Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Jolita Rasiukevičienė, dalyvaujant pareiškėjai I. K., jos atstovui advokatui Arūnui Marcinkevičiui, atstovei Rūtai Kazlauskaitei, viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos I. K. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiasis suinteresuotas asmuo Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija dėl sprendimų panaikinimo, ir

Aprašomoji dalis

nustatė:

Pareiškėja I. K. 2013-12-20 išsiuntė paštu teismui skundą (b. l. 1–19), kurį 2014-01-16 patikslino (b. l. 39–58), prašydama panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2013-11-29 sprendimą Nr. S-186(7-203/2013), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2013-09-23 sprendimą Nr. 68-126 ir Šiaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Šiaulių AVMI) 2013-06-26 sprendimą Nr. 44.1-33-28.

Paaiškino, kad Šiaulių AVMI 2013-06-26 sprendimu Nr. 44.1-33-28 jai nepagrįstai nustatytas įpareigojimas sumokėti 189 303 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), priskaičiuota 61 999 Lt GPM delspinigių, paskirta 18 930 Lt GPM bauda, įpareigota sumokėti 13 296 Lt privalomo sveikatos draudimo įmokų (toliau – ir PSDĮ), priskaičiuota 4 202 Lt PSDĮ delspinigių ir skirta 1 330 Lt PSDĮ bauda (viso – 289 060 Lt). Pareiškėjos nuomone, tiek VMI, tiek Komisija savo sprendimuose neanalizavo ir nepaneigė jos skunduose išdėstytų argumentų bei nurodytų faktinių aplinkybių. Nurodė, kad Komisijos ir VMI sprendimai iš esmės tėra formaliai kopijavimo principu perrašyti ir atkartojantys ginčijamą Šiaulių AVMI 2013-06-26 sprendimą, t. y. savo turiniu ir esme tapatūs dokumentai, grindžiami prielaidomis, spėlionėmis ir neatitinka nei realių faktinių aplinkybių, nei teismų praktikos tokio pobūdžio ginčų bylose, yra išskirtinai formalūs, nepagrįsti ir neteisingi.

Atkreipė dėmesį, kad į Jungtinius Arabų Emyratus (toliau – ir JAE) kartu su sūnumi važiuoja kiekvienais metais po kelis kartus ir nuolat veždavosi su savimi leidžiamas nedeklaruoti nuosavų pinigų sumas. Tokiu būdu į JAE per keletą kartų nusivežė 110 000 Jungtinių Amerikos valstijų dolerių (toliau – ir USD) sumą. Taigi 110 000 USD nėra ir negali būti vertinami ar pripažįstami pareiškėjos pajamomis (negali būti apmokestinami), nes yra susigrąžintos jai priklausančios piniginės lėšos. Atkreipė dėmesį, kad 2008–2011 m. JAE iš J. P. K. per kelis kartus paskolos raštelių ir paskolos sutarties pagrindu pasiskolino 320 000 USD. Kadangi 320 000 USD yra pasiskolintos piniginės lėšos, nėra faktinio ir teisinio pagrindo jų pripažinti pajamomis ir apmokestinti. Paaiškino, kad dėl nurodytų priežasčių iš JAE į jos asmeninę sąskaitą AB „Swedbank“ bendroje sumoje buvo pervesta 421 138,91 USD.

Pažymėjo, kad 2010–2011 m. į Danijos Karalystėje registruotą investicinį banką „SAXO bank“ pervedė ir investavo 67 000 USD (166 910 Lt), tačiau šios investicijos nepasiteisino. Iš investuotos pinigų sumos pavyko susigrąžinti tik 28 000 USD, todėl patyrė 39 000 USD nuostolį. Mano, kad minėti 28 000 USD nėra ir negali būti vertinami ar pripažįstami jos pajamomis (negali būti apmokestinami), nes yra susigrąžintos pareiškėjai priklausančios piniginės lėšos. Nurodė, kad Šiaulių AVMI atliekamo patikrinimo metu geranoriškai bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi ir rūpinosi patikrinimui būtinos informacijos bei dokumentų pateikimu. Mano, kad jai, kaip mokesčių mokėtojai, tenkanti mokestinės prievolės našta turi būti paskaičiuota kruopščiai, pagrįstai bei teisingai, remiantis faktais, o ne prielaidomis, nuojautomis ir spėlionėmis bei pastarųjų pagrindu padarytomis išvestinėmis, tendencingai kryptingomis interpretacijomis, nepagrįstai naudojant silpnesniosios pusės, t. y. mokesčių mokėtojos, atžvilgiu valstybinės institucijos įgaliojimų jėgą.

Mano, kad mokesčių administratorius savo sprendimuose nepaneigė 320 000 USD paskolos santykių realumo, 110 000 USD nuosavų lėšų turėjimo bei gabenimo nedeklaruotinomis sumomis per Europos Sąjungos išorinę sieną ir 28 000 USD nuosavų lėšų susigrąžinimo iš Danijos Karalystės investicinio banko „SAXO bank“ fakto. Nurodė, kad mokesčių administratorius nepagrįstai atsisako susisiekti su J. P. K. ir išsiaiškinti su iš JAE pervestų sumų apmokestinimu susijusius klausimus, be to, nesikreipė į Danijos Karalystės investicinį banką „SAXO bank“. Patikrinimą atlikęs mokesčių administratorius tikrino ir vertino ne tiek patį paskolos santykių ir pasiskolintos pinigų sumos dydžio faktą, kiek pačios paskolos ekonominio tikslingumo ir paskolos rizikos, paskolos davėjo ir net paskolos gavėjos interesų garantijų užtikrinimo bei jo pakankamumo klausimus, peržengiančius mokesčių administratoriaus kompetencijos, įgaliojimų ir patikrinimo užduoties ribas.

