- Teismas
- Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
- Dokumentas
- Sprendimas
- Data
- 2011-11-14
- Bylos Nr.
- A-556-2747-11
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-02984-2010-9
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjai
- Vaida Urmonaitė-Maculevičienė (pirm.), Audrius Bakaveckas, Arūnas Sutkevičius (pran.)
- Atsakovas
- Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Pareiškėjas
- akcinės bendrovės „Lietuvos dujos“
- Trečiasis asmuo
- Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai
- Advokatai
- Dalia Žalalytė
- Kategorijos
- 9.5pavadinimo nepavyko patikrinti
- 9.6pavadinimo nepavyko patikrinti
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko, Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas) ir Vaidos Urmonaitės – Maculevičienės (kolegijos pirmininkė),
viešame teismo posėdyje apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. sausio 14 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo akcinės bendrovės „Lietuvos dujos“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (skundą padavęs asmuo), trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimo panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teisėjų kolegija nustatė:
I.
Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI prie FM) su skundu (b. l. 1-2) kreipėsi į teismą prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Mokestinių ginčų komisija) 2010 m. spalio 4 d. sprendimą Nr. S-271 (7-221/2010) ir palikti galioti VMI prie FM 2010 m. liepos 9 d. sprendimą Nr. 69-177.
Atsiliepimas
Atsakovas paaiškino, kad AB „Lietuvos dujos“ pateikė Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai (toliau – ir Inspekcija) 2010-04-09 prašymą grąžinti 112 500 Lt nekilnojamojo turto mokesčio permoką. Inspekcija 2010-05-12 priėmė sprendimą Nr. 2010.41012-1405/1007251/274-153 negrąžinti pareiškėjui 112 500 Lt nekilnojamojo turto mokesčio permokos pagal pareiškėjo 2010-04-09 prašymą dėl šių priežasčių: 84 375 Lt nepagrįstai 2004 metais susidariusios permokos nuspręsta negrąžinti vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 87 straipsnio 13 dalies nuostata, nes yra suėjęs senaties terminas, 28 125 Lt nepagrįstai 2005-01-25 susidariusios permokos dėl nepagrįstai patikslintos 2004 metų Juridinio asmens nekilnojamojo turto mokesčio metinės deklaracijos (forma FR0315) nuspręsta negrąžinti, nes ryšių kabelinės linijos nustatyta tvarka suformuotos kaip atskiri nekilnojamojo turto objektai ir įregistruotos į nekilnojamojo turto registrą turėjo būti apmokestinamos nekilnojamojo turto mokesčiu. Inspekcijos sprendimą patvirtino VMI prie FM 2010-07-09 sprendimu Nr. 69-177. Atsakovo nuomone, Mokestinių ginčų komisija ir atsakovas skirtingai interpretuoja teisės aktų – Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 13 dalies nuostatas ir Įmonių ir organizacijų nekilnojamojo turto įstatymo 2 straipsnio nuostatas. Mokestinių ginčų komisijos nuomone, pateikta patikslinta mokesčio deklaracija tuo pačiu yra ir siekis susigrąžinti (įskaityti) mokesčio permoką. Atsakovo nuomone, pateikta patikslinta mokesčio deklaracija įrodo tik tai, kad mokesčių mokėtojas žino apie permokos buvimą. MAĮ 87 straipsnio 13 dalis nustato dvi sąlygas, kada gali būti grąžinta mokesčio permoka, susidariusi anksčiau kaip per einamuosius ir prieš juos einančius penkerius kalendorinius metus - turi būti mokesčio mokėtojo veiksmas, liudijantis, kad jis žino apie permokos buvimą ir turi būti siekis permoką susigrąžinti (įskaityti). Tai, kad pareiškėjas žinojo apie permokos buvimą, rodo Juridinio asmens nekilnojamojo turto mokesčio metinės deklaracijos (forma FR0315) už 2004 metus pateikimas 2009-12-29, siekis susigrąžinti permoką atsispindi 2010-04-12 prašyme grąžinti permoką. Todėl yra suėjęs MAĮ 87 straipsnio 13 dalyje nustatytas permokos grąžinimo senaties terminas. Mokestinių ginčų komisijos nuomone, turtą pripažinti nekilnojamu turtu nepakanka, kad jis būtų suformuotas kaip nekilnojamojo turto objektas ir įregistruotas į Nekilnojamojo turto registrą. Atsakovo nuomone, turtą pripažinti nekilnojamu turtu pakanka, kad jis būtų suformuotas kaip nekilnojamojo turto objektas ir įregistruotas į Nekilnojamojo turto registrą. Bendrovei priklausančios ryšių kabelinės linijos Nekilnojamojo turto registro įstatymo ir Nekilnojamojo turto kadastro įstatymo nustatyta tvarka buvo suformuotos kaip atskiri nekilnojamojo turto objektai ir įregistruotos į Nekilnojamojo turto registrą, iki 2009-01-01 nebuvo išregistruotos, nebuvo įrašų apie pasikeitusį daikto statusą. Kadangi ryšių kabelinės sistemos linijos yra suformuotos kaip atskiri nekilnojamojo turto objektai, joms suteiktas unikalus numeris ir jos įregistruotos į Nekilnojamojo turto registrą, tai 2004 metais turėjo būti apmokestintos nekilnojamojo turto mokesčiu. Atsakovo nuomone, nei Mokestinių ginčų komisija, nei atsakovas nėra įgalioti spręsti, ar minėtas turtas yra pagrįstai įregistruotas kaip nekilnojamojo turto objektas, o privalo vadovautis aukščiau minėtais oficialiais duomenimis. Rėmėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2010-10-07 nutartimi administracinėje byloje Nr. A-442-1018/2010.
