Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš Ričardo Piličiausko (pranešėjas), Veslavos Ruskan (kolegijos pirmininkė) ir Arūno Sutkevičiaus, teismo posėdyje rašytinio proceso ir apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo S. V. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. sausio 11 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo S. V. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Šiaulių AVMI), pagal 2013 m. gruodžio 31 d. pavedimą tikrinti Nr. 35-147 atlikusi pareiškėjo S. V. (toliau – ir pareiškėjas) 2008 m. sausio 1 d.–2011 m. gruodžio 31 d. laikotarpio gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) ir 2009 m. privalomojo sveikatos draudimo įmokų (toliau – ir PSD įmokų) apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo patikrinimą, 2014 m. gegužės 30 d. surašė patikrinimo aktą Nr. FR0680-404 (toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriame papildomai apskaičiavo pareiškėjui 5 837 Lt GPM bei 558 Lt PSD įmokas (b. l. 42–49).

Šiaulių AVMI 2014 m. rugpjūčio 5 d. sprendimu Nr. FR0682-474 patvirtino Šiaulių AVMI patikrinimo aktą Nr. FR0680-404 ir nurodė pareiškėjui sumokėti 5 837 Lt GPM, 2 003,55 Lt GPM delspinigių, 584 Lt GPM baudą, 558 Lt PSD įmokų, 78,92 Lt PSD įmokų delspinigių ir 56 Lt PSD įmokų baudą (b. l. 39–41).

Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI), išnagrinėjusi pareiškėjo skundą, 2014 m. gruodžio 22 d. sprendimu Nr. 68-240 patvirtino Šiaulių AVMI 2014 m. rugpjūčio 5 d. sprendimą Nr. FR0682-474 (b. l. 16–22).

II.

Pareiškėjas tvirtino, kad MGK neįsigilino į jo 2015 m. sausio 22 d. skundą ir nesiėmė jokių priemonių jo argumentams ištirti. Be to, pareiškėjo teigimu, jo mokestinį patikrinimą Šiaulių AVMI specialistė atliko šališkai ir remdamasi savo subjektyvia nuomone, pareiškėjas abejojo jos kompetencija. Pareiškėjas pažymėjo, kad jo pirminis paaiškinimas apie 2003 m. gruodžio 31 d. turėtą pinigų likutį yra objektyvus ir sąžiningas. Pareiškėjas nesutiko su vertinimu, kad 2003 m. gruodžio 31 d. jo turėtas pinigų likutis buvo prilygintas 0 Lt, kadangi išlaikymą iki pilnametystės jis gaudavo grynaisiais pinigais iš savo tėvo P. V., o jį pilnai išlaikė mama O. B. ir patėvis K. B. Tačiau Šiaulių AVMI specialistė neklausė pareiškėjo apie jo pinigų likučius iki tiriamojo laikotarpio pradžios. Pareiškėjas taip pat nesutiko su vertinimu, kad R. S. jam neskolino pinigų. Pareiškėjo manymu, minėtas sandoris nepagrįstai buvo įvertintas kaip fiktyvus. Šiame kontekste pareiškėjas akcentavo, kad pinigų paskolinimo faktą patvirtina skolos raštelis, pareiškėjo ir R. S. rašytiniai paaiškinimai, R. S. paimtas kreditas, Klaipėdos AVMI priešpriešinės informacijos surinkimo pažyma Nr. FR1041-955. Pareiškėjas nesutiko ir su tuo, kad G. Š. pervesti pinigai, jam esant pataisos namuose ar tardymo izoliatoriuje, prilyginami apmokestinamosioms pajamoms, nes tokie pinigai yra parama, o asmenų, vedančių bendrą ūkį, auginančių bendrą vaiką, ryšiai yra prilyginami sutuoktinių ryšiams. Pareiškėjas kartu atkreipė dėmesį, kad dauguma daiktų jam buvo dovanoti, tačiau praėjo daugiau kaip 5 metai ir jis nepamena, kas ir kokias dovanas dovanojo. Apibendrindamas, pareiškėjas teigė, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius nepagrindė apskaičiuoto mokesčio ir su juo susijusių sumų, be to, buvo pažeistos įrodinėjimo naštos paskirstymo taisyklės. Taip pat, pareiškėjas manė, kad ginčijamas vietos mokesčių administratoriaus sprendimas neatitinka Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnio 1 dalies reikalavimų, yra nemotyvuotas ir nepagrįstas.

III.

