimą taisyklėmis (toliau – Taisyklės), taikydamas lėšų banko sąskaitose metodą, į pareiškėjo sutuoktinės bei jos mamos per 2008-2011 metus gautas iš užsienio asmenų (juridinių ir fizinių) pinigines lėšas į sąskaitas bankuose (iš viso 3 825 147 Lt) pripažino gautomis pajamomis, vykdant neįregistruotą individualią veiklą.
Pagal MAĮ 70 straipsnio 1 dalį tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.
Pažymėtina, kad minėtame MAĮ 70 straipsnyje yra apibrėžtas mokesčių administratoriui leistino elgesio turinys, o būtent, apskaičiavimą jis turi atlikti „atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją“, o jų nepakankant – „parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus”. Teisė pasirinkti įvertinimo metodą tenka pačiam mokesčių administratoriui. Teisminėje praktikoje ne kartą akcentuota, kad, atliekant mokesčių apskaičiavimą pagal MAĮ 70 straipsnio nuostatas, objektyviai yra įmanomi tam tikri netikslumai, nes mokesčių administratorius yra priverstas vadovautis ne tiksliais, o tikėtinais ir galimais paskaičiavimais. MAĮ 70 straipsnio 1 dalis skirta ne tam, kad būtų nustatytas tikslus (t. y. objektyviais duomenimis paremtas) mokestinės prievolės dydis, o tam, kad būtų nustatytas mokėtinos prievolės dydis, atitinkantis protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingumo kriterijus. Tai reiškia, kad mokesčių administratoriaus nustatytas mokėtinos prievolės dydis laikytinas pagrįstu tiek, kiek neperžengia šių įvertinimo kriterijų. Todėl tam, kad būtų paneigtas tokiu būdu nustatytas mokestinės prievolės dydis, mokesčių mokėtojas turi pateikti įrodymus, patvirtinančius, jog nurodytų įvertinimo kriterijų buvo nesilaikyta, t. y. įrodyti, kad mokesčių administratoriaus nustatytas mokestinės prievolės dydis neatitinka protingumo bei teisingumo kriterijų (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. balandžio 29 d. nutartis adm. b. Nr. A442-635/2010, 2007 m. birželio 5 d. nutartis adm. b. Nr. A11-603/2007).
Kaip minėta, nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius, nustatydamas mokesčio bazę taikė lėšų banko sąskaitose metodą. Lėšų banko sąskaitose metodas gali būti taikomas tais atvejais, kai yra žinomi duomenys apie mokesčių mokėtojo pajamas bankų ar kitų finansinių institucijų sąskaitose. Vertindamas šiuo metodu, mokesčių administratorius turi įvertinti lėšų pervedimus iš vienos mokesčių mokėtojo sąskaitos į kitą, išlaidas grynaisiais pinigais, išmokas iš sąskaitų, žinomus mokesčių mokėtojo pajamų šaltinius. Atliktų skaičiavimų pagrindu mokesčių administratorius apskaičiuoja mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti sumą (Taisyklių 22-24 punktai).
Nustatyta, kad apskaičiuojant mokesčio bazę pasirinktu metodu, buvo atsižvelgta į pareiškėjo, jo sutuoktinės ir jos motinos paaiškinimus, iš kurių matyti, kad pareiškėjo sutuoktinės ir jos motinos banko sąskaitomis naudojosi pareiškėjas, vykdydamas individualią veiklą. Taip pat mokesčių administratorius atliko pareiškėjo sutuoktinės ir jos motinos bankų sąskaitose vykdytų operacijų analizę. Šių duomenų pagrindu buvo padaryta išvada, kad į pareiškėjo sutuoktinės ir jos motinos per 2008-2011 metus gautos iš užsienio asmenų piniginės lėšos į sąskaitas bankuose yra pareiškėjo pajamos, gautos vykdant neįregistruotą individualią veiklą. Pareiškėjas mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes paneigiančių įrodymų teismui nepateikė ir jokių argumentų skunde nenurodė.
