- Teismas
- Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
- Dokumentas
- Nutartis
- Data
- 2013-11-27
- Bylos Nr.
- A-556-2400-13
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-03289-2012-0
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjai
- Audrius Bakaveckas (pirm.), Veslava Ruskan, Arūnas Sutkevičius (pran.)
- Pareiškėjas
- UAB „Stropuva ir ko“
- Atsakovas
- Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Kategorijos
- 9.3.5pavadinimo nepavyko patikrinti
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko (kolegijos pirmininkas), Veslavos Ruskan ir Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas),
teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo UAB „Stropuva ir ko“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. birželio 10 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo UAB „Stropuva ir ko“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl įpareigojimo atlikti veiksmus.
Aprašomoji dalis
Teisėjų kolegija nustatė:
I.
Pareiškėjas UAB „Stropuva ir ko“ (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į teismą (b. l. 1-4, 18-20) prašydamas: 1) įpareigoti Valstybinę mokesčių inspekciją prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI prie FM) priimti sprendimą, kuriuo UAB „Stropuva ir ko“ būtų leista į Pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) atskaitą įtraukti 1 567,13 Lt E. Š. pardavimo PVM, kuris iš jo buvo priteistas Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2012 m. balandžio 16 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A438-1930/2012; 2) priteisti iš VMI prie FM 6 procentus metinių palūkanų nuo 1 567,13 Lt, palūkanas skaičiuojant nuo skundo padavimo dienos iki skundo nagrinėjimo teisme priimtos nutarties įvykdymo dienos. Pareiškėjas taip pat prašė priteisti iš VMI prie FM išlaidas už advokato teisinę pagalbą. Pareiškėjas pateikė prašymą kreiptis į Europos Teisingumo Teismą dėl prejudicinio sprendimo, kad jis ištirtų, ar Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 92 straipsnio 4 dalis, kuri nurodo, jog „už šio straipsnio 1 dalyje nurodytų apmokestinamųjų asmenų tiekiamas prekes ir (arba) teikiamas paslaugas šio straipsnio 1 dalyje nustatyta tvarka apskaičiuota PVM suma negali būti išskiriama apskaitos dokumentuose, kuriais įforminamas šių prekių tiekimas ir (arba) paslaugų teikimas“ neprieštarauja PVM direktyvos 167 straipsniui, kuris nurodo, jog „teisė į atskaitą atsiranda, atsiradus prievolei apskaičiuoti atskaitytiną PVM“.
Pareiškėjas paaiškino, kad jis siekia į įmonės atskaitą įtraukti 1 567,13 Lt pirkimo PVM, kuris buvo išieškotas iš E. Š. per mokestinį ginčą. Paaiškino, kad Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos Šalčininkų skyrius atliko E. Š. gautų pajamų apmokestinimo pridėtinės vertės mokesčiu teisingumo mokestinį patikrinimą ir 2009 m. gruodžio 23 d. surašė patikrinimo aktą, kuriame buvo nustatyta, jog laikotarpiu 2005 m. sausio 1 d. – 2008 m. gruodžio 31 d. E. Š. gavo pajamų iš įvairių įmonių, tarp jų ir iš UAB „Stropuva ir ko“, nuo kurių privalėjo mokėti pardavimo PVM. Kadangi E. Š. tirtu laikotarpiu pardavimo PVM neskaičiavo, vadovaujantis PVM įstatymo 92 straipsnio 1 dalimi, buvo apskaičiuoti pardavimo PVM. Kilus mokestiniam ginčui, minėto patikrinimo akto