- Teismas
- Regionų apygardos administracinis teismas
- Dokumentas
- Sprendimas
- Data
- 2019-12-12
- Bylos Nr.
- eI-3787-764/2019
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-00809-2017-0
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjas
- Egidija Puzinskaitė
- Trečiasis asmuo
- A. J., J. A., Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija
- Pareiškėjas
- uždarosios akcinės bendrovės „Pergalės koncernas“
- Atsakovas
- Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Advokatai
- Justina Kalėdaitė
viešame teismo posėdyje žodinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos uždarosios akcinės bendrovės „Pergalės koncernas“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimo panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus (tretieji suinteresuoti asmenys Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, J. A. ir A. J.).
Aprašomoji dalis
Teismas nustatė:
Šalies argumentai
Pareiškėja UAB „Pergalės koncernas“ elektroninių ryšių priemonėmis kreipėsi į teismą su skundu, kuriame prašo:
1) Panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2017 m. vasario 15 d. sprendimą Nr. (24.6-31-5)-R-1037.
2) Įpareigoti centrinį mokesčių administratorių atlikti jo kompetencijai priskirtus veiksmus, t. y. įpareigoti VMI netvirtinti Kauno apskrities VMI 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimo Nr. (04-7.2)-FR0682-658; tinkamai atsižvelgus į šalutinės ir pagrindinės prievolių (t. y. palūkanų ir nuompinigių) mokėjimo eiliškumą UAB ,,Pergalės koncernas“ už 2009–2013 metų gyventojų pajamų mokestį (toliau – GPM) ir privalomąjį sveikatos draudimo mokestį (toliau – PSD) perskaičiuoti nuo pusės (50 proc.) faktiškai išmokėtų palūkanų sumų, kas atitinkamai sudaro 22 923,70 Eur GPM ir 1 023,90 Eur PSD įmokų; atleisti UAB ,,Pergalės koncernas“ nuo visų delspinigių mokėjimo.
Nurodo, kad nuo 2003 m. su tuometiniais pareiškėjos akcininkais A. J. ir J. A. (toliau – ir patalpų savininkai, akcininkai) yra sudaręs negyvenamųjų patalpų, esančių (duomenys neskelbtini), nuomos sutartis. Pareiškėjos atžvilgiu buvo atlikti trys patikrinimai. Trečiojo patikrinimo metu buvo tiriamas patalpų savininkams pareiškėjos faktiškai išmokėtų palūkanų už nuomos įsiskolinimą sumų apmokestinimo klausimas ir surašytas patikrinimo aktas, kuriame pareiškėjai apskaičiuotos GPM ir PSD įmokos nuo visos faktiškai išmokėtos palūkanų sumos taip tarsi visa palūkanų suma būtų turėjusi būti išmokėta ne kaip palūkanos, bet kaip nuomos įsiskolinimo dalis. Pareiškėjai priskaičiuota 45 847,40 Eur GPM, 2 046,17 PSD įmokų, 22 078,34 Eur GPM delspinigių ir 1 013,70 Eur PSD įmokų delspinigių, paskirta 4 585 Eur GPM bauda ir 205 Eur PSD įmokų bauda. Pareiškėja buvo atleista nuo dalies delspinigių (8 156,25 Eur GPM delspinigių ir 364,01 Eur PSD įmokų delspinigių).
Žemesnės instancijos teismas
Kauno apskrities VMI ir VMI išvados, kai pareiškėjo visa faktiškai išmokėta palūkanų suma patalpų savininkams yra perkvalifikuojama į nuomos skolos dengimą, yra nesuderinama su CK normomis, nesuderinama su teismų suformuota praktika, taip pat nesuderinama ir su Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio 2 dalimi, nustatančia, kad pagal susijusių šalių sandoriams keliamus reikalavimus susijusios šalys privalo skaičiuoti palūkanas už naudojimąsi jų pinigais taip, kaip tai darytų tarp nesusijusių šalių.