Pareiškėjas, siekdamas paneigti mokesčių administratoriaus skaičiavimus, atliktus nustatant tikrinamuoju laikotarpiu gautą pelną, pateikė įmonių veiklos pelningumo rodiklių analizę, kuri parengta remiantis Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymu. Šiais pareiškėjo skaičiavimais nėra pagrindo vadovautis, kadangi Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymas nereglamentuoja asmenų, vykdančių individualią veiklą, apmokestinimo, o taikytinas įmonėms. Taigi, iš esmės pareiškėjas nepaneigė įrodymais, kad mokesčių administratoriaus pasirinktas metodas mokesčio bazei apskaičiuoti, yra netinkamas, o apskaičiavimai neteisingi.
Teismas, įvertinęs mokestinio patikrinimo medžiagą, daro išvadą, kad mokesčių administratorius įvykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytą pareigą pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Pagrindo teigti, kad mokestinės prievolės dydis apskaičiuotas neteisingai, nėra.
Pareiškėjas, nesutikdamas su jam nustatyta mokestine prievole, taip pat teigia, kad mokesčių administratorius atlikdamas mokestinį patikrinimą, nepaisė teisingumo, protingumo principų, tuo nepagrįstai ilgai suvaržydamas jo teises bei paneigdamas jo teisėtą lūkestį į kiek įmanoma trumpesnę administracinio proceso trukmę.
MAĮ 116 straipsnyje nustatyta, kad mokestinis patikrinimas gali būti atliekamas mokesčių administratoriaus buveinėje arba (ir) nuvykus pas mokesčių mokėtoją. Mokestinis patikrinimas atliktas Inspekcijos patalpose, adresu Europos pr. 105, Kaunas. Pagal MAĮ 119 straipsnio 6 dalį mokesčių administratoriaus buveinėje atliekamo mokestinio patikrinimo trukmė nėra ribojama.
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – LVAT) praktikoje pažymima, kad atliekant mokesčių mokėtojo veiklos mokestinį patikrinimą mokesčių administratoriaus buveinėje privalomi šio patikrinimo atlikimo terminai teisės normomis iš anksto nenustatomi, o mokesčių administratoriui suteikiama diskrecijos teisė pasirinkti mokestinio patikrinimo trukmę, atsižvelgiant į vienintelę imperatyvaus pobūdžio sąlygą – būtinybę užtikrinti, kad mokestinis patikrinimas būtų atliktas per objektyviai įmanomą kuo trumpesnį laikotarpį (LVAT 2009 m. balandžio 27 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A-438-547/2009, LVAT 2009 m. spalio 15 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A442-1231/2009, LVAT 2012 m. gruodžio 23 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1523/2012, LVAT 2012 m. rugpjūčio 13 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1658/2012).
Pagal Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių, patvirtintų Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 5 d. įsakymu Nr. VA-87, (toliau – Mokestinių patikrinimų taisyklės) 36 punktą mokestinis patikrinimas gali būti stabdomas tais atvejais, kai jam užbaigti reikia informacijos iš kitų Lietuvos Respublikos ar užsienio valstybių įstaigų ir institucijų, kitų teritorinių valstybinių mokesčių inspekcijų ar centrinio mokesčių administratoriaus, ar kitų asmenų, įskaitant atvejus, kai reikalinga informacija, surinkta baudžiamojoje byloje, ar mokesčių administratoriui pateikus nurodymą tikrinamam mokesčių mokėtojui pateikti reikalingą informaciją ir/ar dokumentus, ir tokiu laikotarpiu faktiškai mokestinis patikrinimas nėra atliekamas, taip pat šių taisyklių 46 punkte numatytu atveju.
Jei iš užsienio valstybių įstaigų ir institucijų atsakymo negaunama per 6 mėnesius, sustabdytasis mokestinis patikrinimas turi būti tęsiamas, išskyrus atvejus, kai, vadovaujantis protingumo kriterijumi, tęsti mokestinį patikrinimą yra netikslinga (pvz., yra gautas užsienio valstybių įstaigų ir institucijų tarpinis atsakymas). Po mokestinio patikrinimo užbaigimo iš užsienio valstybių įstaigų ir institucijų gautame atsakyme pateikta informacija, turinti įtakos mokesčių apskaičiavimui, kuri nebuvo ir negalėjo būti žinoma mokestinio patikrinimo metu, vertinama, kaip naujai paaiškėjusios aplinkybės.