Visų pirma, teismas atkreipė dėmesį, kad pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas, o pagal minėto straipsnio 2 dalį, mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Pagal minėtame MAĮ straipsnyje įtvirtintas taisykles, įrodinėjimo pareiga yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius privalo tam tikrais duomenimis pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Mokesčių mokėtojas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pateikti duomenis, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai. Nustačius, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė. Mokesčių mokėtojas, norėdamas paneigti mokesčių administratoriaus apskaičiuotą konkretų mokestį, privalo pateikti pagrįstus argumentus ir juos pagrindžiančius naujus įrodymus, sąlygojančius nustatyto mokesčio dydžio neteisingumą (rėmėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2011 m. gruodžio 22 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A575-912/2011).

Pasisakydamas dėl pareiškėjo 2003 m. galbūt turėto 50 000 Lt (14 481 Eur) piniginių lėšų likučio, teismas nurodė, kad pareiškėjas šį savo teiginį grindžia paaiškinimu, jog iki pilnametystės gavo alimentus iš tėvo P. V., kuriuos taupė, o buvo išlaikomas mamos O. B. ir patėvio K. B. Tačiau teismas pažymėjo, kad byloje nustatyta, jog O. B. nei 2013 m. gruodžio 30 d., nei 2014 m. sausio 13 d. paaiškinimuose nenurodė jokių aplinkybių apie pareiškėjo išlaikymą, ji paaiškino, kad pareiškėjas pats susimokėjo už buto išlaikymą, nuomos mokesčio nemokėjo. Pareiškėjas 2014 m. sausio 6 d. paaiškinime taip pat nenurodė jokių aplinkybių apie turėtą 50 000 Lt (14 481 Eur) pinigų likutį. Tokie paaiškinimai atsirado tik 2014 m. lapkričio 11 d. skunde. Tuo tarpu pareiškėjas nepaaiškino, kodėl tokių aplinkybių nenurodė anksčiau, o mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas 2004 m. sausio 1 d. banko sąskaitose pinigų neturėjo, pagal Valstybinio socialinio draudimo fondo valdybos informaciją duomenų apie pareiškėjo gautas draudžiamas pajamas 2000–2003 m. nėra, pareiškėjas vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos (duomenys neskelbtini) mokesčių administratoriui nepateikė ir 2003 m. gruodžio 31 d. turėtų piniginių lėšų nedeklaravo. Taigi, teismas sutiko su mokesčių administratoriaus ir MGK padarytomis išvadomis, kad pareiškėjo 2013 m. gruodžio 31 d. turėtas pinigų likutis pagrįstai prilygintas 0 Lt. Šiuo aspektu teismas pabrėžė, kad vien tik pareiškėjo teiginiai, kurie jau buvo vertinti VMI ir MGK, negali paneigti mokestinio patikrinimo metu nustatytų aplinkybių. Teismas kartu nurodė, kad neturi pagrindo abejoti mokestinį patikrinimą atlikusios Šiaulių AVMI specialistės kompetencija, kadangi pareiškėjas abejones dėl jos kompetencijos grindžia abstrakčiais teiginiais, nenurodydamas, kokių teisės aktų reikalavimus ji pažeidė ar netinkamai atliko.