Pareiškėjas akcinė bendrovė „Lietuvos dujos“ (toliau – ir pareiškėjas, AB ,,Lietuvos dujos“) atsiliepimu į atsakovo skundą (b. l. 19-27) prašė skundą atmesti ir priteisti bylinėjimosi išlaidas.
Šalies argumentai
Pareiškėjas nurodė, kad sprendžiant klausimą dėl konkretaus daikto statuso reikia vadovautis Civilinio kodekso (toliau – ir CK) nuostatomis. Pagal CK 4.2 straipsnio ir CK 1.98 straipsnio nuostatas esminis požymis skiriantis kilnojamąjį daiktą nuo nekilnojamojo daikto yra galimybė daiktą perkelti iš vienos vietos į kitą nepakeitus jo paskirties ir iš esmės nesumažinus jo vertės. Žemėje pakloti kabeliai gali būti nesunkiai perkelti į kitą vietą, dėl tokio perkėlimo jų paskirtis nepasikeis, kabelis išliks toks pats ir išsaugos savybes perduoti balso ryšį ir duomenis, dėl perkėlimo iš esmės nesumažės jo vertė. Pagal CK 4.2. straipsnio 5 dalies nuostatas žemės sklype įkastas kabelis netampa nekilnojamuoju daiktu. Pareiškėjui priklausančios ryšio linijos yra įkastos į žemės sklypą ir prijungtos prie kilnojamųjų daiktų. Todėl ryšių kabelinės linijos priskirtinos kilnojamiesiems daiktams ir negali būti apmokestinamos nekilnojamojo turto mokesčiu. Pareiškėjas rėmėsi Nacionalinės žemės tarnybos prie Žemės ūkio ministerijos 2003-11-14 įsakymu Nr. 1P-90, Teisingumo ministerijos 2003-03-25 raštu Nr. 03-05-05-1345 bei Nacionalinės žemės tarnybos 2009-04-29 raštu Nr. 4B-(10.2)-521 argumentams dėl ryšių linijų teisinio statuso ir jų priskyrimo kilnojamiesiems daiktams priskyrimo pagrįsti. Prašė vadovautis MAĮ 8 straipsnio 3 dalies įtvirtintais protingumo ir teisingumo principais, 10 straipsnio nuostata dėl veiklos turinio viršenybės prieš formalią išraišką. 2008-07-15 priimtu Elektroninių ryšių įstatymo 37 straipsnio pakeitimu ryšių kabelių kanalų sistema pripažinta kilnojamuoju daiktu, nuostatų dėl ryšių kabelinių linijų pripažinimo kilnojamuoju daiktu nebuvimas rodo, kad linijos ir iki tol buvo laikomos kilnojamuoju daiktu. Tai patvirtinta ir Energetikos įstatymo 50 straipsniu. Pareiškėjas pažymėjo, kad pareiškėjo pirminių deklaracijų pateikimo metu galiojusi Įmonių ir organizacijų nekilnojamojo turto mokesčio įstatymo 2 straipsnio redakcija nesiejo apmokestinimo su turto įregistravimu Nekilnojamojo turto registre. Tas pat numatyta ir Nekilnojamojo turto mokesčio įstatymo 4 straipsnio 2 dalyje. Nurodė, kad pareiškėjas ryšių linijų niekada nelaikė nekilnojamuoju turtu, o teisinę registraciją atliko tam, jog nuosavybės faktą galėtų panaudoti prieš trečiuosius asmenis esant santykiams su trečiaisiais asmenimis, žemės sklypų savininkai ir naudotojai turėtų visą informaciją apie žemės sklypo naudojimo ypatumus. Galimybės išregistruoti Nekilnojamo turto registre įregistruotas ryšio linijas nenumato teisės aktai. Daikto išregistravimas nėra ir negali būti pagrindas neapmokestinti daikto nekilnojamo turto mokesčiu. Daikto teisinį statusą apsprendžia ne tam tikri įrašai registruose, bet to daikto savybės, jo sukūrimo aplinkybės bei dokumentai patvirtinantys jo sukūrimą, suformavimą bei eksploatavimą. Pareiškėjo teigimu, mokesčio permokos už 2004 m. grąžinimo senaties terminas nepraleistas. Pažymėjo, kad teisės aktai nereglamentuoja veiksmo formos, kuriuo būtų paliudyta apie siekį susigrąžinti permoką. Šalių ginčas kyla dėl skirtingo šio veiksmo aiškinimo. MAĮ 87 straipsnio 3 dalyje yra atskirtas prašymas nuo kito veiksmo, kuriuo išreiškiamas ketinimas susigrąžinti permoką, o mokesčių administratorius šiuos veiksmus sutapatina. Tai, kad patikslintos deklaracijos pateikimas yra veiksmas, įrodantis žinojimą apie permoką ir siekį ją susigrąžinti, rodo sisteminė MAĮ 73 straipsnio 1 dalies, 80 straipsnio 1 dalies analizė. Permokos nurodymas patikslintoje deklaracijoje yra prielaida mokesčių administratoriui spręsti dėl permokos grąžinimo. Pareiškėjo nuomone, nėra pagrindo naikinti Mokestinių ginčų komisijos sprendimo, nes MAĮ 87 straipsnio 13 dalyje yra įtvirtinta galimybė ne tik pateikti prašymą, tačiau atlikti ir veiksmą, liudijantį, jog mokesčio mokėtojas žino apie susidariusią mokestinę permoką ir siekia ją susigrąžinti. Pareiškėjas, turėdamas tikslą susigrąžinti už 2004-2005 m. susidariusią nekilnojamojo turto mokesčio permoką, pateikė 2009-12-29 patikslintą deklaraciją. Pareiškėjas, atlikęs veiksmą, liudijantį žinojimą apie susidariusią mokesčio permoką ir siekį tokią permoką susigrąžinti, pateikė 2010-04-10 prašymą.