Pareiškėja derina su patalpų savininkais dėl jų sutikimo pakeisti pareiškėjo 2009–2013 m. atliktų mokėjimų eiliškumo tvarką tokiu būdu, kad iš pareiškėjos faktiškai išmokėtų palūkanų už nuomos įsiskolinimus sumų patalpų savininkams pusė sumos būtų pripažįstama kaip išmokėjimas pagrindinei prievolei įvykdyti, t. y. nuompinigiams įskaityti ir tik likusi pusė sumų būtų pripažįstama kaip palūkanų išmokėjimas už nuomos įsiskolinimus. Atsižvelgiant į tai, pareiškėjos mokėtina GPM ir PSD įmokų suma turėtų būti perskaičiuota tik nuo pusės išmokėtų palūkanų sumų.
Pareiškėjai dėl neaiškaus teisinio reguliavimo kilo neigiamos mokestinės pasekmės – buvo priskaičiuota nepagrįstai daug delspinigių. Kauno apskrities VMI ir VMI pripažino, kad mokestinis ginčas truko ilgai dėl mokesčių administratoriaus kaltės, tačiau pareiškėja buvo atleista tik nuo dalies delspinigių mokėjimo.
Šalies argumentai
Teismo posėdyje pareiškėjos atstovė palaikė skunde išdėstytus argumentus ir prašė skundą patenkinti.
Atsiliepimas
Atsakovė VMI atsiliepime su pareiškėjos skundu nesutinka ir prašo jį atmesti kaip nepagrįstą.
Nurodo, kad ginčo dalyką apibrėžia MGK 2016 m. birželio 6 d. sprendimo vykdymas, t. y. mokesčių perskaičiavimas nuo išmokėtų 538 902,93 Lt neapmokestinamų palūkanų. Pareiškėja akcentavo piniginių lėšų stygių kaip pagrindą nukelti nuomos mokesčio sumokėjimą patalpų savininkams (pareiškėjos akcininkams), tačiau tuo pat metu mokėjo jiems palūkanas, kurios sudarė 75 proc. nuomos mokesčio. Taip pareiškėja siekė išvengti GPM mokėjimo nuo nuomos pajamų, todėl buvo pagrįstai taikytos Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 69 straipsnio 1 dalies nuostatos, pagrįstai taikytas turinio viršenybės prieš formą principas. Atkūrus iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, palūkanų forma išmokėti pinigai yra patalpų savininkams už patalpų nuoma išmokėtos nuomos pajamos, kurios yra GPM objektas ir kurios turi būti apmokestinamos ta apimtimi, kuria jos faktiškai buvo išmokėtos. VMI neturi teisinio pagrindo iš naujo revizuoti jau įvertintas ir MGK sprendime nustatytas aplinkybes.
Atsiliepimas
Teismo posėdyje atsakovės atstovė palaikė atsiliepime išdėstytus argumentus ir prašė skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno apskrities VMI atsiliepimo į skundą nepateikė.
Žemesnės instancijos teismas
Teismo posėdyje trečiojo suinteresuoto asmens atstovas nedalyvavo. Apie teismo posėdžio vietą ir laiką pranešta įstatymų nustatyta tvarka.
Atsiliepimas
Tretieji suinteresuoti asmenys A. J. ir J. A. atsiliepime palaiko pareiškėjos skundą ir prašo jį patenkinti.
Žemesnės instancijos teismas
Paaiškina, kad 2009–2013 m. valdė UAB „Pergalės koncernas“ akcijų paketą, o 2013 m. lapkričio mėn. savo akcijas perleido kitiems asmenims. Tuo laikotarpiu jų ekonominiams (nuomos) santykiams su bendrove turi būti taikomas „ištiestos rankos“ principas, t. y. patalpos turi būti nuomojamos rinkos kaina; susiję asmenys privalo naudoti palūkanų, delspinigių, baudų institutus taip, kaip tai darytų nesusiję asmenys; taikant „ištiestosios rankos“ principą, palūkanos už atidėtą mokėjimo terminą turi būti ne tik skaičiuojamos, bet ir išmokamos. Palūkanų išmokėjimo faktą VMI patvirtino; priskaičiuotų ir išmokėtų palūkanų dydžiai turi atitikti rinkos sąlygas ir neviršyti įstatymais nustatytų normų. Išmokėtų palūkanų atitikimą rinkos sąlygoms ir įstatymo normoms VMI patvirtino.