Pareiškėjos nuomone, jei mokesčių administratoriui jos pateiktų paskolos sutarties ir paskolos raštelių vertimų kokybė pasirodė prieštaringa ar netiksli, mokesčių administratorius turėjo pasirūpinti kvalifikuotu jų išvertimu, tačiau to nepadarė. Atkreipė dėmesį, kad tiek paskolos rašteliai, tiek paskolos sutartis buvo surašyti ir sudaryti JAE pagal toje šalyje įprastą tvarką, ten keliamus sutarties turinio ir formos reikalavimus. Mokesčių administratorius nepagrįstai neįvertino pareiškėjos pateiktų paskolos davėjo pajamų šaltinį patvirtinančių dokumentų, kurie patvirtina jo finansinę galimybę suteikti tokio dydžio paskolą. Atsakovė nesikreipė į kompetentingas JAE institucijas reikalingai informacijai gauti, nors Lietuvos Respublikos ir JAE Vyriausybės dar 2013-03-22 pradėjo derybų ir bendradarbiavimo procesą pasirašyti sutarčiai dėl pajamų dvigubo apmokestinimo ir fiskalinių pažeidimų išvengimo, numatančiai dvigubo apmokestinimo išvengimą ir įsipareigojimą nediskriminuoti, o taip pat keitimąsi informacija.

Pažymėjo, kad mokesčių administratorius ignoravo jos siūlymą tiesiogiai ir betarpiškai susisiekti su paskolos davėju J. P. K. ir paprašyti pateikti patikrinimui ir mokesčių paskaičiavimo pagrįstumui reikalingus duomenis bei dokumentus, ignoravo prašymą nurodyti konkrečius dokumentus ir duomenis, kurių trūksta iš J. P. K. patikrinimui atlikti. Pareiškėjos nuomone, ginčijami sprendimai nėra pagrįsti rašytiniais šaltiniais, juose subjektyviai iškreiptos tikrosios susiklosčiusių santykių aplinkybės, turinčios tiesioginės įtakos apmokestinimo klausimų sprendimui. Atkreipė dėmesį, kad mokesčių administratorius savo išvadas grindžia išskirtinai dokumentų ir juose nurodytų duomenų forma, o ne turiniu. Nurodė, kad tikrinamuoju mokestiniu laikotarpiu mokėjo PSDĮ. Atsakovė ignoravo faktus apie 2007-02-28 pateiktoje metinėje pajamų deklaracijoje nurodytas turimas 450 000 Lt nuosavas lėšas bei 2008–2011 m. metinėse pajamų deklaracijose nurodytas nuosavas lėšas, įskaitant ir neapmokestinamų pajamų sumų dydžius.

Paaiškino, kad Komisijos 2013-11-05 posėdyje VMI atstovas nedalyvavo, buvo paskelbta pertrauka, kol jis atvyks, tačiau neatvyko, atsisakymo dalyvauti skundo nagrinėjime priežastys Komisijos posėdyje nebuvo paskelbtos. Nesupranta, dėl kokių priežasčių Komisijos pirmininkas neleido pareiškėjos atstovui daryti posėdžio garso įrašo, nors pati Komisija tokį įrašą darė. Atkreipė dėmesį, kad Komisijos pirmininkas, nepaisant nei mokestiniuose ginčuose nustatytos įrodinėjimo naštos paskirstymo taisyklės, nei Komisijai imperatyviai keliamų nešališkumo ir objektyvumo reikalavimų, ėmėsi posėdyje nedalyvavusio centrinio mokesčių administratoriaus atstovo vaidmens bei atvirai šališkai vykdė jo funkcijas, bandydamas išgauti iš pareiškėjos atstovo byloje esančias aplinkybes paneigiančius paaiškinimus ir tuo būdu perkeldamas visą įrodinėjimo naštą pareiškėjai.

Pabrėžė, kad jos atstovui nebuvo leisti susipažinti su Komisijos 2013-11-05 posėdžio garso įrašu bei protokolu ir, esant pagrindui, pareikšti pastabas dėl jo turinio teisingumo, motyvuojant tuo, kad ši procedūra nenustatyta Komisijos darbo reglamente. Mano, kad, atsižvelgiant į bylos nagrinėjimo Komisijoje aplinkybes, buvo pažeista jos teisė į nešališką bylos nagrinėjimą. Abejoja, ar Komisija, veikianti prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės, ir jos nariai yra ir buvo neutralūs ir nešališki vertindami mokestinio ginčo faktines aplinkybes ir teisiškai kvalifikuodami situaciją, nes Finansų ministerija, prie kurios veikia VMI, taip pat yra atskaitinga ir tiesiogiai pavaldi Lietuvos Respublikos Vyriausybei. Pareiškėja, atsižvelgusi į Komisijos posėdžio eigą ir Komisijos narių veiksmus bei elgesį, daro išvadą, kad buvo itin grubiai pažeistas teisės į nešališką ikiteisminį mokestinio ginčo nagrinėjimą bei sprendimą principas, t. y. jos skundas buvo išnagrinėtas neobjektyviai, o priimtas sprendimas nelaikytinas teisėtu bei pagrįstu.