Atsiliepimas
Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Inspekcija) atsiliepimu į atsakovo skundą sutiko su VM prie FM skundu ir prašė jį patenkinti atsižvelgus į jame išdėstytus motyvus.
II.
Vilniaus apygardos administracinis teismas 2011 m. sausio 14 d. sprendimu (b. l. 60-67) VMI prie FM skundą patenkino iš dalies. Teismas pakeitė Mokestinių ginčų komisijos 2010 m. spalio 4 d. sprendimą Nr. S-271 (7-221/2010), išdėstant sprendimo rezoliucinę dalį taip: „Panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2010-07-09 sprendimą Nr. 69-177 ir perduoti skundą centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo“.
Teismas nustatė, kad AB „Lietuvos dujos“ 2009-12-21 užpildė patikslintą Juridinio asmens turto mokesčio metinę deklaraciją už 2004 mokestinius metus. Informaciniu pranešimu apie elektroninės deklaracijos priėmimą buvo patvirtintas deklaracijos priėmimo faktas. 2010-04-09 pateikė Inspekcijai prašymą Nr. 31-020 grąžinti 112 500 Lt nekilnojamojo turto mokesčio permoką. 2010-04-13 raštu Nr. 7-31-414 pareiškėjas paaiškino, kad mokesčio permoka susidarė dėl to, kad mokestis buvo sumokėtas už ryšių kabelines linijas, kurios nelaikytinos nekilnojamaisiais daiktais, o Nekilnojamojo turto registre buvo užregistruotos per klaidą. 2010-04-22 raštu Nr. 31-023 bendrovė mokesčių administratoriui pateikė nekilnojamojo turto mokesčio skaičiavimo pagrindimą, nurodydama atskiras ryšių kabelines linijas. Inspekcija 2010-05-12 sprendimu Nr. 2010.41012-1405/1007251/274-153 nusprendė negrąžinti 112 500 Lt mokesčio permokos. 2004 metais susidariusią 84 375 Lt permoką nuspręsta negrąžinti vadovaujantis MAĮ 87 straipsnio 13 dalies nuostatomis, kadangi bendrovė nepateikė įrodymų, kad laikotarpiu per 2005-2009 metus atliko veiksmus, liudijančius siekį susigrąžinti (įskaityti) mokesčio permoką (patikslintos mokesčio deklaracijos pateikimas 2009-12-29 patvirtina bendrovės žinojimą apie galimai permokėtą mokesčio sumą, tačiau mokesčių administratoriui nėra pateikta įrodymų, galinčių patvirtinti aktyvius bendrovės veiksmus, siekiant susigrąžinti mokesčio permoką), o 2005 metais susidariusios 28 125 Lt mokesčio permokos negrąžinti dėl nepagrįstai patikslintos 2004 metų Juridinio asmens nekilnojamojo turto mokesčio metinės deklaracijos (forma FR0315), nes 2004 m. galiojusiu Įmonių ir organizacijų nekilnojamojo turto mokesčio įstatymu ir jį pakeitusiu Nekilnojamojo turto mokesčio įstatymu, 2007-12-28 Valstybinės mokesčių inspekcijos raštu Nr. (18.41-31-1)-R-12772 „Dėl nekilnojamojo turto mokesčio objekto“ pateiktu paaiškinimu, ryšių kabelinės linijos, Nekilnojamojo turto registro įstatymo ir Nekilnojamojo turto kadastro įstatymo nustatyta tvarka suformuotos kaip atskiri nekilnojamojo turto objektai ir įregistruotos į Nekilnojamojo turto registrą, turėjo būti apmokestinamos nekilnojamojo turto mokesčiu. VMI prie FM 2010-07-09 sprendimu Nr. 69-177 „Dėl AB „Lietuvos dujos“ 2010-06-03 skundo“ patvirtino Inspekcijos 2010-05-12 sprendimą Nr. 2010.41012-1405/1007251/274-153. Mokestinių ginčų komisija 2010-10-04 skundžiamame sprendime Nr. S-271(7-221/2010) „Dėl AB „Lietuvos dujos“ 2010-08-03 skundo Nr. 7-31-1024“ nusprendė pakeisti VMI prie FM 2010-07-09 sprendimą Nr. 69-177 ir pavesti VMI prie FM atlikti pakartotinį AB „Lietuvos dujos“ patikrinimą ir priimti naują sprendimą. Teismas konstatavo, kad iš bylos medžiagos matyti, jog ginčas tarp pareiškėjo ir atsakovo yra kilęs ginčas dėl Mokestinių ginčų komisijos ir atsakovo skirtingai vertinamų MAĮ 87 straipsnio 13 dalies nuostatų ir Įmonių ir organizacijų nekilnojamojo turto mokesčio įstatymo 2 straipsnio nuostatų. Teismas, pasisakydamas dėl senaties termino, vadovavosi MAĮ 87 straipsnio 13 dalimi. Teismas nurodė, kad mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija skirtingai vertina pareiškėjo patikslintos Juridinio asmens nekilnojamojo turto mokesčio metinės deklaracijos pateikimo faktą. Ginčas kyla tik dėl to, ar patikslintos deklaracijos pateikimas kartu reiškia ir siekį susigrąžinti mokesčio permoką. Teisės aktuose nėra nustatyta, kokiu veiksmu turi būti išreiškiamas siekis susigrąžinti mokesčio permoką. MAĮ 87 straipsnio 13 dalyje vartojimas sąvokos „veiksmas“ reiškia, kad šis aktas negali būti tapatinamas su prašymo susigrąžinti permoką padavimu mokesčių administratoriui, o turi