Pagal Mokestinių patikrinimų taisyklių 36 punktą išimtiniais atvejais mokestinis patikrinimas gali būti stabdomas dėl mokestinį patikrinimą atliekančio mokesčių administratoriaus pareigūno ligos, kai sudėtinga ir/arba netikslinga jo pakeisti kitu mokesčių administratoriaus pareigūnu. Tačiau, jei tas pareigūnas serga ilgiau kaip 15 darbo dienų, mokestiniam patikrinimui užbaigti turi būti skiriamas kitas mokesčių administratoriaus pareigūnas.
Mokestinių patikrinimų taisyklių 37 punkte (2018 m. birželio 7 d. įsakymo Nr. VA-48 redakcija) nustatyta, kad tais atvejais, kai mokestinis patikrinimas yra pratęsiamas, sustabdomas ir / arba pratęsiamas jo sustabdymas, užpildomas pavedimo tikrinti priedas, kuriame turi būti nurodomi mokestinio patikrinimo pratęsimo (sustabdymo ar sustabdymo pratęsimo) priežastys bei terminas. Pavedimo tikrinti priedo kopija ne vėliau kaip per 5 darbo dienas turi būti įteikiama mokesčių mokėtojui.
Pagal Mokestinių patikrinimų taisyklių 35 punktą vietos mokesčių administratoriaus prašymu pas mokėtoją atliekamo patikrinimo trukmė centrinio mokesčių administratoriaus sprendimu gali būti pratęsta, bet ne ilgiau kaip dar 180 dienų ir (arba) 30 dienų kiekvienam struktūriniam padaliniui. Mokestinių patikrinimų taisyklių 35.9 punkte nustatyta, kad atsižvelgdamas į mokestinio patikrinimo sudėtingumą, veiklos pobūdį, tikrinimo mastą, centrinis mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo trukmę gali pratęsti ir tai atvejais, kai atsižvelgus į patikrinimo sudėtingumą, veiklos pobūdį, tikrinimo mastą bei aplinkybes paaiškėja, kad nėra galimybių per 90 dienų atlikti mokestinį patikrinimą.
Kauno apskrities VMI 2013 m. lapkričio 13 d. Pavedimas tikrinti Nr. AU2-20 (toliau – Pavedimas tikrinti) patvirtina, kad Ž. Z. mokestinis patikrinimas pradėtas 2013 m. lapkričio 18 d. (el. byla, II tomas, b. l. 1917-1919).
Kaip matyti iš Pavedimo tikrinti, mokestinis patikrinimas turėjo būti baigtas iki 2013 m. gruodžio 30 d. Pavedime tikrinti nurodyta, jog mokestinis patikrinimas 2013 m. gruodžio 4 d. buvo sustabdytas, iki kol bus gauta informacija iš Kauno centrinio pašto bei atliktos susijusių asmenų kontrolės procedūros. Mokestinis patikrinimas nuo 2014 m. lapkričio 4 d. iki 2014 m. gruodžio 4 d. buvo pratęstas, mokestinis patikrinimas nuo 2014 m. lapkričio 20 d. sustabdytas, iki kol bus gauta informacija iš užsienio valstybių institucijų (el. byla, II tomas, b. l. 1920-1921).
Pavedimo tikrinti 2015 m. gruodžio 21 d. Priede Nr. FR0773-3508 nurodyta, kad mokestinis patikrinimas buvo pratęstas nuo 2015 m. gruodžio 21 d. iki 2016 m. sausio 20 d. dėl surinktos informacijos įvertinimo ir apibendrinimo (el. byla, II tomas, b. l. 1922). Mokesčių administratoriaus 2016 m. sausio 8 d. sprendimu mokestinis patikrinimas nuo 2016 m. sausio 8 d. buvo sustabdytas dėl negauto atsakymo į išsiųstą paklausimą J. K. ir Š. A. K. (el. byla, II tomas, b. l. 1923).
Remiantis bylos duomenimis nustatyta, kad pirminis patikrinimas baigtas 2018 m. gegužės 24 d., surašius patikrinimo aktą Nr.(7.46) FR0680-212. Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2018 m. liepos 30 d. sprendimu Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-252 patikrinimo akto Nr.(7.46) FR0680-212 nepatvirtino ir pavedė pakartotinai patikrinti mokesčio mokėtoją Ž. Z. (el. byla, II tomas, b. l. 1979-2008).