Pareiškėjos nuomone, Komisija, nesilaikydama turinio viršenybės prieš formą principo, ėmėsi revizuoti kreditoriaus teisių bei interesų teisinės apsaugos pakankamumo, bet ne faktinių aplinkybių klausimus. Paaiškino, kad ji, kaip mokesčių mokėtoja, pateikė visus turimus dokumentus, patvirtinančius paskolos santykius ir jų pagrindu realiai gautas, neapmokestinamas pinigines lėšas, o Komisija netinkamai paskirstė įrodinėjimo naštą. Mano, kad Komisijos išvados apie pareiškėjos paaiškinimų nenuoseklumą / prieštaringumą yra nepagrįstos. Komisija skundžiamame sprendime nenurodydama informacijos šaltinių samprotauja apie nekilnojamojo turto kainų pakitimą 2008–2010 m., kuris niekaip nesusijęs su ginčo lėšų apmokestinimu. Pažymėjo, kad paskolos sandorio pagrindu gautų piniginių lėšų nepanaudojimas per tam tikrą laiko tarpą arba duomenų apie paskolos gavėjo atliktus realius veiksmus, ketinant panaudoti gautas paskolos lėšas kokiam nors nekilnojamam turtui įsigyti ar verslui organizuoti per tam tikrą laikotarpį, nepateikimas mokesčių administratoriui negali turėti įtakos realaus paskolos sandorio pripažinimui apsimestiniu. Be to, mokesčių administratorius net nekėlė reikalavimo pateikti duomenis apie pareiškėjos pastangas ir atliktus realius veiksmus, siekiant panaudoti ginčo lėšas verslo tikslais.

Esant realiai įvykusiam paskolos sandoriui, vienoks ar kitoks paskolos sandorio sudarymo tikslas arba jo nenurodymas, sandorio užtikrinimo garantijų nenumatymas sutartyse ar paskolos rašteliuose, o taip pat ir gautos paskolos lėšų naudojimas skolininko asmenine nuožiūra neturi įtakos sandorio pagrindu gautų pajamų apmokestinimui ir negali būti vertinamas kaip pagrindas pripažinti patį sandorį neįvykusiu. Nors teisės aktai įpareigoja mokesčių administratorių neatsižvelgti į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkurti iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, tačiau tai nebuvo padaryta, t. y. nenustatyta, kokios aplinkybės buvo iškreipiamos ar slepiamos sudarant paskolos sandorį. Nesutinka su Komisijos teiginiais vertinant civilinės teisės ir mokesčių teisės ryšį. Nurodė, kad taikytinas teisės normas aiškinti gali tik įstatymų leidėjas ir teismas, o Komisija jas savavališkai ir subjektyviai interpretavo. Pareiškėjos nuomone, tiek mokesčių administratorius, tiek ir Komisija neleistinai viršijo savo kompetenciją bei įgaliojimus, nes ėmė kištis į privačius sandorio šalių santykius ir ginčyti bei neigti realių paskolos sandorių egzistavimą, administracinės kvaziteisenos eigoje bandydama nepagrįstai įrodyti tariamą šių sandorių apsimestinumą, kaip jų negaliojimo pagrindą.

Mano, kad nepagrįsti mokesčių administratoriaus teiginiai, jog pareiškėja neturėjo jokios nuosavų lėšų sumos, didesnės nei 851 Lt, todėl esą neturėjo galimybės vežtis į JAE jokių didesnių sumų. Paaiškino, kad mokesčių administratorius nesilaikė Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 67 str. 1 d. nustatytos mokesčių administratorius prievolės pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Pažymėjo, kad nei vieno iš ginčijamų sprendimų išvados nėra pagrįstos faktinėmis aplinkybėmis bei Lietuvos Respublikos įstatymų normų reikalavimais, todėl yra spėjamojo pobūdžio, nors teisės aktai draudžia priimti prielaidomis bei spėlionėmis grindžiamus sprendimus. Atkreipė dėmesį, kad mokesčių mokėtojui mokestinė prievolė negali atsirasti, jeigu mokesčių administratorius nepateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą. Pareiškėjos nuomone, formalių įrodymų (pvz., paprasta rašytine ar notarine forma sudarytų sutarčių) apie paskolą pateikimas, esant realiam pinigų gavimo faktui, neabejotinai pagrindžia paskolos gavimą.

Atkreipė dėmesį, kad įstatymų leidėjas yra nustatęs asmeninę B klasės pajamų, kokiomis pripažintinos ir ginčo pajamos, gavusio nuolatinio Lietuvos gyventojo pareigą šias pajamas deklaruoti ir, jei tokios pajamos priskiriamos apmokestinamosios pajamos, apskaičiuoti ir sumokėti GPM. Atsakovės nuomone, pareiškėja pateikta paskolos sutartimi ir paskolų rašteliais siekė legalizuoti 2008–2011 m. laikotarpiu gautas pajamas iš nežinomų šaltinių. Į pareiškėjos AB banko „Swedbank“ esančią valiutinę (USD) sąskaitą pervestos lėšos patikrinimo metu pripažintos pareiškėjos GPM baze ir apmokestintos kaip kitos jos nedeklaruotos su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusios ir ne individualios veiklos pajamos, kurios vadovaujantis GPMĮ 17 str. nepriskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms. Pabrėžė, kad paskolos sutarties buvimą pagrindžiantys dokumentai mokestinės kontrolės procedūrų metu mokesčių administratoriui buvo teikiami nenuosekliai, o ginčijamuose sprendimuose išdėstytų argumentų visuma patvirtina, kad ginčijamų santykių forma neatitinka jų tikrojo turinio.