pagrįstumas buvo patvirtintas LVAT 2012 m. balandžio 16 d. nutartimi (administracinė byla Nr. A438-1930/2012). Tiek patikrinimo akte, tiek nutartyje buvo nustatyta, kad E. Š. gavo ne pajamas, bet įplaukas, kurias sudarė mokėtinas pardavimo PVM ir E. Š. pajamos. Kadangi tarp pareiškėjo įmonės ir E. Š. 2012 m. birželio 18 d. buvo pasirašyta mokestinės nepriemokos perėmimo sutartis, tai pagal Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) nuostatas laikytina, kad E. Š. pilnai atsiskaitė su biudžetu ir pilnai įvykdė LVAT 2012 m. balandžio 16 d. nutartį. Remiantis tuo, kad teisė į atskaitą atsiranda, atsiradus prievolei apskaičiuoti atskaitytiną PVM, pareiškėjas kreipėsi į VMI prie FM su prašymu, kad jam būtų leista į savo PVM atskaitą įtraukti 1 567,13 Lt, kaip pirkimo PVM. VMI prie FM atsisakė prašymą tenkinti motyvuodama, kad pirkimo PVM gali būti įtraukiamas tik tuomet, jei PVM mokėtojas turi atitinkamą PVM sąskaitą faktūrą. Pareiškėjo teigimu, asmuo, iš kurio išieškotas PVM, pateikti sąskaitos faktūros negali. Pareiškėjo manymu, tokiu atveju PVM mokėtojas apmokestinamas du kartus. Pažymėjo, kad teisė į atskaitą turi būti realizuota tai patvirtinančiais dokumentais, tačiau tam tikrais atvejais įstatymas draudžia iš kito asmens, kuriam buvo sumokėtas pirkimo PVM, gauti tai patvirtinančius dokumentus, kurių pagrindu pirkimo PVM buvo įtrauktas į atskaitą, toks reguliavimas prieštarauja Europos Teisingumo Teismo praktikai (pvz., 1996 m. spalio 24 d. sprendimas byloje Nr. C-317/94, 2002 m. spalio 1 d. byloje Nr. C-427/98 ir kt.). Tokiu būdu pareiškėjas laikomas galutiniu vartotoju, nors įmonė gamina gaminius galutiniam vartotojui, ignoruojamos pagrindinės PVM savybės. Pabrėžė, kad neginčijamai nustatyta, jog E. Š. iš UAB „Stropuva ir ko“ gavo įplaukų, kurias sudarė ir PVM, tad pareiškėjas įgijo teisę reikalauti šį mokestį leisti įtraukti į atskaitą kaip pirkimo PVM. Pareiškėjas papildomai pažymėjo, kad iki 2012 m. balandžio 16 d. prašyti VMI prie FM leisti įtraukti į PVM atskaitą pirkimo PVM neturėjo objektyvių galimybių, nes iki tol nebuvo aišku, ar E. Š. reikės mokėti PVM. Atsižvelgiant į tai, prašė atstatyti MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje nurodytą terminą.
Atsiliepimas
Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į pareiškėjo skundą (b. l. 23–25) prašė pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Atsakovas paaiškino, kad Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas nenumato galimybės priimti sprendimą leisti mokesčių mokėtojui pasinaudoti PVM atskaita. E. Š. PVM buvo apskaičiuotas ne nuo iš pareiškėjo gauto atlygio, o buvo skaičiuojama nuo sumos, viršijusios 100 000 Lt. Be to, pareiškėjas neturi sąskaitos faktūros, kurioje būtų visi privalomi rekvizitai, numatyti tiek PVM direktyvoje, tiek įstatyme, taip pat pasisakoma Europos Teisingumo Teismo praktikoje (pvz., bylos Nr. C-324/11, C-438/09). Be to, pažymėjo, kad pareiškėjas negali tikslinti PVM deklaracijų už 2006 m., nes yra pasibaigęs mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminas pagal MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatas.
II.
Vilniaus apygardos administracinis teismas 2013 m. birželio 10 d. sprendimu (b. l. 55– 58) pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.