Nurodo, kad VMI patikrinimo metu nustatė, kad patalpos iš trečiųjų asmenų nuomojamos vidutiniškai po 2,61 Lt/m², o pernuomojamos už 6-15 Lt/m² . Šie duomenys akivaizdžiai rodo, kad tiek akcininkai, tiek bendrovė rūpinosi verslo tęstinumu ir įmonės ekonomine padėtimi, taikė minimalias nuomos kainas. Akcininkai atsižvelgė į finansines bendrovės aplinkybes ir nuomos kainą pritaikė įmanomai mažiausią, todėl nuomos mokesčio suma buvo ne padidinama, o kaip tik mažinama, t. y. mažinamos įsiskolinimo sumos. Tokį patį rūpestingą akcininkų požiūrį demonstravo ir nuomos mokėjimo terminų atidėjimas.
Žemesnės instancijos teismas
Nuompinigių ir palūkanų už laiku nesumokėtus nuompinigius mokėjimo eilės tvarką tiesiogiai reglamentuoja CK. Pagal CK normas, pirmiausia turi būti išmokamos palūkanos, todėl bendrovė, išmokėdama palūkanas patalpų savininkams, ne tik laikėsi teisės aktų reikalavimų, bet ir buvo sąžininga. Bendrovė negalėjo vienašališkai pakeisti mokėjimo eiliškumo.
Mano, kad mokesčių administratoriaus reikalavimas išmokėtą palūkanų sumą perkvalifikuoti į nuompinigių mokėjimą yra nesuderinamas su CK reikalavimu bei su susijusiu asmenų šalių sandorių reikalavimais.
Atsiliepimas
Tretieji suinteresuoti asmenys teismo posėdyje palaikė atsiliepime išdėstytus argumentus ir prašė pareiškėjos skundą patenkinti.
Motyvuojamoji dalis
Teismas konstatuoja:
Ginčas byloje kilo dėl VMI sprendimo, kuriuo patvirtintas Kauno apskrities VMI 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimas, nurodantis pareiškėjai sumokėti GPM, baudą ir delspinigius (64 354,49 Eur) ir PSD įmoką, baudą ir delspinigius (2 900,86 Eur), teisėtumo ir pagrįstumo, taip pat dėl įpareigojimo VMI perskaičiuoti GPM ir PSD įmokas už 2009–2013 m. laikotarpį nuo pusės faktiškai išmokėtų palūkanų sumų bei atleisti pareiškėją nuo visų delspinigių mokėjimo pagrįstumo.
Ši byla nagrinėjama iš naujo, LVAT 2019 m. gegužės 29 d. nutartimi panaikinus Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. rugpjūčio 23 d. sprendimą ir perdavus bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo. LVAT konstatavo, kad J. A. ir A. J. byloje nebuvo įtraukti trečiaisiais suinteresuotais asmenimis, tačiau atsižvelgiant į skundo dalyką bei faktines bylos aplinkybes, pirmosios instancijos teismas privalėjo juos įtraukti į administracinės bylos procesą trečiaisiais suinteresuotais asmenimis. Vilniaus apygardos administracinis teismas, vykdydamas LVAT nutartį, 2019 m. birželio 3 d. nutartimi minėtus asmenis įtraukė trečiaisiais suinteresuotais asmenimis bei pasiūlė pateikti atsiliepimą ir visą su ginču susijusią medžiagą. Tretieji suinteresuoti asmenys pateikė teismui atsiliepimą, kuriame palaiko pareiškėjos poziciją.
Žemesnės instancijos teismas
Iš byloje ir MGK byloje Nr. 6.11-(7-60/2016) pateiktų duomenų nustatyta, kad Kauno apskrities VMI atliko pareiškėjos GPM ir PSD įmokų mokėjimo patikrinimą už 2009–2013 m. ir 2015 m. vasario 9 d. surašė patikrinimo aktą Nr. FR0680-80 (MGK byla, t. 2, b. l. 62–83), kuriuo pareiškėjai papildomai į biudžetą apskaičiavo 62 732,55 Eur GPM ir 5 567,78 Eur PSD įmokų, nustačius, kad pareiškėja, vengdama mokėti GPM, neišmokėjo fiziniams asmenims, kurie yra ir pagrindiniai bendrovės akcininkai (J. A. ir A. J.), per 2009–2013 m. laikotarpį 1 444 019,44 Lt (418 216,94 Eur) pajamų už patalpų nuomą, rašytinėmis sutartimis nukeliant mokėjimo terminus iki 2025 m. gruodžio 31 d.