Mano, kad pareiškėja sudarydama formalias ir neįvykdytinas paskolos sutartis su tiksline teritorija laikomos valstybės JAE piliečiu, siekė mokestinės naudos, kadangi vadovaujantis GPMĮ nuostatomis pasiskolintos lėšos nėra laikomos GPM apmokestinamosiomis lėšomis, t. y. pareiškėja pasinaudodama fiktyviais sandoriais siekė išvengti mokėtino GPM už gautas pajamas. Be to, paaiškino, kad nuolatiniai Lietuvos gyventojai, kalendoriniais metais gavę kitų gyventojų pajamų mokesčiu apmokestinamųjų pajamų, kurios pagal GPMĮ priskiriamos B klasės pajamoms, PSDĮ nuo šių pajamų deklaruoja ir sumoka ne vėliau kaip iki kitų metų, einančių po mokestinio laikotarpio, gegužės 1 d. Atsižvelgiant į tai, pareiškėjai apskaičiuota mokėtinų PSDĮ. 2013 m. sausio mėn. pareiškėjos atliktas PSDĮ mokėjimas vertintinas kaip atliktas už einamuosius metus, t. y. už 2013 m., kurie nepatenka į tikrintą laikotarpį. 2013-02-14 PSDĮ, sprendžiant pagal įmokos kodą, pateikta kaip įmokų mokėjimas pagal ankstesnių metų deklaracijas, tačiau pareiškėja nėra deklaravusi mokėtinų PSDĮ už 2012 m., kurie taip pat nepatenka į apmokestinimo laikotarpį.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Šiaulių AVMI atsiliepimo į skundą nepateikė.

Teismo posėdyje pareiškėja ir jos atstovas skundą palaikė remdamiesi jame nurodytais motyvais ir prašė jį tenkinti. Papildomai paaiškino, kad pareiškėjos pozicija dėl ginčo lėšų yra nuosekli. Nurodė, kad pareiškėja yra grąžinusi dalį paskolos ir pateikė patvirtinimus apie paskolos grąžinimą. Be to, pateikė J. P. K. sąskaitos išrašą ir pažymą apie metines pajamas, kuriais grindžia jo finansines galimybes suteikti pareiškėjai paskolą. Mano, kad PSDĮ kvitai patvirtina įmokų mokėjimą. Pažymėjo, kad mokesčių administratorius negali paneigti susiklosčiusių civilinių teisinių santykių.

Trečiojo suinteresuoto asmens atstovai teismo posėdyje nedalyvavo, apie teismo posėdžio laiką ir vietą pranešta tinkamai.

Motyvuojamoji dalis

Skundas atmestinas.

Ginčas byloje kilo dėl Komisijos 2013-11-29 sprendimo Nr. S-186(7-203/2013), VMI 2013-09-23 sprendimo Nr. 68-126 ir Šiaulių AVMI 2013-06-26 sprendimo Nr. 44.1-33-28 teisėtumo ir pagrįstumo.

Remiantis byloje esančiais rašytiniais įrodymais nustatyta, kad Šiaulių AVMI 2013-04-18 patikrinimo aktas Nr. 35-7 patvirtintas skundžiamu Šiaulių AVMI 2013-06-26 sprendimu Nr. 44.1-33-28 (b. l. 67–79), kuriuo pareiškėjai nurodyta sumokėti į biudžetą 189 303 Lt GPM, 13 296 Lt PSDĮ, 61 999 Lt GPM delspinigių, 4202 Lt PSDĮ delspinigių, skirta 18 930 Lt (10 procentų) GPM ir 1330 Lt (10 procentų) PSDĮ bauda. Atsakovė 2013-09-23 sprendimu Nr. 68-126 (b. l. 61–64) patvirtino Šiaulių AVMI 2013-06-26 sprendimą Nr. 44.1-33-28 dėl patikrinimo akto tvirtinimo. Komisija 2013-11-29 sprendimu Nr. S-186(7-203/2013) (b. l. 21–32) pareiškėjos skundą atmetė ir patvirtino skundžiamą atsakovės sprendimą.

Ginčo teisinius santykius reglamentuoja MAĮ, kurio 10 str. nustatyta, kad mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas (MAĮ 69 str. 1 d.).

Pagal GPMĮ 3 str. ir 5 str. 1 d. pajamų mokestį moka pajamų gavęs ir (arba) pajamų uždirbęs gyventojas; pajamų mokesčio objektas yra gyventojo pajamos. Už GPMĮ pažeidimus skiriamos baudos ir (arba) skaičiuojami delspinigiai Lietuvos Respublikos įstatymų ir kitų teisės aktų nustatyta tvarka (GPMĮ 36 str. 2 d.). Nuolatiniai Lietuvos gyventojai, kaip jie apibrėžti GPMĮ, gaunantys kitas, negu šio straipsnio 1–6 d. nurodytos, pajamas, nuo kurių GPMĮ nustatyta tvarka turi būti išskaičiuotas ir (ar) sumokėtas gyventojų pajamų mokestis, nuo šių pajamų moka 6 procentų dydžio PSDĮ (Sveikatos draudimo įstatymo 17 str. 8 d. redakcija, galiojusi nuo 2009-01-01). Asmenys, nepriklausantys išvardytiems šio straipsnio 1–8 d. ir šio įstatymo 6 str. 4 d., kas mėnesį moka už save 9 procentų minimaliosios mėnesinės algos, galiojančios mėnesio, už kurį mokama įmoka, paskutinę dieną, dydžio PSDĮ (Sveikatos draudimo įstatymo 17 str. 9 d. redakcija, galiojusi nuo 2010-01-01). Pažeidus PSDĮ apskaičiavimo ir mokėjimo tvarką, asmenims, kurie privalo mokėti ir (ar) apskaičiuoti šias įmokas, baudos skiriamos ir delspinigiai skaičiuojami MAĮ nustatyta tvarka (Sveikatos draudimo įstatymo 19 str. 2 d.).