būti traktuojamas plačiau, tokiu veiksmu laikant ne tik prašymo pateikimą, bet ir kitų veiksmų atlikimą, iš kurių būtų aiškus asmens siekis susigrąžinti mokesčio permoką. Tokia MAĮ 87 straipsnio 13 dalies nuostata gali klaidinti mokesčių mokėtoją išreiškiant valią dėl permokos grąžinimo, nes jis teisės normą gali suprasti ir kaip neįpareigojančią paduoti prašymą tam, kad būtų nutraukta senaties eiga. Nesant konkrečių teisės normų aiškinant Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 13 dalį, atsižvelgiama į principus, taikomus mokesčių administravimo ir bendruosius administravimo principus. Visų pirma, Konstitucijos 5 straipsnio 3 dalis nustato, jog valdžios įstaigos tarnauja žmonėms. Šis principas reiškia, kad valstybės įstaigos turi veikti siekdamos efektyviausiu būdu užtikrinti bet kurio į juos besikreipiančio asmens interesus, tame tarpe padėti įgyvendinti savo teises bei išaiškinti kokiu būdu asmuo gali apginti savo interesus bei išaiškinti veiksmų neatlikimo pasekmes. LVAT 2005-05-31 nutartyje administracinėje byloje Nr. A-10-655-05 buvo išaiškinta, kad viešojo administravimo subjektų veiksmai turi sudaryti palankias sąlygas įstatymų nustatytiems tikslams pasiekti. Vienas iš gero administravimo principų yra konstitucinė nuostata, kad visos valdžios įstaigos tarnauja žmonėms. Tai reiškia ir administravimo procedūrose dalyvaujančių šalių bendradarbiavimą, apimantį ir tinkamas priimto prašymo trūkumų šalinimo inicijavimo procedūras. MAĮ 8 straipsnis nustato, kad kiekvienas mokesčių mokėtojas privalo mokėti mokesčių įstatymų nustatytus mokesčius, laikydamasis mokesčių teisės aktuose nustatytos mokesčio apskaičiavimo ir mokėjimo tvarkos, mokesčių administratorius, administruodamas mokesčius, privalo vadovautis protingumo ir teisingumo kriterijais. Kadangi MAĮ 87 straipsnio 13 dalies normos prasmė nėra iki galo aiškiai nurodyta teisės akte, tai veikdamas sutinkamai su Konstitucijos 5 straipsnio 3 dalies nuostata mokesčių administratorius turėtų tiesiogiai išsiaiškinti mokesčių mokėtojo ketinimus, jeigu jie jam nėra aiškūs, o šis neaiškumas gali asmeniui sukelti neigiamas pasekmes. Tokiu atveju, koks yra susidaręs byloje, kai gero administravimo veiksmai nebuvo atlikti savalaikiai, yra pagrindas remtis pareiškėjo pateikiamu aiškinimu dėl patikslintos deklaracijos pateikimo tikslų. Tai reiškia, kad mokesčių administratorius įgyja pareigą paneigti pareiškėjo aiškinimą bei įrodyti, jog pareiškėjas patikslintą deklaraciją pateikė kitu nei mokesčio permokos susigrąžinimo tikslu. Teismas pažymėjo ir tai, kad pareiškėjo valią susigrąžinti permoką rodo ir tai, jog jis neilgai trukus nuo patikslintos deklaracijos pateikimo mokesčių administratoriui pateikė prašymą susigrąžinti mokesčio permoką ir nuosekliai šią poziciją gynė vėlesnio ginčo nagrinėjimo metu. Remdamasis šiais argumentais teismas padarė išvadą, kad Mokestinių ginčų komisijos sprendime pateiktas MAĮ 87 straipsnio 13 dalies aiškinimas yra teisingas ir pagrįstas. Teismas, pasisakydamas dėl nekilnojamojo turto mokesčio, vadovavosi Įmonių ir organizacijų nekilnojamojo turto mokesčio įstatymo 2, 3 straipsniais (2001-07-10 įstatymo Nr. IX-434 redakcija, galiojusi nuo 2001-07-18 iki 2006-01-01), nuo 2006-01-01 įsigaliojusio Nekilnojamojo turto mokesčio įstatymo 4 straipsnio 2 punktu, 2 straipsnio 7 dalimi. Teismas nustatė, kad nekilnojamojo turto mokesčio permoką pareiškėjas patikslintoje Juridinių asmenų nekilnojamojo turto mokesčio deklaracijoje paskaičiavo todėl, kad nebuvo skaičiuojamas mokestis už ryšio kabelines linijas. Byloje neginčijama, kad ryšio kabelinės linijos nekilnojamojo turto mokesčio paskaičiavimo metu buvo įregistruotos Nekilnojamojo turto registre. Iš Nekilnojamojo turto kadastro ir registro valstybės įmonės Vilniaus filialo 2000-04-11 pažymėjimo registracijos Nr. 10/318090 matyti, kad AB „Lietuvos dujos“ įregistruota elektros ryšių tinklų/ryšių kabelinė linija, kurios ilgis 156851 m su neaptarnaujamais stiprinimo punktais, unikalus Nr. 41/989-0408-01-7. Tarp šalių taip pat nėra ginčo dėl to, kad ryšio kabelinės linijos nėra nekilnojamasis turtas. Pareiškėjas teigia, kad ryšio kabelinės linijos Nekilnojamojo turto registre buvo įregistruotos per klaidą. Pareiškėjas savo teiginiams pagrįsti pateikė technologinio ryšio kabelinės linijos Vilnius-Kotlovka