Teismas taip pat nesutiko su pareiškėjo teiginiais dėl R. S. jam suteiktos paskolos realumo. Nors Klaipėdos AVMI pripažino, kad R. S. galėjo suteikti pareiškėjui 85 000 Lt (24 617,70 Eur) dydžio paskolą, t. y. ji piniginių lėšų turėjo pakankamai, teismas atkreipė dėmesį, jog šiai bylai esminė yra aplinkybė, ar realiai tokio dydžio paskola pareiškėjui buvo suteikta. Atitinkamai, teismo vertinimu, visuma mokesčių administratoriaus nustatytų aplinkybių patvirtina, kad pareiškėjas nepateikė tiesioginių įrodymų, pagrindžiančių realų paskolos suteikimo faktą, o vien tik netiesioginiai įrodymai, t. y. R. S. ir pareiškėjo paaiškinimai, negali patvirtinti objektyvaus skolintų lėšų gavimo fakto. Teismas akcentavo, kad skolos raštelis, nesant realaus pajamų gavimo fakto, paties realaus pajamų gavimo nepagrindžia. Šiuo aspektu teismas nurodė, kad MAĮ 10 straipsnio nuostatos įtvirtina turinio viršenybės prieš formą principą, pagal kurį mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Taigi, teismas konstatavo, kad pareiškėjas neįrodė, jog paskola jam faktiškai buvo suteikta, o mokestinio patikrinimo metu surinkta medžiaga tokius jo teiginius paneigia. Mokestinio patikrinimo metu, remiantis pareiškėjo ir R. S. banko sąskaitų išrašais, buvo nustatyta, jog pinigų R. S. pareiškėjui nepervedė, nei pareiškėjas, nei R. S. Metinės gyventojo (šeimos) turto deklaracijos (duomenys neskelbtini) už 2008 m. mokesčių administratoriui neteikė ir paskolos nedeklaravo. Paskola, kaip teigia pareiškėjas ir R. S., buvo suteikta ūkininkavimo tikslais, tačiau nei skolos raštelyje, nei pareiškėjo 2014 m. sausio 6 d. paaiškinime ši aplinkybė nenurodyta. Be to, nustatyta, kad pareiškėjas iš savo tėvo P. V. 5,22 ha žemės sklypą išsinuomojo tik praėjus 3 metams po paskolos gavimo, t. y. 2011 m. gegužės 3 d., o nuomos kaina simbolinė – 1 Lt. Nors pareiškėjas 2011 m. gegužės 17 d. pateiktoje Pasėlių deklaracijoje deklaravo, kad 2011 m. 0,210 ha augins daržoves ir 7,530 ha skirs pievoms bei ganykloms, jis mokesčių administratoriui nepateikė GPM deklaracijų už 2011–2013 m. ir nėra deklaravęs iš žemės ūkio veiklos gautų pajamų. Mokesčių administratorius taip pat įvertino tai, kad R. S. paskolą beveik dešimčiai metų suteikė neatlygintinai, o pati sodo namelio rekonstrukcijai vykdyti 2013 m. skolinosi pinigus iš banko. Atsižvelgęs į nurodytas aplinkybes, teismas sprendė, kad šiuo atveju pareiškėjas neįvykdė jam tenkančios įrodinėjimo naštos ir nepaneigė mokestinio patikrinimo metu nustatytų aplinkybių dėl 85 000 Lt (24 617,70 Eur) realaus paskolos suteikimo. Tai įvertinęs, teismas konstatavo, kad vien skolos raštelio apie suteiktą paskolą pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiška pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia, todėl mokesčių administratorius pagrįstai padarė išvadą, jog pinigai realiai nebuvo paskolinti, o pareiškėjas šių mokesčių administratoriaus nustatytų aplinkybių nepaneigė.

Teismo vertinimu, mokestinio patikrinimo metu taip pat pagrįstai apmokestinamosioms pajamoms buvo priskirtos G. Š. pareiškėjui pervestos 9 100 Lt (2 635,54 Eur) lėšos. Teismas nurodė, kad neapmokestinamosios pajamos yra dovanojimo būdu gautos pajamos iš sutuoktinių, vaikų (įvaikių), tėvų (įtėvių), brolių, seserų ir senelių (GPMĮ (2008 m. gruodžio 23 d. įstatymo Nr. XI-111 redakcija, 2010 m. lapkričio 23 d. įstatymo Nr. Xl-1152 redakcija) 17 str. 1 d. 26 p.). Minėtos normos plečiamasis aiškinimas negalimas. Taigi, teismas atkreipė dėmesį, kad nors pareiškėjas teigė, jog G. Š. yra jo sužadėtinė ir vaiko mama, t. y. juos sieja šeimos ryšiai, byloje nustatyta, kad ji nėra pareiškėjo sutuoktinė, be to, 2014 m. sausio 6 d. paaiškinime pareiškėjas nurodė, jog G. Š. jam perduodavo pinigus, kuriuos į jos sąskaitą pervesdavo draugai, pažįstami, jie grąžino skolas arba padovanojo tam tikromis progomis, tačiau pareiškėjas konkrečiai neįvardijo paskolų teikimo ir dovanojimo aplinkybių. Šiame kontekste teismas pažymėjo, kad pareiškėjas nepaneigė šių mokestinio patikrinimo metu nustatytų aplinkybių ir, remiantis pareiškėjo paaiškinime nurodytais argumentais, teismas neturi pagrindo kitaip jas vertinti. Atitinkamai teismas konstatavo, kad nagrinėjamu atveju pagrįstai apmokestinamosioms pajamoms buvo priskirtos ir G. Š. pareiškėjui pervestos lėšos.