Kauno apskrities VMI 2015 m. balandžio 9 d. sprendimu Nr. (04.7.2)-FR0682-253 (MGK byla, t. 2, b. l. 44-59) patvirtino 2015 m. vasario 9 d. patikrinimo aktą, skyrė pareiškėjai GPM ir PSD įmokų baudas bei patvirtino apskaičiuotus šių mokesčių delspinigius.
Kauno apskrities VMI 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimu Nr. (04.7.2)-FR0682-658 patvirtino 2016 m. rugsėjo 23 d. patikrinimo aktą, skyrė GPM baudą 4 585 Eur, PSD įmokų baudą 205 Eur, patvirtino 22 078,34 Eur GPM delspinigių bei 1 013,70 Eur PSD delspinigių, o nuo delspinigių, apskaičiuotų už laikotarpį nuo 2015 m. vasario 9 d. iki 2016 m. rugsėjo 23 d., pareiškėją atleido.
Pareiškėja skundą teismui grindžia argumentais, kad mokesčių administratorius, analizuodamas realiai išmokėtų sumų teisingo apmokestinimo klausimą, netinkamai interpretavo ir netinkamai pritaikė MGK nustatytas aplinkybes, neatsižvelgė į tai, kad MGK savo sprendime pateikė teisės normų aiškinimą tik dėl nuompinigių apmokestinimo, MGK netyrė ir nieko nepasisakė dėl pagrindinės nuomininko pareigos – laiku sumokėti nuompinigius už naudojimąsi turtu, nevykdymo atsirandančių padarinių – pareigos mokėti palūkanas, dėl ko ginčo iki tol nebuvo. Pareiškėjos teigimu, mokesčių administratorius neanalizavo ir nevertino visų reikšmingų aplinkybių dėl tarp pareiškėjos ir patalpų savininkų susiklosčiusių civilių teisinių santykių, netaikė CK normų, reguliuojančių nuomininko ir nuomotojo teisinius santykius. Pareiškėja skunde akcentuoja, kad patalpų savininkai yra sudarę nuomos sutartis nuo 2003 m. ir pagal jas realiai yra gavę pajamų, kurias deklaravo GPM deklaracijose ir susimokėjo jiems tenkantį GPM, o nuomos mokėjimai pradėti atidėti dėl pablogėjusios pareiškėjos finansinės padėties, prasidėjus ekonominei krizei. Mano, kad nuo delspinigių mokėjimo pareiškėja turi būti atleista už visą laikotarpį, nes dėl prieštaringos mokesčių administratoriaus pozicijos, neaiškaus teisinio reguliavimo, užsitęsusio mokestinio ginčo.
Dėl MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo pagrįstumo
MAĮ 10 straipsnis mokestiniuose teisiniuose santykiuose įtvirtina turinio viršenybės prieš formą principą, pagal kurį viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Pagal šią nuostatą, jeigu mokesčių teisinių santykių dalyvių veikla neatitinka formalių teisės aktų reikalavimų, tačiau jos turinys atitinka aplinkybes, numatytas mokesčių įstatymuose, vadovaujamasi mokesčių įstatymų nuostatomis, taikytinomis veiklos turiniui. Turinio prieš formą principas detalizuojamas MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje.
Pagal MAĮ 69 straipsnio 1 dalį, tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.
