Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas, eI3-1051-1066/2020

Teismas: Vilniaus apygardos administracinis teismas
Dokumentas: Sprendimas
Data: 2020-09-10
Bylos Nr.: eI3-1051-1066/2020
Teisminio proceso Nr.: 3-61-3-03325-2019-8
Bylos rūšis: administracinė byla
Instancija: I-a instancija
Rezultatas: Skundas (prašymas) patenkintas iš dalies.

Teisėjas: Gediminas Užubalis (pirm.)
Pareiškėjas: RUAB "Rokiškio aliejinė"
Atsakovas: Valstybinė mokesčių inspekcija prie LR finansų ministerijos
Trečiasis asmuo: Panevėžio apskrities valstybinė mokesčių inspekcija

Kategorijos

Administracinė byla Nr. eI3-1051-1066/2020 Teisminio proceso Nr. 3-61-3-0325-2019-8 Procesinio sprendimo kategorijos: 12.1; 12.2.1; 12.9;

(S)VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMASSPRENDIMASLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2020 m. rugsėjo 10 d.Vilnius

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas Gediminas Užubalis,dalyvaujant pareiškėjos RUAB „Rokiškio aliejinė“ atstovams R. J. ir advokatui E. L.,

viešame teismo posėdyje išnagrinėjo pareiškėjos RUAB „Rokiškio aliejinė“ skundą dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) sprendimo, Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) ir Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Panevėžio AVMI) sprendimų.

Aprašomoji dalis

Teismas nustatė:

Šalies argumentai

1. Pareiškėja restruktūrizuojamos UAB „Rokiškio aliejinė“ (toliau – ir Bendrovė) pateikė skundą teismui, kuriuo prašo panaikinti: 1) 2019-09-09 Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimą Nr. S-111(7-84/2019); 2) 2019-06-14 Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos sprendimą Nr. 69-63 (toliau – ir VMI sprendimas); 3) 2019-03-22 Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (36.9)FR0682-83 (toliau – ir AVMI sprendimas); 4) priteisti bylinėjimosi išlaidas.

2. Skunde pareiškėja remiasi šiais argumentais:

2.1. 2019-03-22 Panevėžio AVMI priėmė sprendimą Nr. (36.9)FR0682-83 dėl Patikrinimo akto tvirtinimo, kuriuo apskaičiavo 23 643,90 Eur mokėtino PVM, 707,31 Eur PVM delspinigius ir 7‘093 Eur PVM baudos. Bendrovė apskundė šį sprendimą ir 2019-06-14 VMI priėmė sprendimą Nr. 69-63, kuriuo paliko galioti Panevėžio AVMI Sprendimą. Bendrovė apskundė VMI sprendimą Mokestinių ginčų komisijai prie LRV, kuri paliko galioti VMI sprendimą.

2.2. Iki sprendimų priėmimo 2019-03-19 tarp Panevėžio AVMI ir Bendrovės įvyko derybos dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų nustatymo. Po derybų Panevėžio AVMI sutiko Bendrovei apskaičiuotą 31 444,21 Eur mokesčių ir su juo susijusių sumų dydį sumažinti iki 12 000 Eur.

2.3. Mokesčių administratorius neįrodė, kad bendrovė žinojo ar turėjo žinoti, jog sandoriai su UAB „Šermukšnio uogos“ susiję su PVM sukčiavimu:

Pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) išaiškinimus atsisakymas suteikti teisę į atskaitą yra išimtis iš pagrindinio principo, kurį sudaro ši teisė, taikymo, todėl mokesčių institucija turi pakankamai teisiškai nustatyti objektyvius ?rodymus. Norint paneigti teisę į PVM atskaitą privalu įrodyti: (i) kad prekių tiekėjas ar paslaugų teikėjas sukčiavo PVM; (ii) kad prekių tiekimo ar paslaugų teikimo sandoris, iš kurio kylančią teisę į atskaitą siekiama paneigti, yra susijęs su sukčiavimu PVM; (iii) kad asmuo, siekiantis pasinaudoti PVM atskaitos teise, įsigydamas prekes ir paslaugas, žinojo ar turėjo žinoti apie tai.

2.3.1. Mokesčių administratorius neįrodė UAB „Šermukšnių uogos“ sukčiavimo. Mokesčių administratorius rėmėsi teiginiais, kad UAB „Šermukšnių uogos“ dalyvavo įvairiose sandorių grandinėse, neteikė PVM deklaracijų, tačiau nepateikė tai pagrindžiančių įrodymų. Be to, jeigu pastaroji įmonė ir nesumokėjo PVM, tai dar nereiškia, kad sukčiavo. UAB „Šermukšnio uogos“ daugiau kaip 2 metus turėjo PVM mokėtojo kodą ir teikė PVM deklaracijas. VMI sprendime teigiama, kad UAB „Šermukšnio uogos“ aliejų pardavė Bendrovei už mažesnę kainą nei jį pirko iš LPKS „LATRAPS“, tačiau byloje nėra nei vieno ?rodymų, kuris patvirtintų šias aplinkybes.