Teismas nesutiko su pareiškėjo teiginiais, kad mokestinio patikrinimo metu netinkamai buvo nustatytos jo patirtos išlaidos, remiantis mamos O. B. bute rastais čekiais, kadangi tai buvo jam dovanotos dovanos. Teismas akcentavo, kad nei teisme, nei MGK, nei mokestinio patikrinimo metu pareiškėjas nedetalizavo, kokios dovanos ir iš kokių asmenų jam buvo dovanotos, o tik abstrakčiai teigė, jog tai yra dovanos, nors šiuo atveju tokius teiginius jis turėjo pagrįsti. Tuo tarpu, teismo vertinimu, Šiaulių AVMI atliko išsamią pareiškėjo pajamų bei išlaidų analizę ir pagrindė apskaičiuotas sumas Patikrinimo akte, pareiškėjo pajamų ir išlaidų suvestinėje už laikotarpį nuo 2008 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d., o pareiškėjas mokesčių administratoriaus duomenų nepaneigė. Be to, šias aplinkybes išsamiai vertino VMI ir MGK, o teismas neturi pagrindo abejoti objektyviu mokestinio patikrinimo metu nustatytų aplinkybių ištyrimu.

Atsižvelgęs į byloje nustatytas aplinkybes, teismas konstatavo, kad nagrinėjamu atveju nebuvo pažeistos įrodinėjimo naštos paskirstymo taisyklės, mokesčių administratorius surinko pakankamai duomenų tam, kad pagrįsti pareiškėjui papildomai apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas, t. y. įvykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytą pareigą pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Teismas pažymėjo, kad šiuo atveju ne mokesčių administratorius turėjo patvirtinti pareiškėjo abejones, o pats mokesčių mokėtojas nurodytas abejones turėjo pagrįsti įrodymais. Nors pareiškėjas teismui pateikė papildomus dokumentus, t. y. skolos raštelį, kuriame užfiksuota, kad pareiškėjas nuo 2014 m. birželio 6 d. grąžina dalimis skolą, 2013 m. balandžio 14 d. skolos raštelį, iš kurio matyti, kad pareiškėjas iš P. V. pasiskolino 8 900 Lt (2 577,62 Eur) ūkininkavimo veiklai, ir P. V. paaiškinimą, kad nuo 1990 m., kai išsiskyrė su žmona, sūnui kiekvieną mėnesį mokėjo alimentus, esat būtinybei, jį rėmė ir materialiai, leido naudotis įsigyta sodyba, žemę naudoti ūkininkavimui, esant reikalui, pagal galimybes padeda sūnui ir toliau, teismas atkreipė dėmesį, jog MAĮ 153 straipsnio 3 dalyje nustatyta, kad mokesčių mokėtojas privalo pateikti centriniam mokesčių administratoriui visus dokumentus (ne valstybine kalba įformintų dokumentų autentifikuotus vertimus į valstybinę kalbą) ir įrodymus, kuriais grindžia savo nesutikimą su mokesčių administratoriaus sprendimu ir savo reikalavimą. Nurodytų dokumentų ir įrodymų nepateikęs mokesčių mokėtojas praranda teisę jais remtis tolesnio ginčo nagrinėjimo ikiteisminėje mokestinį ginčą nagrinėjančioje institucijoje metu, išskyrus atvejus, kai apie negalimumą juos pateikti (nurodant svarbias to priežastis) buvo nurodyta pateiktame mokesčių mokėtojo skunde ar mokesčių administratorius, neturėdamas pagrindo, atsisakė priimti mokesčių mokėtojo pateiktus dokumentus ir įrodymus. Taigi, teismas pareiškėjo pateiktus duomenis vertino kritiškai ir padarė išvadą, kad jie negali paneigti mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytų aplinkybių. Be to, pareiškėjas nepaaiškino, kodėl tik dabar tokius duomenis pateikė teismui ir kokios objektyvios aplinkybės lėmė tokių duomenų pateikimą. Šiuo aspektu teismas pabrėžė, kad tiek skolos grąžinimo faktas, tiek ir sudaryta skolos sutartis su P. V. galėjo būti teikiami mokesčių administratoriui tuo metu, kai vyko mokestinis patikrinimas, siekiant pagrįsti pareiškėjo teiginius. Įrodymų fiksavimas vyksta būtent iki mokestinio ginčo inicijavimo pradžios, o vėliau jie gali būti teikiami tik egzistuojant objektyviai būtinybei ir nesant galimybės jų pateikti. Tačiau jokių objektyvių aplinkybių, kodėl pareiškėjas negalėjo pateikti anksčiau teismui pateiktų dokumentų, pareiškėjas nenurodė. Todėl teismas sprendė, kad pareiškėjas nepateikė pakankamai įrodymų, kuriais remiantis būtų galima paneigti mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus padarytas išvadas.