Teismas nustatė, kad E. Š. laikotarpiu nuo 2005 m. sausio 1 d. iki 2008 m. gruodžio 31 d. iš įvairių įmonių, taip pat ir iš UAB „Stropuva ir ko“, gavo pajamų, nuo kurių neskaičiavo pardavimo PVM, dėl to E. Š. buvo apskaičiuotas mokėtinas PVM, delspinigiai ir skirta bauda. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2011 m. gruodžio 22 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. I-4242-244/2011 E. Š. skundo nepatenkino. LVAT 2012 m. balandžio 16 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A438-1930/2012 pirmosios instancijos teismo sprendimo nepakeitė. 2012 m. gegužės 11 d. pareiškėjas kreipėsi į VMI prie FM, prašydamas leisti į įmonės PVM atskaitą įtraukti 1 567,13 Lt E. Š. pardavimo PVM, nes laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2006 m. gruodžio 31 d. E. Š. sumokėjo 10 273,41 Lt. VMI prie FM 2012 m. birželio 8 d. raštu Nr. (32.24-PVM)-RM-3476, išnagrinėjusi pareiškėjo prašymą, informavo, kad pagal PVMĮ 64 straipsnį bendrovei, norinčiai įtraukti pirkimo PVM, reikia turėti PVM sąskaitą faktūrą, kurioje pirkimo PVM būtų išskirta atskira eilute. E. Š. mokėtina PVM suma buvo apskaičiuota vadovaujantis PVMĮ 92 straipsnio 1 dalies nuostatomis, todėl jis apskaitos dokumentuose negalėjo išskirti jam apskaičiuotos mokėtinos PVM sumos. Tokiu atveju bendrovė, neturėdama PVM sąskaitos faktūros, neturi teisės įtraukti pirkimo PVM sumos. 2012 m. spalio 29 d. pareiškėjas pakartotinai kreipėsi į VMI prie FM, prašydamas priimti sprendimą, kuriuo būtų leista į savo PVM atskaitą įtraukti E. Š. sumokėtą PVM. VMI prie FM 2012 m. lapkričio 19 d. raštu Nr. (32.24-PVM)-RM-6310, išnagrinėjusi pareiškėjo prašymą, informavo, kad PVMĮ nenumatyta galimybė VMI prie FM priimti sprendimą leisti ar neleisti pasinaudoti PVM atskaita. Bendrovė, siekianti pasinaudoti teise į pirkimo PVM atskaitą, turi vadovautis PVMĮ nuostatomis, o mokesčių administratorius jokio sprendimo neturi priimti. Teismas konstatavo, kad byloje keliamas ginčas dėl to, ar yra pagrindas įpareigoti VMI prie FM priimti sprendimą leisti pareiškėjui į PVM atskaitą įtraukti pirkimo PVM. Teismas, spręsdamas ginčą, vadovavosi 2004 m. balandžio 13 d. MAĮ Nr. IX-2112 (redakcija, galiojusi nuo 2012 m. liepos 1 d. iki 2013 m. sausio 1 d.) 34 straipsniu, MAĮ 26 straipsnio 1 dalies 1 punktu, PVMĮ. Teismas pažymėjo, kad PVMĮ nenumatyta, jog dėl teisės pasinaudoti PVM atskaita mokesčių administratorius priima sprendimą ar atlieka kitus veiksmus. Minėtas įstatymas nustato atvejus ir sąlygas, kada PVM mokėtojas gali pasinaudoti šia jam suteikta teise. Taigi PVM mokėtojas, spręsdamas dėl PVM atskaitos, turi vadovautis PVMĮ nuostatomis, įvertindamas, ar tokia teisė objektyviai egzistuoja pagal nustatytą teisinį reglamentavimą. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius, atsakydamas į UAB „Stropuva ir ko“ prašymą, informavo pareiškėją, jog sprendimai šiuo klausimu nepriimami, ir suteikė konsultaciją dėl to, ar pareiškėjas iš esmės turi teisę į PVM atskaitą. Pagal MAĮ 26 straipsnio 1 dalies 1 punktą, mokesčių administratorius teikia mokesčių mokėtojams konsultacijas dėl mokesčių mokėjimo ir informaciją apie įstatymus bei kitus teisės aktus mokesčių klausimais. Teismas akcentavo, kad šiuo atveju ginčas sprendžiamas ne dėl pareiškėjo materialinės teisės į PVM atskaitą, bet dėl mokesčių administratoriaus atsisakymo priimti sprendimą leisti pareiškėjui įgyvendinti šią teisę. Klausimas dėl pareiškėjo teisės į PVM atskaitą būtų sprendžiamas kilus mokestiniam ginčui, jei