2.3.2. Bendrovės prekių įsigijimai iš UAB „Šermukšnio uogos“ yra realūs ir nėra susiję su išankstiniu tikslu nesumokėti PVM:

2.3.2.1. Pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktiką, asmens žinojimą arba turėjimą žinoti, kad įsigyjant prekes dalyvaujama sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje, galima konstatuoti tik: (i) objektyviai įvertinus realų nagrinėjamų sandorių pobūdį, jų prasmę, turinį ir paskirtį; (ii) sudarymo priežastis ir ekonominį kontekstą; (iii) pirkėjo ir pardavėjo veiksmus; (iv) turimus skolinius įsipareigojimus tiek sandorių metu, tiek iki ir po jų sudarymo; (v) atsiskaitymo už sandorius formas; (vi) tiekiamų prekių ir teikiamų paslaugų pobūdį; (vii) teisinius, ekonominius, asmeninius sandoriuose dalyvaujančių subjektų ryšius ir pan. Bendrovė žemiau atitinkama tvarka pateikia paaiškinimus dėl visų išvardintų kriterijų.

2.3.2.2.Bendrovė yra viena didžiausių rapsų aliejaus gamintojų Lietuvoje, kuri yra puikiai žinoma visose Baltijos šalyse. Bendrovė sulaukia iš įvairių prekių tiekėjų daugybės pasiūlymų įsigyti prekių, susijusių su Bendrovės ūkine veikla. 2016 m. pabaigoje UAB „Šermukšnio uogos“ direktorius D. A. kreipėsi į Bendrovę su pasiūlymų įsigyti rapsų, tačiau tuo metu nebuvo susitarta dėl prekių kainos ir atsiskaitymo sąlygų. 2017 m. gegužės mėn. pasiūlė vėl ir kadangi sąlygos tiko, buvo sudarytas sandoris. Sandoris nebuvo didelės apimties lyginant su visa Bendrovės apyvarta. Kadangi pagal pirkimo sąlygas pardavėjas atvežė į Bendrovės buveinę, pardavėjo veiklos vieta nebuvo svarbi. Sandoriai realiai įvyko.

2.3.2.3. Aliejus įsigytas, nes kaina buvo patraukli, tačiau protinga ir rinkos kainas atitinkanti rapsų aliejaus pardavimo kaina - 750 Eur/t. Bendrovė, įsigijusi rapsų aliejų iš UAB „Šermukšnio uogos“ už 750 Eur/t, jį pardavė šiek tiek brangiau UAB „Rapsoila“, t. y. už 765 Eur/t. Taigi, Bendrovė, sudarydama sandorį su UAB „Šermukšnio uogos“, siekė ekonominės naudos ir šis sandoris buvo pelningas Bendrovės atžvilgiu.

2.3.2.4. Prieš sudarydama sandorį su UAB „Šermukšnio uogos“, ne tik patikrino viešą informaciją apie šią bendrovę, bet to paties paprašė ir Panevėžio AVMI vyr. specialistės, kuri tuo metu atliko kitą Bendrovės mokestinį patikrinimą. Panevėžio AVMI vyr. specialistė žodžiu patvirtino, kad UAB „Šermukšnio uogos“ tinkamai vykdo savo mokestines pareigas, todėl tai tik dar kartą Bendrovei suteikė daugiau pasitikėjimo sudaryti sandorį su UAB „Šermukšnio uogos“.

2.3.2.5. Bendrovė ir UAB „Šermukšnių uogos“ nėra susijusios nei teisiniais, nei ekonominiais, nei asmeniniais santykiais.

2.3.2.6. Siekiant išvengti, kad sąžiningas prekių įgijėjas nebūtų apkaltinas dalyvavimu PVM sukčiavime, mokesčių administratorius turi pateikti objektyvius įrodymus, kurie pagrįstu kad prekių įgijėjas žinojo arba turėjo žinoti, jog prekių pardavėjas siekia nesumokėti į valstybės biudžetą PVM. Ši įrodinėjimo našta tenka išimtinai tik mokesčių administratoriui (LVAT 2014 m. birželio l2 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-442-1434/2014).