Teismas taip pat nesutiko su pareiškėjo teiginiais, kad ginčijami sprendimai neatitinka VAĮ 8 straipsnio reikalavimų, keliamų individualiam teisės aktui. Įvertinęs ginčijamų sprendimų turinį, teismas padarė išvadą, kad mokesčių administratoriaus bei MGK sprendimai yra motyvuoti, juose detaliai įvertintos mokestinio patikrinimo metu nustatytos aplinkybės bei pateiktas jų teisinis vertinimas. Teismas nenustatė jokių esminių trūkumų, sukliudžiusių pareiškėjui suprasti ginčijamų sprendimų esmę, turinį, faktines aplinkybes bei jų teisinį įvertinimą, kuris buvo išsamus, kartu įtvirtintas ir administracine jurisprudencija. Taigi, teismas konstatavo, kad mokesčių administratorius visapusiškai ir objektyviai išnagrinėjo bei įvertino surinktus duomenis, aiškiai, išsamiai bei detaliai pagrindė pareiškėjui apskaičiuotų mokesčių ir su jais susijusias sumas, kaip tai numato MAĮ 67 straipsnio 1 dalis, o tai reiškia, kad mokesčių administratoriaus bei MGK sprendimai laikytini pagrįstais bei teisėtais, todėl nebuvo ir nėra pagrindo juos keisti ar naikinti. Atitinkamai, netenkinus pareiškėjo reikalavimų panaikini ginčijamus sprendimus, negali būti tenkinamas reikalavimas įpareigoti VMI perskaičiuoti mokėtinus mokesčius. Todėl teismas pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

IV.

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

V.

Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Šiaulių AVMI 2014 m. rugpjūčio 5 d. sprendimo Nr. FR0682-474 ir mokestinį ginčą dėl šio sprendimo nagrinėjusios VMI 2014 m. gruodžio 22 d. sprendimo Nr. 68-240, kuriuo buvo patvirtintas minėtas Šiaulių AVMI sprendimas dėl pareiškėjui apskaičiuotų mokėtinų 5 837 Lt GPM, 2 003,55 Lt GPM delspinigių, 558 Lt PSD įmokų, 78,92 Lt PSD įmokų delspinigių ir skirtų 584 Lt GPM baudos, 56 Lt PSD įmokų baudos, taip pat MGK 2015 m. kovo 30 d. sprendimo Nr. S-41(7-15/2015), kuriuo buvo patvirtintas minėtas VMI sprendimas, teisėtumo ir pagrįstumo. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. sausio 11 d. sprendimu pareiškėjo skundą dėl nurodytų sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo VMI perskaičiuoti pareiškėjo mokėtinus mokesčius atmetė kaip nepagrįstą, tačiau su tokiu pirmosios instancijos teismo sprendimu pareiškėjas nesutinka.

Pažymėtina, kad ši byla apeliacine tvarka nagrinėjama vadovaujantis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) (1999 m. sausio 14 d. įstatymo Nr. VIII-1029 redakcija) normomis, galiojusiomis iki 2016 m. liepos 1 d., nes byla apeliacine tvarka pradėta nagrinėti iki įsigaliojo Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo Nr. VIII-1029 pakeitimo įstatymas (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo Nr. VIII-1029 pakeitimo įstatymo 7 str. 1 d., 8 str. 2 d.).

ABTĮ 57 straipsnio 6 dalis įtvirtina, kad teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Taigi, konstatuoti tam tikro fakto buvimą ar nebuvimą galima tik remiantis byloje surinktų įrodymų visuma, o ne atskirais įrodymais. Nustatant teisiškai reikšmingas aplinkybes turi būti įvertintas surinktų įrodymų pakankamumas, jų nuoseklumas, galimi jų prieštaravimai, logiškumas, atitinkamų duomenų nurodymo aplinkybės, įrodymų šaltinių patikimumas. Iš ABTĮ 57 straipsnio 6 dalies taip pat seka, kad įrodymų vertinimas, kaip objektyvios tiesos nustatymo procesas, grindžiamas subjektyviu faktoriumi – vidiniu įsitikinimu. Vidinis įsitikinimas – tai ne išankstinis įsitikinimas, nuojauta, o įrodymais pagrįsta išvada, kuri padaroma iš surinktų įrodymų, kada išnagrinėjami reikšmingi faktai, iškeliamos ir ištiriamos galimos versijos, įvertinami kiekvienas įrodymas atskirai ir jų visuma.