Šiaulių AVMI, atlikusi pareiškėjos 2008–2011 m. laikotarpio mokestinį patikrinimą, nustatė, kad minėtu laikotarpiu tarptautiniais pavedimais į valiutinę (USD) sąskaitą AB „Swedbank“ banke pareiškėja pati sau pervedė 421 138,91 USD iš JAE bei 28 000 USD iš Danijos. Minėtais pavedimais gautas lėšas mokesčių administratorius pripažino pareiškėjos pajamomis ir jas apmokestino standartiniu 15 procentų GPM tarifu, bei įpareigojo sumokėti 6 procentų PSDĮ. Pareiškėja teigia, kad mokesčių administratorius nepagrįstai iš užsienio gautas lėšas laikė jos pajamomis ir apmokestino. I. K. nurodo, kad: 1) dalis (110 000 USD) iš JAE į sąskaitą pervestų pinigų yra jos nuosavos lėšos, kurias ji nusivežė su savimi keliaudama į JAE; 2) 320 000 USD yra iš JAE piliečio pasiskolintos piniginės lėšos, kurios taip pat negali būti apmokestinamos; 3) 28 000 USD yra po nesėkmingų investicijų susigrąžintos pareiškėjai priklausančios piniginės lėšos.

Pažymėtina, kad ginčijamos pinigų sumos (421 138,91 USD iš JAE ir 28 000 USD iš Danijos) pervedimo į pareiškėjos sąskaitą faktas yra nustatytas ir pareiškėja to neginčija. Be to, pareiškėja iš esmės neginčija taikyto mokesčių tarifo, aritmetinio mokesčių bei baudų ir delspinigių apskaičiavimo, tačiau nesutinka su faktinių aplinkybių teisiniu vertinimu. Šioje byloje ginčas kilo dėl minėtų lėšų vertinimo mokesčių teisės prasme, t. y. nagrinėjamoje byloje yra kilęs mokestinis ginčas dėl to, ar mokesčių administratorius 2008–2011 m. laikotarpiu į pareiškėjos asmeninę sąskaitą tarptautiniais pavedimais pervestas lėšas pagrįstai priskyrė pajamoms ir jas apmokestino GPM ir PSDĮ.

Visų pirma, pareiškėja teigia, kad reguliariai vyko į JAE ir leidžiamomis nedeklaruoti sumomis nusivežė ten 110 000 USD grynaisiais pinigais, kuriuos vėliau pervedė į sąskaitą Lietuvoje, todėl laiko, kad jos asmeninės lėšos neturėjo būti apmokestintos. Tam, kad ši suma būtų pripažinta pareiškėjos pajamomis, mokesčių administratorius turėjo surinkti atitinkamus, tai pagrindžiančius įrodymus. Tuo tarpu mokesčių mokėtojo pareiga buvo pateikti faktinius duomenis, leidžiančius teigti kitaip (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2011-04-18 nutartis administracinėje byloje Nr. A556-221/2011).

Mokesčių administratorius pateikė dokumentus, iš kurių matyti, kad minėtos lėšos buvo realiai gautos, aiški mokėjimo paskirtis neįvardinta, duomenų apie pareiškėjos galimai teiktas per sieną gabenamų grynųjų pinigų deklaracijas nenustatyta. Pažymėtina, kad keliavimą į JAE patvirtinantys įrodymai (jos ir sūnaus paso kopijos, esančios t. 1, mokestinės bylos Nr. 6.11-04(7-203/2013) l. 35–50) nepagrindžia aplinkybės, kad pareiškėja kartu su savimi vežėsi nuosavas lėšas, kurias vėliau pervesdavo į savo sąskaitą Lietuvoje. Be to, atkreiptinas dėmesys, kad pradiniame 2013-01-11 mokesčių administratoriui pateiktame paaiškinime apie turto įsigijimo ir (ar) pajamų gavimo šaltinius ir jų pagrindime pareiškėja nurodė gavusi 320 000 USD paskolą, skiltyje „papildoma informacija“ paaiškino paskolos sudarymo tikslą, pateikė paskolos sutarties kopiją su vertimu (t. 1, mokestinės bylos Nr. 6.11-04(7-203/2013) l. 94–102). 2013-02-14 pareiškėja pateikė mokesčių administratoriui prašymą dėl papildomų dokumentų prijungimo, kuriame nurodė aplinkybes, susijusias su pinigų pervedimu iki paskolos sutarties sudarymo, ir, be kita ko, pateikė paskolos raštelius (t. 1, mokestinės bylos Nr. 6.11-04(7-203/2013) l. 139).

Tik patikrinimo akte nustačius, kad paskolos sutartyje ir paskolos rašteliuose nurodomos kaip paskolintos ir faktiškai iš JAE pervestos į I. K. sąskaitą sumos nesutampa, pareiškėja 2013-05-25 pastabose dėl patikrinimo akto, nurodė, kad dalis iš JAE pervestų lėšų yra jos asmeninės lėšos, nusivežtos į JAE (t. 2, mokestinės bylos Nr. 6.11-04(7-203/2013) l. 93–96). Tačiau ir minėtose pastabose nedetalizavo, kokias sumas kiekvienu konkrečiu atveju vežėsi su savimi į JAE, iš kokių šaltinių jos yra gautos. Taigi pareiškėja iki patikrinimo akto surašymo nepateikė paaiškinimų, susijusių su kitų (paskolos sutartyje ir rašteliuose nurodytą sumą viršijančių) iš JAE gautų lėšų kilme, kurias vėliau įvardijo pervestomis nuosavomis lėšomis. Teismas daro išvadą, kad šiuo atveju pareiškėja, galimai veždamasi su savimi nedeklaruotinas pinigines lėšas į JAE, o vėliau jas pervesdama į savo banko sąskaitą Lietuvoje, prisiėmė riziką, kad negalės pateikti dokumentų, pagrindžiančių jos versiją, jog tai yra ne jos pajamos, o asmeninės lėšos. Iš pareiškėjos pusės vis dėlto nebuvo pateikta įtikinamų faktinių duomenų, kurie leistų suabejoti, o galiausiai ir paneigti mokesčių administratoriaus surinktus įrodymus. Atsižvelgiant į versijos apie nuosavas lėšas iškėlimo momentą, ir tai, kad dalies ginčo laikotarpiu gautų lėšų (110 000 USD) šaltinio pareiškėja nesugebėjo pagrįsti objektyviais duomenimis ir įrodymais, pagrįstai buvo konstatuota, kad minėtos lėšos pripažintinos pareiškėjos gautomis kitomis pajamomis ir apmokestintinos.