struktūrinę schemą ir jos aprašymą, ryšio sistemos „Megatrans-3L“, prie kurios jungiasi kabelinė linija, aprašymą, „Cisco 2800“ serijos maršrutizatorių aprašymą, magistralinio simetrinio zoninio (aukšto dažnio) ryšių kabelio MIKSAŠp GOST 15125-92 aprašymą bei nuotrauką ir Ryšių tinklų nekilnojamojo turto kadastrinių matavimų bylą Nr. 1130. Teismo posėdžio metu atsakovo atstovas patvirtino, kad nekilnojamojo turto mokestis už ryšio kabelines linijas nebūtų skaičiuojamas, jei šios linijos nebūtų buvusios įregistruotos Nekilnojamojo turto registre. Teismas nurodė, kad daiktų skirstymas pagal jų ypatybes yra pateikiamas CK. Šis teisės aktas yra svarbiausias teisės aktas nustatant daikto vietą civilinės teisės taikomoje daiktų klasifikacijoje. Teismas vadovavosi CK 4.2 straipsnio 1 dalimi, 4.2 straipsnio 3 dalimi. Atsižvelgiant į ryšių kabelinių linijų ypatybes, kad jos gali būti perkeliamos nepakeitus jų paskirties ir iš esmės nesumažinus vertės bei nesant ginčo dėl daikto apibūdinimo, teismas sutiko su bylos šalių pateikiamu ryšio kabelinių linijų vertinimu kaip pagal prigimtį kilnojamo daikto CK 4.2 straipsnio 3 dalies prasme. Teismas nurodė, kad nesant Įmonių ir organizacijų nekilnojamojo turto mokesčio įstatymo 2 straipsnyje konkrečių nuostatų dėl nekilnojamojo daikto apibrėžimo turi būti taikomas CK. Teismas pažymėjo, kad CK nelaiko, jog daikto registracija Nekilnojamojo turto registre turi įtaką daikto klasifikavimui į kilnojamuosius ir nekilnojamuosius. Nekilnojamojo turto registro įstatymo 4 straipsnis sako, kad visi nekilnojamojo turto registre esantys duomenys nuo jų įrašymo laikomi teisingais ir išsamiais, kol jie nenuginčyti įstatymų nustatyta tvarka. Tačiau ši nuostata nepaneigia CK 4.2 straipsnio normų bei MAĮ 10 straipsnio taisyklės. Esant prieštaravimams taikymo pirmumo prasme mokestiniuose santykiuose pirmiausiai taikomos mokestinių įstatymų normos, toliau CK (CK 1.3 straipsnio 2 dalis), o šioms normoms nesureguliavus teisinio santykio taikomos kitų įstatymų taisyklės, tame tarpe ir Nekilnojamojo turto registro įstatymo. Nekilnojamojo turto kadastro įstatymo 5 straipsnyje numatyta, kad nekilnojamojo turto kadastro objektais laikomi nekilnojamieji daiktai: žemės sklypas, statinys (taip pat nebaigtas statyti), išskyrus laikiną statinį ar nesudėtingą statinį, kuriam nereikia statybos leidimo. Nekilnojamojo turto registro paskirtis bei registruotinų objektų apibrėžimas rodo, jog šiame registre registruojami nekilnojamieji daiktai. Įvertinus pastarąsias išvadas, matyti, kad pareiškėjui priklausantys daiktai, kurie atitinka kilnojamųjų pagal prigimtį daiktų ypatybes, buvo įregistruoti Nekilnojamojo turto registre. Vienu pagrindinių principų mokestinėje teisėje yra MAĮ 10 straipsnyje numatytas turinio viršenybės prieš formą principas. Remiantis šiuo principu mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Taikant šį principą bylos atveju nustatant mokesčio objektą turi būti atsižvelgiama į daikto ypatybes, o ne tik į jo formalų statusą. Teismas taip pat sutiko su atsakovo argumentais dėl Mokestinių ginčų komisijos sprendimo rezoliucinės dalies trūkumų. Pakartotinis patikrinimas gali būti atliekamas tik esant MAĮ 118 straipsnio 1 dalyje numatytoms aplinkybėms. Kadangi pareiškėjo atžvilgiu nebuvo atliekamas MAĮ VI skyriuje numatytas patikrinimas, tai jis negali būti tikrinamas pakartotinai. Sprendimų, kokius gali priimti Mokestinių ginčų komisija, rūšys išdėstytos MAĮ 155 straipsnio 4 dalyje. Skundžiamame sprendime išdėstytos Mokestinių ginčų komisijos išvados, nesutikimas su centrinio mokesčių administratoriaus sprendimu bei perdavimas naujam nagrinėjimui rodo Mokestinių ginčų komisijos valią panaikinti centrinio mokesčių administratoriaus sprendimą ir perduoti skundą centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo (MAĮ 155 str. 4 d. 2 ir 5 p.). Kadangi Mokestinių ginčų komisijos sprendimo rezoliucinė dalis neatitinka įstatymo reikalavimų, tai šis sprendimas pakeistinas, rezoliucinę dalį išdėstant sutinkamai su MAĮ 155 straipsnio 4 dalies 2 ir 5 punktais (Administracinių bylų teisenos įstatymo 88 str. 4 p.).
III.
Atsakovas VMI prie FM apeliaciniu skundu (b. l. 71-72) prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. sausio 14 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – atsakovo skundą patenkinti.