Pabrėžtina, kad MAĮ 70 straipsnio 1 dalis nustato, jog tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Detalią MAĮ 70 straipsnio įgyvendinimo tvarką pagal savo kompetenciją nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru (MAĮ 70 str. 2 d.). Vykdydamas pastarąjį pavedimą, VMI viršininkas 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtino Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisykles. Šiame kontekste atkreiptinas dėmesys, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjas, kaip teisingai nurodė pirmosios instancijos teismas, iš esmės nekelia ginčo dėl MAĮ 70 straipsnio taikymo teisėtumo ir pagrįstumo, todėl teisėjų kolegija dėl to nepasisako. Tačiau pareiškėjas nesutinka su pirmosios instancijos teismo atliktu faktinių aplinkybių bei įrodymų vertinimu dėl pareiškėjui papildomai apskaičiuotų mokėtinų mokesčių ir su jais susijusių sumų. Pareiškėjas apeliaciniame skunde iš esmės nesutinka su teismo išvadomis dėl jo 2003 m. turėto piniginių lėšų likučio, R. S. 2008 m. liepos 17 d. jam suteiktos paskolos, jo sugyventinės G. Š. jam pervestų piniginių lėšų apmokestinimo.

Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija, patikrinusi bylą teisės taikymo ir įrodymų vertinimo aspektu (ABTĮ 136 str.), įvertinusi šios administracinės bylos ir MGK bylos Nr. 6.11-03(7-15/2015) medžiagą, atsižvelgusi į byloje pateiktų duomenų visumą, išnagrinėjusi pareiškėjo apeliacinio skundo argumentus ir byloje surinktus įrodymus, aplinkybių, sudarančių pagrindą keisti ar naikinti ginčijamą pirmosios instancijos teismo sprendimą, nenustatė ir neturi pagrindo nesutikti su pirmosios instancijos teismo nustatytomis aplinkybėmis bei jų vertinimu. Teisėjų kolegijos vertinimu, pirmosios instancijos teismas, priešingai, nei apeliaciniame skunde tvirtina pareiškėjas, išsamiai ir visapusiškai išnagrinėjo bylą, tinkamai įvertinoje byloje surinktus duomenis bei padarė faktines aplinkybes atitinkančias išvadas, kurias patvirtina šioje administracinėje byloje ir MGK byloje Nr. 6.11-03(7-15/2015) esantys duomenys, kuriais abejoti nėra jokio pagrindo. Tuo tarpu pareiškėjas iš esmės nepateikė jokių minėtus duomenis ir jų pagrindu pirmosios instancijos teismo nustatytas faktines aplinkybes bei padarytas išvadas paneigiančių objektyvių įrodymų. Šiame kontekste pažymėtina, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius visapusiškai ir objektyviai išnagrinėjo bei įvertino pareiškėjo paaiškinimus ir kitus surinktus duomenis, aiškiai, išsamiai ir detaliai pagrindė pareiškėjui apskaičiuotų mokesčių ir su jais susijusias sumas, kaip tai numato MAĮ 67 straipsnio 1 dalis, todėl, priešingai nei teigia pareiškėjas, ginčijamas Šiaulių AVMI sprendimas laikytinas pagrįstu ir teisėtu bei nėra jokio pagrindo jį keisti ar naikinti. Atitinkamai tiek mokestinį ginčą ikiteismine tvarka nagrinėjusios institucijos, tiek pirmosios instancijos teismas motyvuotai, pagrįstai ir teisėtai atmetė pareiškėjo skundus.

Dėl įrodinėjimo naštos paskirstymo teisėjų kolegija pažymi, jog MAĮ 67 straipsnio 1 dalis numato, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Pagal bendrąją taisyklę, mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (MAĮ 67 str. 2 d.). Taigi, nustačius, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (žr., pvz., LVAT 2011 m. vasario 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438‑147/2011, 2011 m. gegužės 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442‑1427/2011 ir kt.). Atitinkamai šiuo atveju, kaip jau buvo minėta, apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegijos vertinimu, mokesčių administratorius pagrindė pareiškėjui apskaičiuotų mokesčių ir su jais susijusias sumas, kaip tai numato MAĮ 67 straipsnio 1 dalis, todėl būtent pareiškėjui, pastarajam nesutinkant su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, tenka pareiga pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Taigi, pirmosios instancijos teismas, priešingai, nei apeliaciniame skunde nurodo pareiškėjas, tinkamai taikė įrodinėjimo naštos paskirstymo taisykles.