pareiškėjui į PVM atskaitą įtraukus 1567,13 Lt pirkimo PVM, mokesčių administratorius atitinkamu sprendimu konstatuotų, kad mokesčiai apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti neteisingai. Atsižvelgiant į tai, pareiškėjo skunde nurodomos aplinkybės dėl teisės į PVM atskaitą nenagrinėjamos, nes tai nėra šios bylos ginčo dalykas. VMI prie FM, kaip viešojo administravimo subjektas, veikia jai nustatytos kompetencijos ribose. Teisės aktams nenumatant VMI prie FM pareigos spręsti dėl leidimo PVM mokėtojui pasinaudoti PVM atskaita, pareiškėjo prašymas buvo išnagrinėtas tinkamai. Be to, kaip nurodo ir pareiškėjas, mokesčių administratorius nepriėmė jokio administracinio sprendimo, sukeliančio pareiškėjui teisines pasekmes, įskaitant dėl draudimo pirkimo PVM įtraukti į PVM atskaitą. Dėl nurodytų motyvų įpareigoti VMI prie FM priimti sprendimą leisti pareiškėjui į PVM atskaitą įtraukti pirkimo PVM nėra pagrindo (Administracinių bylų teisenos įstatymo 90 str.). Netenkinus pagrindinio skundo reikalavimo, patenkinti reikalavimą dėl metinių palūkanų nėra pagrindo (Administracinių bylų teisenos įstatymo 88 str. 1 p.). Teismas nurodė, kad pareiškėjas skunde reiškia ir procesinio pobūdžio prašymą kreiptis į Europos Teisingumo Teismą dėl prejudicinio sprendimo. Teismo teigimu, nagrinėjamu atveju ginčas sprendžiamas ne dėl pareiškėjo materialinės teisės į PVM atskaitą, bet dėl mokesčių administratoriaus atsisakymo priimti sprendimą leisti pareiškėjui įgyvendinti šią teisę. Klausimas dėl pareiškėjo teisės į PVM atskaitą būtų sprendžiamas kilus mokestiniam ginčui, jei pareiškėjui į PVM atskaitą įtraukus 1 567,13 Lt pirkimo PVM, mokesčių administratorius atitinkamu sprendimu konstatuotų, kad mokesčiai apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti neteisingai. Pareiškėjo skunde nurodytos aplinkybės dėl teisės į PVM atskaitą nenagrinėjamos, nes tai nėra šios bylos ginčo dalykas, todėl teismas šiuo atveju nesprendė dėl pagrindo kreiptis į Europos Teisingumo Teismą dėl prejudicinio sprendimo. Netenkinus pareiškėjo skundo, bylinėjimosi išlaidos neatlyginamos (Administracinių bylų teisenos įstatymo 44 str. 1 d.).
III.
Pareiškėjas apeliaciniu skundu (b. l. 63–65) prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. birželio 10 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo; priteisti visas bylinėjimosi išlaidas, susijusias su šia byla.
Pareiškėjas apeliacinį skundą grindžia tuo, kad teismas neteisingai vertino bylos aplinkybes ir netinkamai išaiškino ir taikė teisės normas. Teismas nepagrįstai nurodė pakeisti ginčo dalyką, dėl ko neteisingai išsprendė bylą. Tik gavę teismo nutartį, kurioje buvo nurodyta ištaisyti skundo trūkumus, t. y. nurodyti kas bus atsakovas ir ko prašo iš atsakovo, tik tuomet nurodė, kad prašo, jog VMI prie FM leistų į PVM atskaitą įtraukti PVM, kurį bendrovė sumokėjo E. Š. ir kurį VMI prie FM išsireikalavo iš E. Š. Taigi tik reikalaujant teismui savo reikalavimą bendrovei užtikrinti teisę į PVM atskaitą (taigi kreipiamasi buvo dėl materialinės teisės dalyko) pakeitė į reikalavimą, kad VMI prie FM leistų į PVM atskaitą įtraukti sumas, kaip PVM išmokėtas E. Š. MAĮ 5 straipsnio 1 dalyje nurodyta, kad jeigu Lietuvos Respublikos tarptautinėse sutartyse nustatytos kitokios negu atitinkamų mokesčių įstatymuose apmokestinimo taisyklės ir šios sutartys yra ratifikuotos, įsigaliojusios ir taikomos Lietuvos Respublikoje, tai viršenybę turi minėtose tarptautinėse sutartyse nustatytos taisyklės. Teismas, nors ir