Antra, pareiškėjos nuomone, nepagrįstai apmokestinta suma yra 28 000 USD, kurie laikytini po nesėkmingų investicijų susigrąžintomis pareiškėjai priklausančiomis piniginėmis lėšomis. Iš bylos duomenų matyti, kad 2010–2011 m. į Danijos Karalystėje registruotą investicinį banką „SAXO bank“ pareiškėja pervedė 67 000 USD, o į AB „Swedbank“ esančią pareiškėjos asmeninę sąskaitą ji pati sau iš Danijos 2011 m. pervedė iš viso 28 000 USD. Mokesčių administratoriaus surinkti duomenys patvirtina minėtus pinigų pervedimus, tačiau pervedamų pinigų paskirtis neįvardinta. Pažymėtina, kad pradiniame mokesčių administratoriui teiktame paaiškinime pareiškėja nenurodė iš Danijos Karalystėje registruoto investicinio banko „SAXO bank“ gavusi lėšų. Pareiškėja 2013-02-19 paaiškinime nurodė, kad į Danijos Karalystėje esantį investicinį banką „SAXO Bank“ buvo pervedami pinigai įsigyjant vertybinius popierius, tačiau investicijos buvo nuostolingos(t. 2, mokestinės bylos Nr. 6.11-04(7-203/2013) l. 63). Minėtame 2013 m. paaiškinime nurodė susigrąžinusi dalį (5000 USD) nesėkmingai investuotų lėšų. Vėliau pareiškėjos nurodomas susigrąžintos sumos dydis keitėsi į 28 000 USD. Pažymėtina, kas visos lėšos iš Danijos buvo gautos 2011 m., todėl viso mokestinio patikrinimo metu pareiškėja žinojo (turėjo žinoti), kokia tiksliai suma jai buvo grąžinta, tačiau teikė su tuo susijusius prieštaringus paaiškinimus.

Nors pareiškėja teigia, kad mokesčių administratorius nepagrįstai nesikreipė į Danijos Karalystės investicinį banką „SAXO bank“, kad išsiaiškintų pareiškėjos gautų lėšų kilmę, tačiau atkreiptinas dėmesys, kad pagal MAĮ 67 str. įrodinėjimo pareiga (onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Nagrinėjamoje byloje mokesčių administratorius detaliai nurodė įrodymus bei išdėstė argumentus, kuriais remdamasis apskaičiavo pareiškėjai mokėtinus mokesčius. Pagal MAĮ 67 str. 2 d. pati mokesčių mokėtoja, nesutinkanti su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Taigi šiuo atveju būtent mokesčių mokėtojai – pareiškėjai – tenka pareiga paneigti mokesčių administratoriaus nurodytus argumentus bei įrodymus. I. K. teigia, kad 2010–2011 m. į Danijos Karalystėje registruotą investicinį banką „SAXO bank“ nesėkmingai investavo 67 000 USD, iš kurių susigrąžino 28 000 USD, tačiau nepateikė jokių objektyvių įrodymų, patvirtinančių, kad gautos lėšos buvo nesėkmingų investicijų dalies grąžinimas, t. y. mokesčių mokėtoja neįvykdė pareigos pateikti faktinius duomenis, leidžiančius teigti, kad tai ne jos pajamos.

Teismo nuomone, jeigu pareiškėja iš tiesų būtų investavusi, o vėliau susigrąžinusi dalį nesėkmingai investuotų pinigų, jai neturėtų kilti sunkumų tai pagrįsti patikimais rašytiniais dokumentais. Šiuo atveju pareiškėja turėjo objektyvią galimybę kreiptis į Danijos Karalystės investicinį banką „SAXO bank“, kad gautų įrodymus, paneigiančius išvadą, kad jos gautos lėšos priskirtinos apmokestinamosioms pajamoms, nes tik ji disponavo (turėjo disponuoti) visa informacija apie investavimą, kurio pagrindu, pareiškėjos teigimu, buvo gautos piniginės lėšos. Tačiau šiuo atveju pareiškėja nepateikė jokių objektyvių duomenų bei įrodymų, paneigiančių mokesčių administratoriaus nustatytas faktines aplinkybes, susijusias su minėtų lėšų kilme. Pareiškėja iš esmės neįrodė, kad iš Danijos Karalystėje registruoto investicinio banko „SAXO bank“ gautos lėšos (28 000 USD) yra investicijos dalies grąžinimas. Kadangi iš pareiškėjos pusės nebuvo pateikta įtikinamų faktinių duomenų, kurie leistų suabejoti, o galiausiai ir paneigti mokesčių administratoriaus surinktus įrodymus, teismas, atsižvelgęs į nenuoseklius paaiškinimus dėl susigrąžintos sumos dydžio, daro išvadą, kad pagrįstai buvo konstatuota, kad minėtos lėšos pripažintinos pareiškėjos gautomis kitomis pajamomis ir apmokestintinos.