Atsakovas apeliacinį skundą grindžia tuo, kad patikslintos deklaracijos pateikimas nėra siekis susigrąžinti permoką, tai yra tik veiksmas, įrodantis, jog bendrovė žinojo apie permokos buvimą. Priešingu atveju toks teisinis reguliavimas, kai permokos grąžinimas už anksčiau nei prieš penkerius metus siejamas su dviem aiškiai apibrėžtais veiksmais, neturėtų prasmės. Atsižvelgiant į tai, yra suėjęs MAĮ 87 straipsnio 13 dalyje nustatytas permokos grąžinimo senaties terminas. Taip pat nurodo, kad ryšių kabelinės sistemos linijos yra suformuotos kaip atskiri nekilnojamojo turto objektai, joms suteiktas unikalus numeris ir jos įregistruotos į Nekilnojamojo turto registrą, šios linijos turėjo būti apmokestintos nekilnojamojo turto mokesčiu. Nei Mokestinių ginčų komisija, nei atsakovas nėra įgalioti spręsti, ar minėtas turtas yra pagrįstai įregistruotas kaip nekilnojamojo turto objektas, o privalo vadovautis oficialiais duomenimis. Tokios nuostatos, kad tam neįgaliotos institucijos negali spręsti ne jų kompetencijai priklausančių klausimų, laikosi ir LVAT 2010-10-07 nutartyje administracinėje byloje Nr. A-442-1018/2010. Atitinkamai ir šiuo atveju nei atsakovas, nei Mokestinių ginčų komisija nėra įgalioti spręsti, ar bendrovės ginčo objektu esantis turtas yra pagrįstai įregistruotas kaip nekilnojamasis turtas, o privalo vadovautis aukščiau nurodytais kompetentingų institucijų duomenimis. Skundo nagrinėjimo perdavimas VMI prie FM būtų galimas tik tokiu atveju, jei būtų reikalinga surinkti ir ištirti naujus įrodymus, nustatyti kitas teisiškai reikšmingas aplinkybes, kurios trukdo ginčą išnagrinėti iš esmės. Šiuo atveju teismas visiškai nepasisakė, kokius naujus įrodymus būtina surinkti šioje byloje, kokias teisiškai reikšmingas aplinkybes būtina nustatyti, tai yra konkrečiai nurodyti, kas trukdo bylą išnagrinėti iš esmės. Todėl pirmosios instancijos teismas privalėjo pats ištirti surinktus įrodymus, įvertinti šalių motyvus ir ginčą išspręsti iš esmės - pasisakyti, ar minėtas turtas yra nekilnojamojo turto mokesčio objektas.
Atsiliepimas
Pareiškėjas atsiliepimu į apeliacinį skundą (b. l. 75-82) prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą, o apeliacinį skundą atmesti; tuo atveju, jeigu nagrinėjant bylą būtų nuspręsta ginčą išspręsti iš esmės ir priimti galutinį sprendimą nagrinėjamoje byloje, pareiškėjas prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimą pakeisti, patenkinant pareiškėjo 2010-04-09 prašymą grąžinti pagal patikslintą nekilnojamojo turto mokesčio deklaraciją susidariusią nekilnojamojo turto mokesčio permoką, pateiktą Inspekcijai, ir įpareigoti Inspekciją grąžinti pareiškėjui 112 500 Lt nekilnojamojo turto mokesčio permoką; priteisti pareiškėjo akcinės bendrovės „Lietuvos dujos“ naudai iš atsakovo VMI prie FM bylinėjimosi išlaidų atlyginimą.
Šalies argumentai
Pareiškėjas nurodo, kad patikslintos deklaracijos pateikimas būtent ir reiškia MAĮ 87 straipsnio 13 dalyje nurodytą veiksmą, liudijantį pareiškėjo siekį susigrąžinti mokesčio permoką. Taip pat palaiko teismo sprendime išdėstytus argumentus, jog esant neaiškiam teisiniam reglamentavimui MAĮ 87 straipsnio 13 dalies nuostatos turi būti aiškinamos mokesčių mokėtojo naudai. Kadangi nagrinėjamu atveju MAĮ nuostatose aiškiai neįvardyta, kas yra veiksmas, liudijantis mokesčių mokėtojo siekį susigrąžinti mokesčio permoką, tai turėtų nustatyti (išaiškinti) centrinis mokesčių administratorius. Atsakovas nepaaiškino, koks veiksmas reiškia siekį susigrąžinti susidariusią mokesčio permoką (be paties prašymo pateikimo). Atsakovo išleistame MAĮ komentare taip pat nėra paaiškinta, koks veiksmas reiškia mokesčių mokėtojo siekį susigrąžinti mokesčio permoką. Todėl akivaizdu, kad atsakovo pozicija šioje byloje yra nekonstruktyvi, ja siekiama ne išspręsti kilusį ginčą, bet neargumentuotai atsisakyti grąžinti susidariusią mokesčio permoką. Atsakovas apeliaciniame skunde nepateikė naujų argumentų dėl to, jog pareiškėjas neva praleido senaties terminą permokai susigrąžinti. Pareiškėjo aiškinimui, jog siekis susigrąžinti mokesčio permoką MAĮ 87 straipsnio 13 dalies prasme gali būti išreikštas ir kitu veiksmu nei prašymo pateikimas, skundžiamame sprendime pritarė ir teismas. Atsakovas apeliaciniame skunde nurodo, kad patikslintos deklaracijos pateikimas nėra siekis susigrąžinti permoką, o tai yra tik veiksmas, įrodantis, jog pareiškėjas žinojo apie permokos buvimą. Šis atsakovo argumentas neatitinka faktinės situacijos, kadangi akivaizdu, jog mokesčių mokėtojas apie permokos buvimą sužino dar prieš pildydamas deklaraciją. Būtent analizuojant duomenis apie sumokėto mokesčio dydį ir turimą turtą, sužinoma apie permokos buvimo faktą, t. y. anksčiau nei pateikiama deklaracija. Patikslinta deklaracija pildoma, o tuo labiau teikiama ne sužinojus apie permokos buvimą, bet įsitikinus, jog permoka egzistuoja ir siekiant ją susigrąžinti. Pareiškėjo aktyvų veiksmą liudija ir tai, kad pareiškėjas ne tiks patikslino mokesčio deklaraciją, tačiau ją taip pat pateikė mokesčių inspekcijai. Pareiškėjas taip pat sutiko su teismo