LVAT savo praktikoje yra išaiškinęs, kad, siekiant konkrečiai situacijai taikyti MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, būtina nustatyti, jog mokesčių mokėtojas, sudarydamas atitinkamus sandorius ar vykdydamas tam tikras ūkines operacijas, siekė vienintelio tikslo – gauti mokestinę naudą. Kai objektyviai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (ūkinė operacija) turėjo kitus, ekonomiškai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali būti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčio mokėtojas turėjo iš šio sandorio (ūkinės operacijos) atitinkamą mokestinę naudą. Esant galimybei pasirinkti vieną iš kelių teisėto elgesio modelio variantų, mokesčio mokėtojas neprivalo rinktis tokio, pagal kurį jam atsirastų didžiausia mokestinė prievolė, ar kuris būtų naudingiausias valstybės biudžetui. Pagrįsti tvirtinimą, kad sandoriai sudaryti siekiant mokestinės naudos, privalo mokesčių administratorius. Ginčui pasiekus teismą, pastarasis turi nustatyti, ar mokesčių administratoriaus išvada dėl tikrojo ginčo sandorio (ūkinės operacijos) turinio yra pagrįsta tinkamu faktinių aplinkybių vertinimu ir pakankamais įrodymais. Taikant turinio viršenybės prieš formą principą, iš esmės yra atliekamas konkretaus mokestinio teisinio santykio dalyvio veiklos turinio vertinimas. Šis veiklos vertinimas atliekamas siekiant ne sukurti, pakeisti ar panaikinti mokestinius teisinius santykius, t. y. santykius, kurie yra reguliuojami mokesčių įstatymų ir juos lydinčių teisės aktų, bet siekiant tinkamai kvalifikuoti nustatytas tikrąsias teisiškai reikšmingas aplinkybes, tokiu būdu atskleidžiant realiai atsiradusius ir egzistuojančius mokestinius teisinius santykius. Tai reiškia, jog taikant aptariamą principą yra atliekamas tokios mokestinių teisinių santykių dalyvių veiklos vertinimas, pirmenybę teikiant ne šios veiklos formaliai išraiškai, bet jos turiniui, kuri ne tik tiesiogiai ir betarpiškai yra susijusi su konkrečiais mokestiniais teisiniais santykiais, bet ir kuri lemia (lėmė) šių santykių ar jų dalies atsiradimą, pasikeitimą ar pasibaigimą. Šis veiklos vertinimas atliekamas inter alia (liet. be kita ko) paisant protingumo ir sąžiningumo principų; turinio viršenybės prieš formą principo taikymas pats savaime (savarankiškai) negali tiesiogiai paveikti aptariamų santykių dalyvių teisių ir pareigų apimties ar sukurti naujas mokestinių prievolių atsiradimo ir priskyrimo atitinkamam asmeniui taisykles, bet sudaro prielaidas atitinkamus santykius kvalifikuoti pagal kitas mokesčių įstatymų ir juos lydinčių teisės aktų nuostatas, nei tas, kurios būtų taikomos atsižvelgiant į formalią mokestinių teisinių santykių dalyvių veiklos išraišką (LVAT išplėstinės teisėjų kolegijos 2017 m. liepos 4 d. nutarties administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017 27 punkte nurodyti precedentai).
Mokesčių administratorius nustatė ir MGK byloje Nr. 6.11-(7-60/2016) esantys duomenys tai patvirtina, kad pareiškėja su akcininkais J. A. ir A. J. sudarė negyvenamųjų patalpų, esančių Kaunakiemio g. 5, Kaune, nuomos sutartis (MGK byla, t. 2, b. l. 104–114). Bendrovė už patalpų nuomą 2009–2013 m. akcininkams turėjo sumokėti iš viso 1 444 019,44 Lt.
Mokesčių administratorius iš mokestinio patikrinimo metu pateiktų buhalterinės apskaitos dokumentų nustatė, kad tikrinamuoju laikotarpiu pagal paskolų ir įsipareigojimų atidėjimo sandorius pareiškėja J. A. ir A. J. išmokėjo po 554 797,93 Lt palūkanų sumą, iš jų po 27 125,01 Lt pagal kitas paskolines sutartis, nuo kurios GPM ir PSD įmokos nebuvo sumokėtos. Konkrečios sumos ir išmokėjimo datos nurodytos 2016 m. rugsėjo 23 d. patikrinimo akto lentelėje (19–20 psl.). Pareiškėja mokesčių administratoriaus nustatytų ir šioje lentelėje apibendrintų duomenų neginčija, todėl teismas plačiau jų neanalizuoja.