2.3.3. Mokesčių administratoriaus įrodymai, kad Bendrovė žinojo ar turėjo žinoti, jog dalyvauja PVM sukčiavime, yra nepakankami:

2.3.3.1. Mokesčių administratorius remiasi tuo, kad: 1) Bendrovė nepasidomėjo UAB „Šermukšnio uogos“ atstovais, jų vykdoma veikla, veiklos vykdymo vieta ir pan.; 2) galėjo žinoti, kad UAB „Šermukšnio uogos“ yra nesąžininga, nes CMR važtaraščiuose buvo tam tikrų netikslumų; 3) atliko pavedimą į UAB „Šermukšnio uogos“ nurodytą banko sąskaitą, kuri priklausė RFUG LIMITED GROUP; 4) įsigijo rapsų aliejų iš UAB „Šermukšnio uogos“ už mažesnę nei rinkos kainą.

2.3.3.2. Dėl pasidomėjimo apie UAB „Šermukšnių uogos“: Bendrovė, prieš sudarydama sutartį su UAB „Šermukšnio uogos“, ne tik pasidomėjo, kas yra jos atstovai, tačiau taip pat patikrino, kad UAB „Šermukšnio uogos“ nėra naujai įsteigta bendrovė, registrų centrui laiku teikė finansinės atskaitomybės dokumentus, o PVM mokėtoju buvo įregistruota prieš daugiau kaip 2 metus. Veiklos vykdymo vieta nebuvo aktuali, nes aliejų pardavėjas pristatė į Bendrovės veiklos vietą, atsiskaityta buvo po pristatymo. Kai pardavėjas pristato prekes į sutartyje nurodytą prekių tiekimo vietą, tokiu atveju iš apmokestinamojo asmens negalima reikalauti įsitikti kitų sandorio šalių pajėgumu tiekti prekes. Be to, pardavėjo vadovas jau anksčiau buvo siūlęs įsigyti aliejaus. VMI sprendime teigiama, kad informaciją apie kontrahentą Bendrovė atliko 2017-05-12, o aliejus buvo pristatytas anksčiau, 2017-05-11. Bendrovės vadovas paaiškinimuose nėra nurodęs datos, o nagrinėjimo Komisijoje metu paaiškino, kad patikrino duomenis prieš sudarydamas sutartis. Taip pat teiravosi tuo metu patikrinimą atliekančios VMI specialistės, kuri patvirtino, kad UAB „Šermukšnio uogos“ vykdo mokestines prievoles. UAB „Šermukšnio uogos“ dirbo tik 2 darbuotojai, o įregistruota veikla skyrėsi nuo faktinės, tačiau toks darbuotojų skaičius tikrai nėra kliūtis prekiauti, o duomenys apie įregistruotas veiklas nėra prieinami nemokamai.

2.3.3.3. Dėl CMR važtaraščiuose nurodytų trūkumų: VMI Sprendime nurodyta, kad kai kuriuose CMR važtaraščiuose buvo nurodyta netiksli prekių pakrovimo vieta bei netikslūs CMR važtaraščių numeriai. Prekės atvežtos į Bendrovės veiklos vietą, tiekimas nurodytas iš Lietuvos (nėra nulinio tarifo rizikų), taigi todėl pakrovimo vieta nebuvo aktuali. Bendrovei buvo svarbi prekių kokybė, kurią Bendrovė pati ir patikrino, o gamintojas nebuvo svarbus. Sprendime taip pat nurodoma, kad 5 CMR‘ai išrašyti 2017-04-04, nors tiekimai vykdyti 2017 m. gegužės mėn., tačiau CMR 24 langelyje, kurio turi būti nurodyta prekių gavimo data, yra nurodytos datos, kurios patvirtintą realų prekių gavimą 2017 m. gegužės mėn.

2.3.3.4. Dėl pavedimų - Sprendime akcentuojama, kad Bendrovei kelių dienų bėgyje buvo nurodytos 3 skirtingos atsiskaitomosios banko sąskaitos. Šios aplinkybės niekaip nėra susijusios su žinojimu ar galėjimu žinoti, kad UAB „Šermukšnio uogos“ ketina sukčiauti PVM srityje. Bendrovė privalėjo atlikti mokėjimus tik tada, kai prekės yra pristatytos

2.3.3.5. Dėl prekių kainos – VMI Sprendime argumentuojama, kad Bendrovė elgėsi nesąžiningai, nes UAB „Šermukšnių uogos“ įsigijo aliejų iš LPKS „LATRAPS“ už 812 Eur/t ir jį pardavė Bendrovei už 750 Eur/t, t. y. ženkliai mažesnę kainą. mokesčių administratorius nepateikė jokių įrodymų, kad UAB „Šermukšnio uogos“ įsigijo rapsų aliejų iš LPKS „LATRAPS“ už 812 Eur/t. Bendrovė neturėjo ne tik jokios pareigos, bet ir teisės domėtis iš kokio tiekėjo ir už kokią sumą UAB „Šermukšnio uogos“ įsigydavo rapsų aliejų. Panevėžio AVMI Sprendime pripažįstama, kad tuo metu rapsų aliejaus rinkos kaina buvo 745-771 Eur/t.