žinodamas pareiškėjo nurodytą PVMĮ 92 straipsnio 4 dalies prieštaravimą PVM direktyvos 167 straipsniui, nesivadovavo MAĮ 5 straipsnio 1 dalimi ir priėmė formalų sprendimą. Teismas nesivadovavo pareiškėjo bendrovės atstovų paaiškinimais, kodėl buvo kreiptasi į teismą. Teismo posėdžio metu pareiškėjas paaiškino, kad nori apginti savo teisę į PVM atskaitą civilizuotai, bendradarbiaujant su VMI prie FM, o ne veliantis į mokestinį ginčą. Teismas netiesiogiai atsisakė ginti pareiškėjo ginčijamą teisę, o tai yra grubus Administracinių bylų teisenos įstatymo 5 straipsnio 1 dalies pažeidimas. Teismas nesivadovavo Europos Teisingumo Teismo priimtais sprendimais (ABTĮ 4 str. 3 d.). Teismas nesprendė, ar tokiu teisiniu reguliavimu, kuris dabar galioja Lietuvoje, pareiškėjo bendrovė nėra faktiškai traktuojama kaip galutinis vartotojas, o ne gamintojas. Europos Teisingumo Teismas 1996 m. spalio 24 d. sprendime (C-317/94, Elida Gibbs Ltd / Commissioners of Customs and Excise) griežtai yra nurodęs, kad „mokesčius administruojančios institucijos jokiomis aplinkybėmis negali reikalauti didesnio pridėtinės vertės mokesčio, viršijančio maksimaliai galimą gauti pridėtinės vertės sumą iš galutinio vartotojo“. Taigi teismas netyrė, ar VMI prie FM išsireikalavus PVM iš E. Š., o pareiškėjo bendrovei priverstinai šį PVM įtraukus į sąnaudas, kaip tą daro įmonės ne PVM mokėtojos, ar per E. Š. ir pareiškėjo bendrovę VMI prie FM negavo daugiau PVM, nei galima maksimaliai gauti iš galutinio vartotojo. Tokiu dabartiniu teisiniu reguliavimu bendrovė yra tarsi laikoma galutiniu vartotoju, taigi pareiškėjui PVM nėra neutralus, dėl ko valstybė gauna daugiau PVM, nei maksimaliai yra galima gauti iš galutinio vartotojo. Teismas į išsakytus argumentus neatsižvelgė, priėmė sprendimą, kuris prieštarauja Europos Teisingumo Teismo formuojamai praktikai PVM klausimu ir tuo būdu neapginė pareiškėjo bendrovės, kaip PVM mokėtojo, teisės į PVM atskaitą.
Atsiliepimas
Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į apeliacinį skundą (b. l. 71–73) prašo apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Atsakovas atsiliepime nurodo iš esmės tuos pačius argumentus, išdėstytus atsiliepime į pareiškėjo skundą pirmosios instancijos teismui. Teigia, kad priešingai nei teigiama apeliaciniame skunde, teismo sprendimas yra pagrįstas ir teisingas, atitinkantis faktinę situaciją ir priimtas teisingai įvertinus bylai esminę reikšmę turinčias aplinkybes, byloje esančius įrodymus, tinkamai taikant ir aiškinant teismų praktiką. Teisę į PVM atskaitą ir jos tikslinimą reglamentuoja PVMĮ. PVMĮ nenumatyta, jog dėl teisės pasinaudoti PVM atskaita mokesčių administratorius priima sprendimą ar atlieka kitus veiksmus. Tokiu būdu pareiškėjas siekdamas pasinaudoti teise į pirkimo PVM turi vadovautis PVMĮ nuostatomis ir šiuo atveju mokesčių administratorius neturi teisės priimti jokio sprendimo. Taip pat pažymi, jog pareiškėjo nurodyta 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendrosios sistemos (toliau – ir PVM direktyva) 167 straipsnio nuostata yra bendroji teisė į PVM atskaitą nuostata. Minėtos nuostatos realizavimas yra numatytas kituose Direktyvos straipsniuose, pavyzdžiui, Direktyvos 178 straipsnis numato, kad tam, jog apmokestinamasis asmuo galėtų įgyvendinti teisę į PVM atskaitą, privalo turėti pagal Direktyvos nuostatas išrašytą sąskaitą faktūrą, kurios vienas iš privalomųjų rekvizitų yra pardavėjo PVM kodas bei PVM tarifas. Minėtos Direktyvos nuostatos yra perkeltos ir į PVMĮ.