Iš šių faktinių aplinkybių matyti, kad pareiškėja tikrinamuoju laikotarpiu nuomos pajamų (išmokų) patalpų savininkams nemokėjo, o tik apskaitė kasmet didėjančius įsiskolinimus, t. y. įformintų sutarčių pagalba buvo suformuoti nauji ilgalaikiai įsipareigojimai, kurių terminas iki 2025 m. gruodžio 25 d. Mokesčių administratorius, pritaikęs MAĮ 69 straipsnio nuostatas, neatsižvelgė į 2009–2013 m. tarp pareiškėjos ir jos akcininkų J. A. ir A. J. sudarytus paskolų ir įsipareigojimų atidėjimo sandorius, ir pagal šiuos sandorius minėtu laikotarpiu išmokėtą palūkanų sumą vertino kaip už nekilnojamojo turto nuomą minėtiems asmenims išmokėtą sumą, kurią apmokestino GPM ir PSD įmokomis.
Iš UAB „Pergalės koncernas“ buhalterinės apskaitos duomenų mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad bendrovė tikrinamuoju laikotarpiu turėjo pakankamai piniginių lėšų tiek banko sąskaitose, tiek kasoje einamiesiems nuomos mokesčio mokėjimams vykdyti. Detalūs duomenys apie bendrovės pinigų likučius pateiki 2016 m. rugsėjo 23 d. patikrinimo akto 12 puslapyje esančioje lentelėje „Piniginių likučių informacija 2009 m. ataskaitinio mėnesio pabaigai ir nuomos mokesčio sumos (Lt)“ bei 17–18 puslapiuose esančioje lentelėje „Piniginių lėšų informacija 2010–2013 m. ataskaitinio mėnesio pabaigai (Lt)“. Dėl šių aplinkybių byloje nėra ginčo. Kad pareiškėja buvo finansiškai pajėgi vykdyti nuomos mokesčio mokėjimus, patvirtina ir tai, kad tikrinamuoju laikotarpiu patalpų savininkams (akcininkams) buvo išmokėta 1 055 345,86 Lt palūkanų suma, kuri yra artima per šį laikotarpį priskaičiuotų ir atidėtų nuomos mokesčių sumai (1 444 019,44 Lt), t. y. išmokėtų palūkanų suma sudaro net 75 proc. apskaičiuoto nuomos mokesčio. Šios aplinkybės paneigia pareiškėjos argumentus, kad nuomos mokesčių mokėjimo terminas buvo nukeltas dėl neva susidariusios sudėtingos įmonės finansinės padėties. Be to, teismas atkreipia dėmesį, kad iš mokestinio patikrinimo medžiagos (MGK byla, 3 t., b. l. 1–11, 15–16) matyti, kad pareiškėja ir ankstesniais ataskaitiniais laikotarpiais (iki 2009 m. sausio 1 d.) vengdama mokėti nuomos pajamas, suformuodavo patalpų savininkams (J. A. ir A. J.) didelius įsiskolinimus, kuriuos po atitinkamo laikotarpio performuodavo į paskolas, o tai parodo pareiškėjos sistemingus veiksmus, siekiant mokestinės naudos.
Pagal tikrinamuoju laikotarpiu galiojusį teisinį reglamentavimą, nuomos pajamos buvo apmokestinamos GPM ir PSD įmokomis, tačiau sumos, išmokamos kaip palūkanos už suteiktas paskolas, pagal tuo metu galiojusią mokestinę lengvatą, numatytą GPM įstatymo 17 straipsnio 1 dalies 19 punkte, minėtais mokesčiais nebuvo apmokestinamos. Vadinasi, iš minėtų paskolų ir įsipareigojimų atidėjimo sandorių, kuriais gyventojams mokėtinas nuomos mokestis buvo atidėtas iki 2025 m., o jiems išmokėtos GPM ir PSD įmokomis neapmokestinamos palūkanos, pareiškėja gavo mokestinę naudą, kaip ji suprantama MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje, t. y. buvo nukeltas mokesčių mokėjimo terminas iki 2025 m., išvengiant mokėti GPM nuo nuomos pajamų, nors gyventojai realiai gavo didelę sumą piniginių įplaukų. Minėtos faktinės aplinkybės parodo, kad mokestinės naudos gavimas buvo vienintelis tokių sandorių sudarymo tikslas.
Pareiškėja į bylą pateikė 2017 m. liepos 14 d. susitarimą su akcininkais dėl skolos grąžinimo tvarkos nustatymo, tačiau šis susitarimas mokestiniam ginčui teisinės reikšmės neturi, nes juo po skundžiamo mokesčių administratoriaus sprendimo priėmimo tarpusavyje susiję asmenys siekia pakartotinai iškreipti mokesčių administratoriaus atkurtas tikrąsias aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą.