argumentais dėl pareiškėjui nuosavybės teise priklausančių ryšio linijų apmokestinimo nekilnojamojo turto mokesčiu. Pažymi, kad nekilnojamojo turto mokesčiu apmokestinamas turto požymis, o ne jo įregistravimas Nekilnojamojo turto registre, t. y. būtent turto priskyrimas nekilnojamajam turtui. Pareiškėjo pirminių deklaracijų pateikimo metu nekilnojamojo turto apmokestinimas nebuvo siejamas su tokio turto įregistravimu Nekilnojamojo turto registre. Pareiškėjas neturi galimybių išregistruoti Nekilnojamo turto registre įregistruotų ryšio linijų, kadangi tokios galimybės nenumato galiojantys teisės aktai. Lietuvos Aukščiausiasis Teismas ne kartą yra nurodęs, kad teisinė registracija yra atliekama nuosavybės teisės įgijimo pagrindu, tačiau pats pastatų teisinės registracijos atlikimo faktas nėra nuosavybės teisės atsiradimo pagrindas. Teisine daiktų registracija yra tik įregistruojami nuosavybės į daiktus atsiradimo ir pasikeitimo juridiniai faktai, tačiau pati nuosavybė atsiranda kitais teisės aktuose numatytais pagrindais. Nuosavybės teisę sukuria ne nuosavybės registravimas, o veiksmai ir dokumentai, kurių pagrindu yra įgyjamos teisės į daiktą, ir patį nuosavybės objektą patvirtina ne teisinė registracija, o dokumentai, kurių pagrindu daiktas buvo suformuotas - pagamintas, sumontuotas ir pan. Toks pats aiškinimas turėtų būti ir tais atvejais, kai kalbama apie daikto teisinį statusą. Daikto teisinį statusą apsprendžia ne tam tikri įrašai registruose, bet to daikto savybės, jo sukūrimo aplinkybės bei dokumentai patvirtinantys jo sukūrimą, suformavimą bei eksploatavimą. Taigi vien todėl, kad pareiškėjas ryšių linijas įregistravo Nekilnojamojo turto registre, šis turtas nepakeičia savo teisinės prigimties ir netampa nekilnojamuoju. Pareiškėjas sutinka su atsakovu, kad teismas, nagrinėdamas tarp šalių kilusį ginčą, jį galėjo išspręsti iš esmės, kadangi visos bylai teisingai išnagrinėti reikšmingos aplinkybės yra nustatytos bei nuodugniai ištirti visi byloje esantys įrodymai.
Atsiliepimas
Trečiasis suinteresuotas asmuo Inspekcija atsiliepimu į apeliacinį skundą (b. l. 84) prašo apeliacinį skundą patenkinti atsižvelgiant į jame išdėstytus argumentus.
Motyvuojamoji dalis
Teisėjų kolegija konstatuoja:
IV.
Apeliacinis skundas tenkintinas.
Administracinės bylos nagrinėjimo objektas – nekilnojamojo turto (ryšių kabelinė linija – Mokestinės bylos lapas Nr. 55 - 56) mokesčio permokos grąžinimas už 2004 m. ir 2005 m.
Dėl nekilnojamojo turto mokesčio permokos grąžinimo už 2004 m.
Inspekcija 2010-05-12 priėmė sprendimą Nr. 2010.41012-1405/1007251/274-153 negrąžinti pareiškėjui 84 375 Lt už 2004 m. susidariusios permokos vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 13 dalies nuostata, nes yra suėjęs senaties terminas. Mokestinių ginčų komisija kitaip aiškino MAĮ 87 straipsnio 13 dalies nuostatas. Taigi šios administracinės bylos dalis neatsietina nuo MAĮ 87 straipsnio 13 dalies interpretacijos.
Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 13 dalyje (redakcija galiojusi VMI prie FM sprendimo priėmimo metu) buvo pažymėta, kad mokesčio permoka gali būti grąžinta (įskaityta), jeigu ji susidarė ne anksčiau kaip per einamuosius ir prieš juos einančius penkerius kalendorinius metus. Tai reiškia, kad įstatymų leidėjas apibrėžė naikinamąjį terminą, kuriam suėjus mokesčio permoka nebegali būti grąžinta. Kartu nustatė ir momentą nuo kada pradedamas skaičiuoti šis terminas. Galima tvirtinti apie esančius 3 atvejus.
Atskaitos taškas nusakantis termino ribas pagal minėtame straipsnyje suformuluotą taisyklę lemiamas mokesčių administratoriaus, kai įskaitymas atliekamas paties mokesčių administratoriaus iniciatyva. Antra, termino atskaita prasideda, kai mokesčių mokėtojas pateikia prašymą grąžinti mokesčio permoką, o, trečia, termino skaičiavimo momentas susiejamas su mokesčių mokėtojo atliktu veiksmu, liudijančiu tai, kad jis žino apie mokesčio permokos buvimą ir siekia ją susigrąžinti (įskaityti). Minėtas terminas (ne anksčiau kaip per einamuosius ir prieš juos einančius penkerius kalendorinius metus) skaičiuojamas nuo to veiksmo atlikimo dienos.
Tikrinamoje byloje aktualiausias yra trečiasis atvejis, kai termino skaičiavimas nulemiamas mokesčių mokėtojo atliktu veiksmu, bylojančiu apie žinojimą dėl mokesčio permokos buvimo ir siekio ją susigrąžinti. Mokesčių mokėtojas tokį veiksmą šiuo konkrečiu atveju laiko patikslintos deklaracijos pateikimą, o mokesčių administratorius teigia, kad tokios deklaracijos pateikimas nelaikytinas veiksmu, liudijančiu siekį susigrąžinti mokesčio permoką ir teigia apie būtinybę paduoti prašymą grąžinti mokesčio permoką.
Įstatymų leidėjas nėra pateikęs aiškinimo, koks veiksmas galėtų būti laikomas veiksmu, nusakančiu, kad mokesčių mokėtojas žino apie mokesčio permoką ir siekia ją susigrąžinti, todėl darytina išvada, kad tokio veiksmo pripažinimas neatsiejamas nuo konkrečių faktinių aplinkybių ir mokesčių administratoriaus atlikto vertinimo ta apimtimi, kiek liečia atitinkamo veiksmo pripažinimą veiksmu, liudijančiu siekį susigrąžinti mokesčio permoką.