Pareiškėjos nuomone, trečia nepagrįstai apmokestintų gautų lėšų dalis yra 320 000 USD, kurie yra iš JAE piliečio J. P. K. pasiskolintos piniginės lėšos. Nors pareiškėja teikia įrodymus, patvirtinančius J. P. K. finansinę padėtį, tačiau jie nesusiję su kilusiu mokestiniu ginču, nes ginčas kilo ne dėl to, ar J. P. K. turėjo finansinę galimybę suteikti pareiškėjai paskolą, o dėl to, ar gautos lėšos, formaliai įvardintos kaip paskola, iš tiesų yra pareiškėjai paskolintos lėšos, o ne jos gautos pajamos, t. y. ar paskolos santykių forma atitinka jų tikrąjį turinį. Pareiškėja, norėdama pagrįsti, kad tarp jos ir J. P. K. yra susiklostę realūs paskoliniai santykiai, teismo posėdyje pateikė patvirtinimus apie paskolos dalies grąžinimą. Pažymėtina, kad pareiškėja realiai gavo pinigus iš JAE, kurie buvo pripažinti jos pajamomis, o minėti dokumentai nepatvirtina realaus pinigų grąžinimo J. P. K. Be to, šie patvirtinimai pateikti tik 2014-10-08 teismo posėdyje, nors vienas iš jų yra surašytas 2013-11-06, t. y. visiškai neaišku, kodėl pareiškėja savo skunde nenurodė, kad yra grąžinusi dalį paskolos, ir nepateikė šio dokumento anksčiau.

Pareiškėja kaip vieną iš mokestinio patikrinimo trūkumų nurodo tai, kad jo metu nenustatyta, kokios aplinkybės buvo iškreipiamos ar slepiamos sudarant paskolos sandorį. Pažymėtina, kad mokesčių administratorius nustatė, kad ginčijama suma buvo ne pareiškėjai paskolinti pinigai, o jos pajamos. Taigi sudarant paskolos sutartį ir raštelius buvo slepiamos pareiškėjos gautos pajamos ir siekiama gauti mokestinę naudą. Teisės aktai nenustato mokesčių administratoriaus pareigos detaliai pagrįsti aplinkybių, susijusių su slepiamų pajamų gavimo pagrindais ir pan. Atsižvelgęs į tai, teismas daro išvadą, kad pareiškėjos nurodytas mokestinio patikrinimo trūkumas yra nepagrįstas.

Pareiškėjos nuomone, tiek mokesčių administratorius, tiek ir Komisija neleistinai viršijo savo kompetenciją bei įgaliojimus, nes ėmė kištis į privačius sandorio šalių santykius ir ginčyti bei neigti realių paskolos sandorių egzistavimą, bandydami nepagrįstai įrodyti tariamą šių sandorių apsimestinumą, kaip jų negaliojimo pagrindą. Atkreiptinas dėmesys, jog LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių teisė ir civilinė teisė yra to paties lygio, greta stovinčios teisės sritys, kurios tas pačias faktines aplinkybes vertina iš kitos perspektyvos ir kitų vertybių požiūriu. Net jei mokesčių teisės norma apmokestinimą kildina iš civilinių teisinių santykių, ji neprivalo būti interpretuojama nenukrypstamai nuo susiklosčiusių teisinių santykių civilinio teisinio įvertinimo. Atitinkamai sandoriai, jų sudarymas ir galiojimas yra civilinės teisės, o ne viešosios teisės reguliavimo dalykas, t. y. sandorių civilinės teisinės pasekmės bei jų įtaka ūkio subjektų apmokestinimui yra skirtingų teisės šakų reguliavimo dalykai ir negali būti tapatinami. Taigi nei mokesčių administratorius, nei bylą nagrinėjantys administraciniai teismai nesprendžia dėl sandorių galiojimo ir iš to kylančių civilinių teisinių pasekmių (pvz., sandorių įvykdymo arba neįvykdymo), o vertina susiklosčiusius civilinius teisinius santykius mokestiniais teisiniais aspektais (LVAT 2013-09-23 nutartis administracinėje byloje Nr. A575-1583/2013). Pažymėtina, kad tiek mokesčių administratorius, tiek Komisija vertino pareiškėjos gautas lėšas mokestiniais teisiniais aspektais ir pagrįstai rėmėsi MAĮ ir kitais viešosios teisės santykius reglamentuojančiais teisės aktais, ir nevertino sudarytų sandorių civilinių teisinių pasekmių.

Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 str. 6 d. nustatyta, kad teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Konstatuoti tam tikro fakto buvimą ar nebuvimą galima tik remiantis byloje surinktų įrodymų visuma, o ne atskirais įrodymais. Nustatant teisiškai reikšmingas aplinkybes, turi būti įvertintas surinktų įrodymų pakankamumas, jų nuoseklumas, galimi jų prieštaravimai, logiškumas, atitinkamų duomenų nurodymo aplinkybės, įrodymų šaltinių patikimumas.

Nors pareiškėja savo skunde nurodo argumentus, susijusius su atskirais ginčijamų aktų turinio aspektais, tačiau teismas, įvertinęs surinktų įrodymų visumą, daro išvadą, kad mokesčių administratorius pagrįstai iš JAE gautas lėšas, kurias pareiškėja teigia pasiskolinusi nekilnojamajam turtui įsigyti, vertino kaip pareiškėjos gautas pajamas, o pareiškėjos pateikti dokumentai ir paaiškinimai vertintini kritiškai. Ši išvada pagrįsta pareiškėjos paaiškinimų dėl pasiskolintos sumos nenuoseklumu, versijos apie paskolos raštelius iškėlimo momentu, gautų lėšų panaudojimo aplinkybėmis (apmokamos vartojimo išlaidos, didelės sumos išgryninamos, dalis lėšų pervesta į Danijos Karalystėje esančią sąskaitą) ir jų prieštaravimu pareiškėjos nurodytam paskolos ėmimo tikslui (nekilnojamajam turtui įsigyti), paskola neatlygintinė, grąžinimo terminas apibrėžtas nekonkrečiai, paskolos grąžinimas neužtikrintas, paskolos sutartis sudaryta 2011 m., o lėšos pervedamos nuo 2008 m., todėl nelogiška, kad pareiškėjai siekiant įsigyti nekilnojamąjį turtą JAE ar Lietuvoje, beveik ketverius metus keletą kartų buvo skolinamasi iš to paties asmens. Ginčijamuose sprendimuose detaliai aprašytų neatitikimų visuma rodo, kad suteiktos paskolos nėra pagrįstos ekonomine logika, nenaudingos paskolos davėjui.