Pasisakydama dėl pareiškėjo teiginių dėl R. S. jam suteiktos paskolos, teisėjų kolegija pabrėžia, jog MAĮ 10 straipsnyje įtvirtintas turinio viršenybės prieš formą principas numato, kad mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Atitinkamai išvados apie mokesčio mokėtojo tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų pajamų realumą darytinos sistemiškai bei kompleksiškai įvertinus visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą. Vien atskirų formalių įrodymų (pvz., paprasta rašytine ar notarine forma sudarytų sutarčių) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiška pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia (žr., pvz., LVAT 2011 m. vasario 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438‑201/2011). Tuo tarpu nagrinėjamu atveju, teisėjų kolegijos vertinimu, byloje esančių duomenų visuma nepagrindžia realaus skolintų lėšų (pinigų) gavimo fakto, todėl tiek mokesčių administratorius, tiek mokestinį ginčą ikiteismine tvarka nagrinėjusios institucijos ir pirmosios instancijos teismas pagrįstai padarė išvadą, jog pinigai pareiškėjui realiai nebuvo paskolinti. Šiame kontekste teisėjų kolegija pažymi, kad pareiškėjo pirmosios instancijos teismui pateikti papildomi duomenys, t. y. skolos raštelis, kuriame užfiksuota, kad pareiškėjas nuo 2014 m. birželio 6 d. grąžina dalimis skolą, minėtos išvados nepaneigia ir nesudaro pagrindo nesutikti su pirmosios instancijos teismo skundžiamame sprendime atliktu išsamiu, detaliu, visapusišku byloje esančių duomenų analize pagrįstu faktinių bylos aplinkybių vertinimu. Šiuo aspektu kartu atkreiptinas dėmesys, jog Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra ne kartą nurodęs, kad nei mokesčių įstatymai, nei CK, nei kiti teisės aktai nesuteikia mokesčių administratoriui teisės kištis į privačius sandorio šalių santykius ir ginčyti jų sudarytus sandorius pagrindais, nesusijusiais su mokesčių mokėtojo mokestinių prievolių nevykdymu ar netinkamu vykdymu (žr., pvz., LVAT 2007 m. kovo 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A17‑328/2007). Nei mokesčių administratorius, nei bylą nagrinėjantys administraciniai teismai nesprendžia dėl sandorių galiojimo ir iš to kylančių civilinių teisinių pasekmių (pvz., sandorių vykdymo), o vertina pagal tokį sandorį susiklosčiusius civilinius teisinius santykius mokestiniais teisiniais aspektais (žr., pvz., LVAT 2010 m. gruodžio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575‑1853/2010, 2007 m. kovo 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A17‑301/2007, Administracinė jurisprudencija Nr. 1(11), 2007, p. 103–113, ir kt.). Todėl pareiškėjo apeliacinio skundo argumentas, kad paskolos sutarties niekas teisės aktų nustatyta tvarka nenuginčijo ir nepripažino niekine, nagrinėjamu atveju vertintinas kaip teisiškai nereikšmingas ir atmestinas kaip nepagrįstas.