Pakartotinis patikrinimas pradėtas 2018 m. rugsėjo 14 d. (el. byla, II tomas, b. l. 1938, 1939). Pakartotinis mokestinis patikrinimas mokesčių administratoriaus 2018 m. spalio 9 d. sprendimu buvo sustabdytas nuo 2018 m. spalio 9 d. iki bus gautas atsakymas iš valstybės įmonės Registrų centras (el. byla, II tomas, b. l. 1941). Pakartotinis mokestinis patikrinimas buvo pratęstas nuo 2018 m. spalio 30 d. iki 2018 m. lapkričio 28 d. (el. byla, II tomas, b. l. 1942). Pavedimo tikrinti 2018 m. lapkričio 26 d. Priede Nr. FR0773-2109 nurodyta, kad pakartotinis mokestinis patikrinimas nuo 2018 m. lapkričio 26 d. buvo sustabdytas iki kol bus baigtos pareiškėjo sutuoktinės kontrolės procedūros (el. byla, II tomas, b. l. 1943). Mokesčių administratorius 2019 m. sausio 18 d. sprendimu Ž. Z. pakartotinį mokestinį patikrinimą pratęsė nuo 2019 m. sausio 18 d. iki 2019 m. vasario 20 d. (el. byla, II tomas, b. l. 1944). Pakartotinis mokestinis patikrinimas baigtas 2019 m. vasario 20 d., surašius Patikrinimo aktą.
Pakartotinis mokestinis patikrinimas pradėtas 2018 m. rugsėjo 14 d., kuris nuo 2018 m. spalio 9 d. iki 2018 m. spalio 29 d. buvo sustabdytas (21 dieną) dėl negauto atsakymo iš VĮ Registrų centras; pratęstas nuo 2018 m. spalio 30 d. iki 2018 m. lapkričio 28 d. dėl turimų duomenų įvertinimo ir apibendrinimo; nuo 2018 m. lapkričio 26 d. iki 2019 m. sausio 17 d. sustabdytas (53 dienas) dėl nebaigto pareiškėjo sutuoktinės mokestinio patikrinimo; pratęstas nuo 2019 m. sausio 18 d. iki 2019 m. vasario 20 d. dėl turimų duomenų apibendrinimo.
Teismas atsižvelgdamas į konkrečias pareiškėjo mokestinio patikrinimo aplinkybes, daro išvadą, kad mokestinis patikrinimas sudėtingas, o pareigūnų, atlikusių mokestinį patikrinimą elgesys nebuvo pasyvus, pareigūnai stropiai rinko informaciją, kreipėsi į užsienio valstybių atsakingas institucijas, gavę šią informaciją, ją vertino, bendrino. Prie ilgo mokestinio patikrinimo proceso prisidėjo ir pats pareiškėjas, kuris vykdydamas individualią veiklą, elgėsi neatsakingai: buhalterinės apskaitos netvarkė, mokesčių nedeklaravo ir jų nemokėjo.
Mokesčių administratoriaus sprendimais, mokestinis patikrinimas buvo sustabdomas ir pratęsiamas dėl objektyvių priežasčių. Šie mokesčių administratoriaus sprendimai motyvuoti. Mokesčių administratoriaus priimti sprendimai buvo būtini pareiškėjo mokestinės prievolės dydžio nustatymui ir yra objektyviai patvirtinti byloje esančiais rašytiniais įrodymais.
Kaip jau buvo nurodyta, pareiškėjo mokestinis patikrinimas buvo atliekamas mokesčių administratoriaus buveinėje. Byloje duomenų, jog mokestinio patikrinimo metu pareiškėjui buvo trukdoma užsiimti individualia veikla ar kitaip esmingai buvo suvaržytos jo teisės, nėra.
Pareiga apskaičiuoti ir mokėti mokestį tenka mokesčių mokėtojui (MAĮ 40 straipsnis). Pareiškėjas keturis metus vykdydamas individualią veiklą, neapskaitydamas jokių pajamų ir nuo jų nemokėdamas mokesčių, negalėjo tikėtis teisėto lūkesčio, jog jo mokestinis patikrinimas neužtruks.