Motyvuojamoji dalis
Teisėjų kolegija konstatuoja:
IV.
Apeliacinis skundas atmestinas.
Pagal byloje nustatytas aplinkybes matyti, kad nagrinėjamu atveju ginčas kilo dėl pridėtinės vertės mokesčio atskaitos.
Atsižvelgęs į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. balandžio 16 d. nutartį bei į tai, kad tarp pareiškėjo ir E. Š. 2012 m. birželio 18 d. buvo pasirašyta mokestinės nepriemokos perėmimo sutartis, pareiškėjas kreipėsi į VMI prie FM su prašymu, kad jam būtų leista į PVM atskaitą įtraukti 1 567,13 Lt pirkimo PVM. VMI prie FM atsisakė prašymą tenkinti.
PVM atskaita patenka į Europos Sąjungos teisės reguliavimo sritį. Būtent – PVM atskaita yra pagrindinis Europos Sąjungos PVM sistemos elementas, o teisė atskaityti PVM yra pagrindinė ir svarbiausia mokesčio mokėtojo teisė. PVM atskaitos sistema yra pagrindinė priemonė, kuria yra įgyvendinamas svarbiausias PVM principas – neutralumo principas. Atkreiptinas dėmesys, jog siekiant užtikrinti Europos Sąjungos vidaus rinkos funkcionavimą, apmokestinimo pridėtinės vertės mokesčiu tvarka buvo harmonizuota Sąjungos teisė, įvedant bendrą PVM sistemą. Tokios harmonizacijos pagrindu tapo 1977 m. gegužės 17 d. Šeštoji Tarybos direktyva dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas bei vėliau Šeštąją direktyvą pakeitusi 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyva 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos.
Nacionaliniu lygmeniu teisės į PVM atskaitą, reglamentuojamos Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo atitinkamomis normomis, įgyvendinimas siejamas tiek su formaliųjų įstatymo reikalavimų vykdymu, tiek su ūkinių operacijų realumu bei su reikalavimo elgtis sąžiningai, kildintino iš mokesčių mokėtojų lygybės principo, laikymųsi (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2006 m. lapkričio 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A6-1845/2006, 2012 m. balandžio 16 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A602-1217/2012).
Teisės į PVM atskaitą realizavimas atliekamas įstatymų nustatyta tvarka. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 57 straipsnis nurodo, kad teisę į PVM atskaitą turi PVM mokėtojai, išskyrus tuos, kuriems taikomos šio įstatymo XII skyriaus penktojo skirsnio nuostatos. Teisę į PVM atskaitą taip pat turi PVM mokėtojais neįregistruoti Lietuvos Respublikos apmokestinamieji asmenys, privalėję pateikti prašymą įregistruoti juos PVM mokėtojais pagal šio įstatymo 71 arba 71¹ straipsnį, ar PVM mokėtojais neįregistruoti užsienio apmokestinamieji asmenys, kurie šalies teritorijoje tiekė (teikė) PVM apmokestinamas prekes (paslaugas), išskyrus nurodytąsias šio įstatymo 117 straipsnio 2 dalyje.