Taip pat akcentuotina, kad šiuo atveju pirmosios instancijos teismas pagrįstai nevertino pareiškėjo teismui papildomai pateiktų duomenų dėl 2013 m. balandžio 14 d. gautos 8 900 Lt paskolos iš tėvo P. V., kadangi pareiškėjo GPM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo patikrinimas buvo atliktas už laikotarpį nuo 2008 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d., o PSD įmokų apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo patikrinimas – už 2009 m., t. y. nurodyta paskola, kaip teisingai akcentavo atsakovas atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą, nėra aktuali ginčo mokestiniam laikotarpiui ir nesudaro pagrindo kitaip vertinti pirmosios instancijos teismo išvadas dėl pareiškėjo turėtų lėšų (gautų pajamų) ginčui aktualiu laikotarpiu. Teisėjų kolegija taip pat sutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, kad mokestinio patikrinimo metu pareiškėjo apmokestinamosioms pajamoms buvo pagrįstai priskirtos G. Š. jam pervestos 9 100 Lt (2 635,54 Eur) lėšos, kadangi G. Š. nėra pareiškėjo sutuoktinė, be to, pats pareiškėjas 2014 m. sausio 6 d. paaiškinime nurodė, jog G. Š. jam tik perduodavo pinigus, kuriuos į jos sąskaitą pervesdavo draugai, pažįstami, jie grąžino skolas arba padovanojo tam tikromis progomis, tačiau pareiškėjas konkrečiai neįvardijo paskolų teikimo ir dovanojimo aplinkybių. Taigi, apeliacinės instancijos teismo vertinimu, pareiškėjas nepaneigė šių mokestinio patikrinimo metu nustatytų aplinkybių ir atitinkamai mokesčių administratoriaus, laikantis MAĮ 67 straipsnio 1 dalies nuostatų, pareiškėjui apskaičiuotų mokesčių ir su jais susijusių sumų. Išsamiai įvertinusi byloje esančią medžiagą, teisėjų kolegija sutinka ir su kitomis pirmosios instancijos teismo išvadomis. Taigi, apeliacinės instancijos teismas, sutikdamas su pirmosios instancijos teismo išvadomis ir pritardamas aiškiai, išsamiai bei detaliai išdėstytiems ginčijamo sprendimo motyvams, jų nebekartoja ir plačiau dėl to nepasisakys. Juolab kad pareiškėjo apeliaciniame skunde nėra jokių argumentų, kurių pagrindu reikėtų pirmosios instancijos teismo ištirtus įrodymus vertinti iš naujo, keisti ar naikinti ginčijamą sprendimą, apeliantas naujų aplinkybių, kurių nebūtų įvertinęs pirmosios instancijos teismas, iš esmės nenurodė, o apeliacinės instancijos teismas, visapusiškai patikrinęs bylą, nenustatė pirmosios instancijos teismo šališkumo požymių, ar kad teismas nebuvo objektyvus ar pakankamai aktyvus. Pareiškėjo teiginiai dėl galimybės šią bylą baigti taikos sutartimi, taip pat nesudaro pagrindo kitaip vertinti byloje nustatytas aplinkybes.

Apibendrinant, pažymėtina, kad, kaip minėta, teisėjų kolegijos vertinimu, nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius pagrindė jo mokesčių mokėtojui (pareiškėjui) apskaičiuotas mokesčių ir su jais susijusias sumas (pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą), kaip tai numato MAĮ 67 straipsnio 1 dalis. Atitinkamai mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (MAĮ 67 str. 2 d.), tačiau nagrinėjamu atveju teisėjų kolegija sprendžia, jog pareiškėjas tokių duomenų nepateikė. Tuo tarpu Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra akcentavęs, kad tuo atveju, jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (žr., pvz., LVAT 2011 m. vasario 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-147/2011, 2011 m. gegužės 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1427/2011 ir kt.). Kai mokesčių administratorius yra surinkęs atitinkamus faktinius duomenis ir jais grindžia apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas, mokesčių mokėtojui apsiginti galimybė atsiranda, kai jis savo ruožtu teikia kitokius faktinius duomenis, suponuojančius priešingą nei mokesčių administratoriaus padarytą išvadą. Tačiau apsiribojimas vien teiginiais, atsikirtimais, nepagrįstais jokiais įrodymais, negali nulemti sprendimo priėmimo mokesčių mokėtojo naudai (žr., pvz., LVAT 2010 m. lapkričio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556‑1527/2010). Taigi, pagal MAĮ 67 straipsnyje įtvirtintas įrodinėjimo taisykles, neigiamos pasekmės dėl neįrodytų aplinkybių, paneigiančių mokesčių administratoriaus argumentus, tenka būtent mokesčių mokėtojui (žr., pvz., LVAT 2009 m. rugsėjo 21 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556‑1024/2009, 2010 m. birželio 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556‑862/2010, 2010 m. rugsėjo 16 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442‑863/2010 ir kt.).

Remdamasi byloje nustatytomis aplinkybėmis, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, t. y. pagal vidinį įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, pilnutiniu ir objektyviu visų bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu ir teisine sąmone, įvertino byloje esančius duomenis, nenukrypo nuo teisminės praktikos tokios kategorijos bylose, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisingą procesinį sprendimą, kurį keisti ar naikinti apeliaciniame skunde nurodytais motyvais nėra jokio pagrindo, todėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. sausio 11 d. sprendimas paliekamas nepakeistas, o pareiškėjo apeliacinis skundas atmetamas.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (1999 m. sausio 14 d. įstatymo Nr. VIII-1029 redakcija) 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo S. V. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. sausio 11 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.