Pareiškėja teigia, kad 50 proc. išmokėtų piniginių lėšų turėjo būti vertinamos kaip išmokėtos palūkanos, o kita dalis – kaip sumokėtas akcininkams nuomos mokestis. Tokią poziciją grindžia aplinkybėmis, kad perkvalifikavus akcininkams išmokėtas pinigines lėšas tikrinamuoju laikotarpiu, vis tiek lieka nuomos mokesčio skola, todėl pagal CK nuostatas už prievolės laiku mokėti nuomos mokestį nevykdymą nuomininkui kyla teisinės pasekmės – pareiga mokėti palūkanas, be to, CK (CK 6.54 straipsnis) numato pirmesnį palūkanų išmokėjimą.
Pažymėtina, kad LVAT nuoseklioje praktikoje laikosi pozicijos, kad nei mokesčių administratorius, nei bylą nagrinėjantys administraciniai teismai nesprendžia dėl sandorių galiojimo ir iš to kylančių civilinių teisinių pasekmių (pvz., sandorių įvykdymo arba neįvykdymo), o vertina susiklosčiusius civilinius teisinius santykius mokestiniais teisiniais aspektais (žr., pvz. LVAT 2017 m. spalio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1398-556/2017, 2017 m. sausio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-195-556/2017 ir kt.). Iš mokestinio patikrinimo medžiagos matyti, kad mokesčių administratorius minėtus sandorius (patalpų nuomos sutartis, įsipareigojimų atidėjimo sutartis ir kt.) vertino mokestiniais teisiniais aspektais (taikydamas MAĮ 69 straipsnio nuostatas), todėl atsižvelgiant į nurodytą LVAT praktiką, nėra pagrindo spręsti dėl įsipareigojimų vykdymo tvarkos (palūkanų skaičiavimo, įmokų paskirstymo).
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, darytina išvada, kad mokesčių administratorius ginčijamais sprendimais pagrįstai ir teisėtai pritaikė MAĮ 69 straipsnio 1 dalį ir apmokestino GPM bei PSD įmokomis visą tikrinamuoju laikotarpiu akcininkams išmokėtą piniginių lėšų sumą kaip palūkanas pagal paskolos ir įsipareigojimų atidėjimo sandorius. Pareiškėja mokesčių administratoriaus nustatytų aplinkybių rašytiniais įrodymais nepaneigė.
Dėl atleidimo nuo delspinigių
Pareiškėja mano, kad nagrinėjamu atveju yra neaiškus teisinis reguliavimas, mokesčių administratoriaus pozicija prieštaringa, todėl remiantis MAĮ 3 straipsnio 5 dalimi, 6 straipsniu, 8 straipsnio 3 dalimi, turėtų būti atleista nuo visų delspinigių mokėjimo.
MAĮ 3 straipsnio 5 dalyje nustatyta, kad visi Lietuvos Respublikos mokesčių teisės aktų prieštaravimai ar neaiškumai aiškinami mokesčių mokėtojo naudai. To paties įstatymo 6 straipsnyje įtvirtinta, kad apmokestinimo teisinio reglamentavimo ir taikymo pagrindiniai principai yra šie: mokesčių mokėtojų lygybės, teisingumo ir visuotinio privalomumo, apmokestinimo aiškumo, turinio viršenybės prieš formą. Pagal 8 straipsnio 3 dalį, mokesčių administratorius, administruodamas mokesčius, privalo vadovautis protingumo ir teisingumo kriterijais.
MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punkte nustatyta, kad delspinigiai mokesčių mokėtojui skaičiuojami už nesumokėtą arba pavėluotai sumokėtą patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytą nedeklaruotą deklaruojamą ar neapskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį. Remiantis MAĮ 97 straipsnio 2 dalimi, delspinigiai skaičiuojami nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą, iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento surašymo dienos, o nesumokėjus mokesčio per MAĮ 81 straipsnio 2 dalyje nustatytą terminą (per 20 dienų nuo sprendimo, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis įteikimo dienos), delspinigių skaičiavimas tęsiamas nuo kitos dienos po minėto termino pasibaigimo.