Mokesčių administravimo įstatymo 2 straipsnio 6 dalyje nurodyta, jog mokesčio deklaracija - mokesčių mokėtojo pateikiamas mokesčių administratoriui dokumentas, kuriame nurodoma informacija apie mokesčių mokėtojo apskaičiuotą mokesčio sumą už mokesčio įstatyme nustatytą laikotarpį, taip pat su mokesčio apskaičiavimu ar sumokėjimu susiję kiti duomenys. Mokesčio deklaracija taip pat gali būti patikslinta (MAĮ 80 str.). Vadinasi, mokesčio deklaracijoje atsispindi duomenys dėl mokesčių mokėtojo apskaičiuotos sumos už atitinkamą laiko tarpą, taip pat galimai ir kiti susiję su mokesčio apskaičiavimu ar sumokėjimu susiję duomenys, kurių tarpe galėtų būti ir duomenys susiję su atitinkamo mokesčio permoka. Taigi, sprendžiant klausimą dėl termino už kurį gali būti grąžinta mokesčio permoka ribų, pagal trečiąjį atvejį, būtina vertinti pačios atitinkamos patikslintos mokesčio deklaracijos duomenis. Jei mokesčių mokėtojas mokesčio permoką nurodo deklaracijoje yra pakankamas pagrindas manyti apie mokesčių mokėtojo žinojimą dėl mokesčio permokos ir siekio ją susigrąžinti. Esant šioms aplinkybėms, teisėjų kolegijos nuomone, aptariamo laikotarpio atskaitos taškas ir būtų sietinas su tokios deklaracijos pateikimu, tačiau ir ši aplinkybė dar nebūtų pakankama mokesčio permokos grąžinimui, nes mokesčių mokėtojas vis tiek turėtų teikti prašymą dėl mokesčio permokos grąžinimo (MAĮ 87 str. 5 d. ir 13 d.).
Iš administracinėje byloje esančios patikslintos juridinio asmens nekilnojamojo turto mokesčio deklaracijos (b.l. 33-37) matyti, kad ji užpildyta 2009 m. gruodžio 21 d. ir pas mokesčių administratorių gauta 2009 m. gruodžio 29 d. (b.l. 9). Akivaizdu, jog tokia deklaracija pateikta vieninteliu tikslu – susigrąžinti mokesčio permoką. Joje atsispindi informacija, bylojanti apie mokesčio permokos buvimą ir tokio įrodymo pateikimas gali ir turi būti laikomas mokesčių mokėtojo atliktu veiksmu, liudijančiu tai, kad jis žinojo apie mokesčio permokos buvimą ir siekė ją susigrąžinti (įskaityti). Vadinasi, pripažinus atskaitos tašką 2009 m. gruodžio 29 d. pareiškėjo teisė susigrąžinti mokesčio permoką senaties pagrindu už 2004 m. negalėjo būti paneigta.
Dėl nekilnojamojo turto mokesčio permokos grąžinimo už 2005 metus.
Kaip jau buvo minėta nekilnojamasis turtas už kurį buvo prašyta grąžinti nekilnojamojo turto mokesčio permoką – inžineriniai tinklai – ryšių kabelinė linija (Mokestinės bylos lapas Nr. 55 – 56) įregistruoti Nekilnojamojo turto registre, kaip nekilnojamasis daiktas.
Nekilnojamojo turto registro įstatymo 4 straipsnyje nurodyta, kad visi nekilnojamojo turto registre esantys duomenys nuo jų įrašymo laikomi teisingais ir išsamiais, kol jie nenuginčyti įstatymų nustatyta tvarka. Vadinasi, nesant duomenų apie nuginčytą registraciją, įstatymų leidėjas įpareigoja vadovautis tais duomenimis, kurie atvaizduoti nekilnojamojo turto registro institucijos, t.y. valstybės įmonės „Registrų centras“. Vadinasi, ryšių kabelinė linija pagrįstai buvo apmokestinta nekilnojamojo turto mokesčiu ir mokesčių administratorius neturėjo pagrindo ginčo daiktą laikyti kilnojamuoju daiktu, todėl teisė į nekilnojamojo turto mokesčio permokos grąžinimą už 2005 m. aptariamu pagrindu paneigta pagrįstai.
Kita apeliacinė argumentacija dėl nekilnojamojo daikto teisiškai nebereikšminga ir nebeaptarinėtina, kadangi, pasikartotina, nekilnojamojo turto registre esantys duomenys disputo nagrinėjimo metu yra galiojantys.
Nors sprendžiant nekilnojamojo turto mokesčio permokos grąžinimą ir atsisakant ją grąžinti už 2004 m. nebuvo įvardytas ką tik aptartas pagrindas, kaip atsisakymo tą padaryti pagrindas, teisėjų kolegija, tvirtina, jog jis galėjo būti panaudotas. Viešojo administravimo sistemos subjekto juridinės technikos naudojimo nesklandumai nėra esminiai. Turėtina omenyje, kad mokesčių administratoriaus sprendimas yra vientisas, o visa tai vis dėl to sąlygoja viso mokesčių administratoriaus 2010 m. liepos 9 d. sprendimo teisėtumą bei pagrįstumą, kas suponuoja pirmosios instancijos teismo bei Mokestinių ginčų komisijos sprendimų naikinimą.
Rezoliucinė dalis
Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 2 punktu, teisėjų kolegija
nuspren džia:
Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą patenkinti.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. sausio 14 d. sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą.
Panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2010 m. spalio 4 d. sprendimą Nr. S-271 (7-221/2010) ir palikti galioti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2010 m. liepos 9 d. sprendimą Nr. 69-177.
Sprendimas neskundžiamas.