Teismas, atsižvelgdamas į byloje nustatytų aplinkybių visumą, daro išvadą, kad mokesčių administratorius mokestinį patikrinimą atliko per įmanomai protingą laiką ir mokesčio mokėtojo teisių nepažeidė.
Pareiškėjo skundo teiginiai, kad mokesčių administratorius nenustatė visų pareiškėjo turėtų išlaidų, yra nepagrįsti.
Bylos duomenys rodo, kad mokesčių administratorius siekdamas nustatyti pareiškėjo turėtas išlaidas, kreipėsi į užsienio valstybių atsakingas institucijas dėl informacijos šiuo klausimu pateikimo. Jokių duomenų, pagrindžiančių pareiškėjo turėtas išlaidas iš užsienio valstybių gauta nebuvo. Pats pareiškėjas tokių įrodymų nepateikė nei mokesčių administratoriui, nei teismui. Mokesčių administratorius, atlikdamas pareiškėjo mokestinį patikrinimą ir nustatydamas pareiškėjo mokestinės prievolės dydį, MAĮ nuostatų nepažeidė.
Pareiškėjui paskirta vidutinio dydžio bauda atitinka protingumo kriterijus ir jos mažinti dar labiau nėra pagrindo.
Nagrinėjamu atveju nuo papildomai apskaičiuotos mokėtinos į biudžetą 132 708,52 Eur GPM sumos pareiškėjui iki pakartotinio patikrinimo akto surašymo dienos (iki 2019 m. vasario 20 d.) apskaičiuota 147545,24 Eur GPM delspinigių ir nuo papildomai apskaičiuotos už 2009 metus 1778,27 Eur PSDĮ sumos iki pakartotinio patikrinimo akto surašymo dienos (iki 2019 m. vasario 20 d.) apskaičiuota 1741,82 Eur PSDĮ delspinigių.
Bylos duomenys rodo, jog mokesčių administratorius, įvertinęs ilgą delspinigių skaičiavimo laikotarpį, jų dydžio neadekvatumą, lyginant su pareiškėjui papildomai apskaičiuotomis mokesčių, nuo kurių skaičiuojami delspinigiai, sumomis, o taip pat įvertinęs tai, kad delspinigiai kartu yra mokestinės prievolės įvykdymo užtikrinimo būdas, pareiškėją atleido nuo 70 procentų, t. y. nuo 103 281,67 Eur (147545,24 x 70 proc.) GPM ir nuo 1219,27 Eur (1741,82 x 70 proc.) PSDĮ jam apskaičiuotų delspinigių mokėjimo. Toks mokesčių administratoriaus sprendimas yra proporcingas, teisingumo bei proporcingumo principų nepažeidžia.
Panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2019 m. balandžio 19 d. sprendimą Nr.(7.45) FR0682-103 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2019 m. birželio 17 d. sprendimą Nr. 68-78 remiantis skunde nurodytais motyvais nėra jokio teisinio pagrindo.
Atmetus pareiškėjo reikalavimą panaikinti skundžiamus sprendimus, nėra pagrindo tenkinti ir pareiškėjo reikalavimą įpareigoti Valstybinę mokesčių inspekciją prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos iš naujo nustatyti pareiškėjo mokestinės prievolės dydį už 2008-2011 m. vykdytą neįregistruotą individualią veiklą – užsakomąjį pardavimą paštu arba internetu.
Teismas taip pat pažymi, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo ir LVAT praktikoje ne kartą pažymėta, kad teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (EŽTT 1994-04-19sprendimas Van de Hurk v. Netherlands; 1997-12-19 sprendimas Helle v. Finland; LVAT administracinė byla Nr. A261-3555/2011).
Netenkinus skundo, pareiškėjas neturi teisės ir į bylinėjimosi išlaidų atlyginimą (Administracinių bylų teisenos įstatymo 40 straipsnio 1 dalis).
Rezoliucinė dalis
Teismas, vadovaudamasis Administracinių bylų teisenos įstatymo 86–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 132 straipsnio 1 dalimi ir 133 straipsniu,
nusprendžia:
pareiškėjo Ž. Z. skundą atmesti.
Sprendimas per 30 kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant skundą per Vilniaus apygardos administracinį teismą.