Ginčo atsiradimo metu galiojusi Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 58 straipsnio 1 dalies 1 punkto redakcija (2004 m. sausio 15 d. įstatymas Nr. IX-1960) nustatė, kad „PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą pirkimo ir (arba) importo PVM už įsigytas ir (arba) importuotas prekes ir (arba) paslaugas, jeigu šios prekės ir (arba) paslaugos skirtos naudoti tokiai šio PVM mokėtojo veiklai <...> PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (arba) paslaugų teikimui“. Administracinių teismų praktikoje aiškinant PVMĮ 58 straipsnio 1 dalies taikymo sąlygas yra konstatuota, jog tam, kad apmokestinamajam asmeniui būtų pripažinta teisė į PVM atskaitą ir nustatyta tokios teisės apimtis, iš principo yra būtinas tiesioginio ir betarpiško ryšio egzistavimas tarp konkretaus pirkimo sandorio ir vieno arba kelių konkrečių pardavimo sandorių, suteikiančių teisę į atskaitą. Kita vertus, teisė į atskaitą taip pat suteikiama mokesčių mokėtojui, net jei nėra tiesioginio ir betarpiško ryšio tarp konkretaus pirkimo sandorio ir vieno ar kelių konkrečių pardavimo sandorių, suteikiančių teisę į atskaitą, jei ginčijamos išlaidos už paslaugas sudaro dalį jo bendrųjų išlaidų ir yra sudedamoji jo tiekiamų prekių ar teikiamų paslaugų kainos dalis (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendimus bylose Nr. A556– 963/2009, Nr. A-438-830/2010, nutartį Nr. A438-1547/2012). Minėto įstatymo 64 straipsnyje nustatyti reikalavimai dėl PVM sumų įtraukimo į PVM atskaitą: PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą pirkimo ir (arba) importo PVM už įsigytas ir (arba) importuotas prekes ir (arba) paslaugas, jeigu šios prekės ir (arba) paslaugos skirtos naudoti PVMĮ nurodytai PVM mokėtojo veiklai (PVMĮ 58 str. 1 d.).
Grįžtant prie pareigos laikytis tvarkos siekiant pasinaudoti teise į PVM atskaitą pažymėtina, kad tai neatsiejama nuo mokestinio laikotarpio, PVM deklaracijos pateikimo ir pastarosios pateikimo termino. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 85 straipsnyje nustatyti mokestinio laikotarpio PVM deklaracijos pateikimo terminai:
1. Jeigu mokestinis laikotarpis yra kalendorinis mėnuo, mokestinio laikotarpio PVM deklaracija turi būti pateikta ne vėliau kaip iki kito mėnesio 25 dienos.
2. Jeigu mokestinis laikotarpis yra kalendorinis pusmetis, PVM deklaracija pateikiama ne vėliau kaip iki kito pusmečio pirmo mėnesio 25 dienos.
3. Jeigu mokestinis laikotarpis yra nustatytas vadovaujantis šio Įstatymo 84 straipsnio 5 dalimi, mokestinio laikotarpio PVM deklaracija turi būti pateikta ne vėliau kaip per 25 dienas nuo jo pabaigos.
4. Jeigu taikomos šio įstatymo XII skyriaus penktojo skirsnio nuostatos, PVM deklaracijos pateikimo terminas yra nustatytas šio įstatymo 115³ straipsnyje.
Mokestinio laikotarpio PVM deklaracijos formą, reikalaujamus joje pateikti duomenis ir kita nustato minėto įstatymo 86 straipsnis. Papildomai pažymėtina, kad pasibaigus kalendoriniams metams ir nustačius jų faktinius rodiklius šio Įstatymo VIII skyriuje nustatyta tvarka turi būti patikslinta PVM atskaita, PVM mokėtojas ne vėliau kaip iki kitų kalendorinių metų spalio 1 dienos privalo pateikti metinę PVM deklaraciją, kurioje deklaruojamos PVM atskaitą tikslinančios sumos (PVMĮ 87 str.). Be to, PVMĮ 115³ straipsnio 1 dalyje nurodyta, kad apmokestinamasis asmuo, kuriam taikomos šio skirsnio nuostatos, kiekvienam kalendoriniam ketvirčiui pasibaigus iki kito ketvirčio pirmo mėnesio 20 dienos privalo centrinio mokesčio administratoriaus nustatyta tvarka pateikti šiame skirsnyje nurodytą PVM deklaraciją.
Teisėjų kolegija teigia, jog įvardytas teisinis reguliavimas suponuoja išvadą, kad atskiras administracinis leidimas dėl PVM atskaitos nėra reikalingas. Teisės į PVM atskaitą realizavimas vyksta nustatytu laiku teikiant PVM deklaracijas bei mokesčių mokėtojui atliekant kitus įstatymais nustatytus veiksmus. Šiuo atveju pareiškėjo prašymas leisti į PVM atskaitą įtraukti 1 567,13 Lt E. Š. pardavimo PVM nėra pagrįstas, kadangi toks leidimas nėra reikalingas ir teisės aktuose nenustatytas. Pareiškėjas norėdamas į PVM atskaitą įtraukti minėtą sumą turėjo laikytis teisės aktuose nustatytos tvarkos.