Teismas, įvertinęs surinktų duomenų visumą, konstatuoja, kad šiuo atveju mokesčių administratorius vertindamas paskolos sutartį pagrįstai taikė turinio viršenybės prieš formą principą. Atkreiptinas dėmesys, kad byloje nustatytos aplinkybės leidžia vienareikšmiškai konstatuoti, kad minėti sandoriai buvo visiškai dirbtiniai, sudaryti siekiant vienintelio tikslo – gauti mokestinę naudą. Tuo tarpu, remiantis MAĮ 10 str., mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Teismas sutinka su mokesčių administratoriaus pozicija, kad pareiškėjos pagal paskolos sutartį ir paskolos raštelius gautos pinigų sumos mokesčių teisės aspektu laikytinos kitomis su darbo santykiais nesusijusiomis apmokestinamosiomis pajamomis, todėl šios sumos buvo pagrįstai apmokestintos.

Pareiškėja nurodė, kad tikrinamuoju mokestiniu laikotarpiu mokėjo PSDĮ. Atsakovė teigia, kad atlikti mokėjimai vertintini kaip atlikti už kitą, negu tikrintas laikotarpis. Pažymėtina, kad už 2009 m. pareiškėjai buvo apskaičiuota 11 568 Lt PSDĮ, už 2010 ir 2011 m. – kiekvienais metais po 864 Lt PSDĮ (b. l. 67–79). 2013-01-30 pareiškėja sumokėjo 1080 Lt PSDĮ, 2013-02-14 – 3049 Lt, 2014-04-23 – 1080 Lt (b. l. 107–109). 2013-01-30 ir 2014-04-23 mokėjimai, atsižvelgiant į sumokėtą sumą (1080 Lt) ir nurodytą mokėjimo paskirtį, vertintini kaip atlikti už praėjusius ar einamuosius metus, kurie nepatenka į mokestinio patikrinimo laikotarpį. Kaip teisingai pažymėjo atsakovė atsiliepime, 2013-02-14 mokėjimo (3049 Lt) paskirtis nėra visiškai aiški, jis atliktas vykstant mokestiniam patikrinimui, t. y. iki mokėtino PSDĮ dydžio už tikrintą laikotarpį nustatymo. Pažymėtina, kad 2013-02-14 mokėjimo (3049 Lt) priskyrimas tam tikram laikotarpiui peržengia atlikto mokestinio patikrinimo laikotarpį. Norint tiksliai nustatyti, už kurį laikotarpį buvo atlikta ši įmoka, reikia atlikti ilgesnio laikotarpio PSDĮ apskaičiavimo ir mokėjimo tyrimą. Jeigu minėta suma visgi patenka į patikrinimo metu apskaičiuotą PSDĮ, pareiškėja turi teisę kreiptis į mokesčių administratorių dėl sumų padengimo / įskaitymo.

Atsakydamas į pareiškėjos argumentą dėl nepagrįsto įrodinėjimo naštos perkėlimo pareiškėjai, teismas pažymi, kad šiuo atveju įrodinėjimo pareiga buvo tinkamai paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojos.

Nepagrįstas pareiškėjos teiginys, kad ginčijami sprendimai yra nepagrįsti, nes grindžiami prielaidomis, spėlionėmis ir neatitinka nei realių faktinių aplinkybių, nei teismų praktikos tokio pobūdžio ginčų bylose. Teismas jau anksčiau šiame sprendime konstatavo, kad mokesčių administratorius surinko pakankamai duomenų, patvirtinančių pareiškėjos gautų lėšų priskyrimą apmokestinamosioms pajamoms, o pareiškėja nepateikė įtikinamų paaiškinimų ir dokumentų, paneigiančių tokias mokesčių administratoriaus išvadas. Komisija visapusiškai išnagrinėjo kilusį mokestinį ginčą ir argumentuotai atsakė į pareiškėjos skunde išdėstytus nesutikimo su mokesčių administratoriumi motyvus. Teismui nekyla abejonių dėl Komisijos nešališkumo ir objektyvumo ginčą nagrinėjant ikiteismine tvarka. Visų pirma, pareiškėjos abejonės dėl Komisijos nešališkumo iš esmės yra grindžiamos tik deklaratyvaus pobūdžio teiginiais ir subjektyvia pareiškėjos nuomone dėl jos sudarymo, atskaitomybės ir pavaldumo santykių su tam tikromis institucijomis.

Pažymėtina, kad mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjai skaičiavo delspinigius ir pagal MAĮ 139 str. 1 d. paskyrė minimalaus dydžio (10 procentų) GPM ir PSDĮ baudos. Teismas, ištyręs visas bylos aplinkybes ir nenukrypdamas nuo teisminės praktikos tokios kategorijos bylose, daro išvadą, kad teritorinis, centrinis mokesčių administratorius ir Komisija teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstus sprendimus, kurių keisti ar naikinti skunde nurodytais motyvais nėra teisinio pagrindo, todėl pareiškėjos skundas atmestinas.

Rezoliucinė dalis

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85–87 str., 88 str. 1 p., 127 str., 129 str.,

nusprendė:

Pareiškėjos I. K. skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.