Mokesčių mokėtojas gali būti atleistas nuo delspinigių mokėjimo, esant MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje nustatytiems pagrindams (MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 2 punktas).
Atleidimo nuo pagal MAĮ 139 ir 140 straipsnius paskirtų baudų mokėjimo pagrindai įtvirtinti MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje, t. y. 1) jei mokesčių mokėtojas įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo; 2) jei mokesčio įstatymas pažeistas dėl aplinkybių, kurios nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios ir kurių jis nenumatė ir negalėjo numatyti. Tokiomis aplinkybėmis nelaikomi mokesčių mokėtojo ar jo darbuotojų veiksmai ar neveikimas, taip pat mokesčių mokėtojo nemokumas; 3) kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui; 4) kai mokesčių mokėtojas mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus raštu ar telefonu, jei suteikta konsultacija centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka buvo įrašyta ir yra galimybė nustatyti skambinantį asmenį – mokesčių mokėtoją (ar jo atstovą), suteiktos klaidingos konsultacijos mokesčių mokėjimo klausimais.
Kaip minėta, Kauno apskrities VMI 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimu patvirtino apskaičiuotus 22 078,34 Eur GPM delspinigius bei 1 013,70 Eur PSD delspinigius. Nuo delspinigių, apskaičiuotų už ginčo laikotarpį (nuo 2015 m. vasario 9 d. iki 2016 m. rugsėjo 23 d.), pareiškėja buvo atleista, atsižvelgiant į ilgai trukusį mokestinį ginčą, todėl neigiamos pasekmės dėl to, kad mokesčių administratorius netinkamai atliko pirmąjį ir pakartotinį mokestinius patikrinimus, pareiškėjai nekyla.
Nagrinėjamoje byloje nustatyta, kad pareiškėja formaliai sudarytais sandoriais siekė mokestinės naudos, pareiškėjos veiksmai buvo sąmoningi ir tikslingi, todėl nustatyto mokesčių įstatymų pažeidimo pobūdis suponuoja išvadą, kad pareiškėja dėl šio pažeidimo yra kalta, mokesčių įstatymai pažeisti dėl aplinkybių, kurios priklausė nuo pareiškėjos valios. Dėl pareiškėjos veiksmų nebuvo laiku sumokėtas GPM ir PSD įmokos, todėl žala biudžetui buvo padaryta. Byloje nėra duomenų, kad mokesčių įstatymai buvo pažeisti dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus suteiktos klaidingos konsultacijos. Taigi, pareiškėja neįrodė nei vienos sąlygos, kuri būtų pagrindas atleisti nuo delspinigių mokėjimo MAĮ įtvirtintais pagrindais.
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, konstatuotina, kad ginčijamas VMI sprendimas yra teisėtas ir pagrįstas, teismas nenustatė šio sprendimo panaikinimo pagrindų. Konstatavus, kad VMI priėmė teisėtą ir pagrįstą sprendimą, nėra pagrindo tenkinti pareiškėjos išvestinio reikalavimo įpareigoti VMI netvirtinti Kauno apskrities VMI 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimo, GPM ir PSD įmokas perskaičiuoti nuo pusės (50 proc.) faktiškai išmokėtų palūkanų sumų. Taip pat teismas nenustatė pagrindų pareiškėją atleisti nuo delspinigių, todėl pareiškėjos skundas atmestinas kaip nepagrįstas visa apimtimi.
Pareiškėja prašo priteisti bylinėjimosi išlaidas.
Pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 40 straipsnio 1 dalį, proceso šalis, kurios naudai priimtas sprendimas, turi teisę gauti iš kitos proceso šalies savo išlaidų atlyginimą. Šiuo atveju sprendimas priimtas ne pareiškėjos naudai, todėl ji neįgyja teisės į teismo išlaidų atlyginimą.
Rezoliucinė dalis
Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 86–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 132 straipsnio 1 dalimi, 133 straipsniu,
nusprendžia:
Pareiškėjos uždarosios akcinės bendrovės „Pergalės koncernas“ skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Sprendimas per trisdešimt kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, apeliacinį skundą paduodant per Vilniaus apygardos administracinį teismą.