Pagal Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo nuostatas kiekvienas viešojo administravimo subjektas yra atsakingas už jam pavestų uždavinių bei funkcijų tinkamą įgyvendinimą. Viešojo administravimo įstatymo 3 straipsnyje nurodyta, kad viešojo administravimo subjektai savo veikloje vadovaujasi įstatymo viršenybės, objektyvumo, proporcingumo, nepiktnaudžiavimo valdžia, efektyvumo, subsidiarumo ir kitais šioje įstatymo normoje išvardytais principais. Vienas esminių teisės viršenybės principo elementų – teisinio apibrėžtumo principas. Pažymėtina, jog mokesčių administratoriaus pareigos bei teisės yra įtvirtintos atitinkamai MAĮ 32 ir 33 straipsniuose. Pastebėtina ir tai, kad Mokesčių administravimo įstatymo 32 straipsnis, nustatydamas mokesčio administratoriaus pareigas, įsakmiai reikalauja, kad pastarasis (jo pareigūnas), atlikdamas jam pavestas funkcijas, nepažeistų mokesčių mokėtojo teisių, tiksliai laikytųsi mokesčių teisės aktų, naudotųsi savo teisėmis tik tiek, kiek tai susiję su jam pavestomis funkcijomis, atlikdamas savo funkcijas, stengtųsi kuo mažiau trikdyti mokesčių mokėtojo veiklą, vykdytų kitas šiame ir kituose įstatymuose bei jų lydimuosiuose teisės aktuose nustatytas pareigas ir vykdytų kitas šiame straipsnyje nustatytas pareigas. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, aiškindamas šias MAĮ nuostatas, yra konstatavęs, kad mokesčių administratoriaus veikla privalo griežtai atitikti įstatymų reikalavimus, būti pagrįsta teisinėmis ir faktinėmis aplinkybėmis, tiesiogiai susieta su įstatymų pavestų funkcijų ir uždavinių įgyvendinimu. Tik tokia mokesčio administratoriaus veikla laikytina teisėta (žr., pvz., 2007 m. vasario 9 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A4-127/2007, 2005 m. birželio 8 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A4-685/2005, 2011 m. birželio 27 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-336/2011). Teisėjų kolegija dar kartą akcentuoja, jog mokesčių administratorius turi pareigą tiksliai laikytis mokesčių teisės aktų. Taigi toks mokesčių administratoriaus statuso apibūdinimas, savo ruožtu lemia, kad mokesčių administratoriui nėra suteikta teisė veikti kitaip nei numatyta teisės aktuose. Dėl nurodytų motyvų, mokesčių administratorius neturėjo pagrindo pagal teisės aktus tenkinti pareiškėjo prašymo. Todėl pirmosios instancijos teismas, atmesdamas pareiškėjo UAB „Stropuva ir ko“ skundą, priėmė iš esmės teisėtą bei pagrįstą sprendimą.
Pareiškėjas taip pat prašo priteisti iš VMI prie FM 6 procentus metinių palūkanų nuo 1 567,13 Lt, palūkanas skaičiuojant nuo skundo padavimo dienos iki skundo nagrinėjimo teisme priimtos nutarties įvykdymo dienos. Teisėjų kolegija sprendžia, jog šis antrasis pareiškėjo reikalavimas yra išvestinis iš pirmojo reikalavimo, todėl taip pat turėjo būti atmestas kaip ir pirmasis.
Įvertinus tai, kas išdėstyta, konstatuotina, jog pirmosios instancijos teismas teisingai nustatė ir išsamiai įvertino faktines bylos aplinkybes, tinkamai aiškino ir taikė šį mokestinį ginčą reglamentuojančius teisės aktus. Pirmosios instancijos teismo sprendimas teisėtas bei pagrįstas. Naikinti šį sprendimą pareiškėjo apeliaciniame skunde išdėstytais ar kitais motyvais nėra pagrindo.
Rezoliucinė dalis
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija
nutaria:
Pareiškėjo UAB „Stropuva ir ko“ apeliacinį skundą atmesti.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. birželio 10 d. sprendimą palikti nepakeistą.
Nutartis neskundžiama.