2.3.4. ESTT analogiškoje byloje C-329/18 generalinio advokato 2019 m. gegužės 22 d. išvadoje nurodyta, kad: mokesčių administratorius negali reikalauti iš apmokestinamojo asmens užtikrinti, kad sąskaitą faktūrą už nagrinėjamas prekes ir paslaugas išrašantis asmuo vykdo savo pareigas deklaruoti ir mokėti PVM ir turėti tai patvirtinančius dokumentus; reikiamas rūpestingumo lygis priklauso nuo aplinkybių. Konkrečios faktinės aplinkybės gali būti tokios, kad iš apmokestinamojo asmens būtų reikalaujama didelio rūpestingumo (pavyzdžiui, atsižvelgiant į prekių vertę įsigijimo metu; jei yra pažeidimų požymių, mokesčių administratorius paprastai negali reikalauti, kad apmokestinamieji asmenys, tikrintų, kad sąskaitą faktūrą išrašantys asmenys turi atitinkamas prekes ar gali jas pristatyti, taip pat vykdo savo pareigas deklaruoti ir mokėti PVM, kad įsitikintų, ar nedaroma pažeidimų, ir ar, turi patvirtinančius dokumentus. Vien tai, kad UAB „Šermukšnio uogos“ galimai nesilaikė sektorinių reikalavimų, t. y. nepateikė tinkamai užpildytų prekių kokybės sertifikatų ar CMR važtaraščių, negali būti laikomas lemiamu veiksmu konstatuoti Bendrovės nesąžiningumą.

2.4. Nepagrįstai pritaikyta 30 proc. dydžio bauda:

2.4.1. VMI Sprendime nurodyta, kad Bendrovei skirtina 30 proc. bauda, nes buvo nustatyta tiek lengvinanti aplinkybė (bendradarbiavimas su mokesčių administratoriumi), tiek ir sunkinanti aplinkybė (Bendrovės apskaitos dokumentuose nurodyta tikrovės neatitinkanti informacija);

2.4.2. Bendrovės apskaitos dokumentuose nurodyta informacija atitinka tikrovę, t. y. prekių tiekimas realiai įvyko ir Bendrovė sumokėjo už šį prekių tiekimą sumokėjo pirkimo PVM. Negana to, pats pažeidimo pobūdis negali būti laikomas kaip sunkinanti aplinkybė.

Atsiliepimas

3. VMI pateikė atsiliepimą, su skundu nesutinka, rėmėsi šiais argumentais:

Motyvuojamoji dalis

3.1. mokestinis ginčas byloje kilo dėl to, ar Inspekcija pagrįstai nepripažino Bendrovės teisės įtraukti į 2017 m. liepos mėn. PVM atskaitą 23643,90 Eur pirkimo PVM pagal UAB „Šermukšnio uogos“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūra;

3.2. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 64 str. 9 dalyje nustatyta, kad Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) nustatytais pagrindais PVM Bendrovė turimuose apskaitos dokumentuose nurodytos pirkimo PVM sumos negali būti atskaitomos neatsižvelgiant į tai, kad turimas dokumentas atitinka visus šiame straipsnyje nustatytus reikalavimus. MAĮ 10 str. nurodyta, kad mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai, t. y., sprendžiant dėl teisės į PVM atskaitą ir sąnaudų pripažinimą, lemiamą reikšmę turi tikrasis ūkinės operacijos turinys, o ne jos įforminimas atitinkamais buhalterinės apskaitos dokumentais. Jeigu turimų įrodymų visuma leidžia teigti, kad ūkinė operacija neįvyko, arba jos turinys yra ne toks, koks pavaizduotas buhalterinės apskaitos dokumentuose, tai tokie buhalterinės apskaitos dokumentai negali būti laikomi patvirtinantys atitinkamo turinio ūkinės operacijos buvimą.

Apmokestinimo momentas įvyksta ir prievolė apskaičiuoti PVM atsiranda atlikus prekių tiekimą ar paslaugų teikimą (Direktyvos 2006/112 (toliau – ir PVM direktyva) 63 str.). Pagal PVM direktyvos ir ESTT praktiką draudžiama pasinaudoti apmokestinamojo asmens teise apskaičiuoti pirkimo PVM, kai šią teisę suteikiantys sandoriai yra piktnaudžiaujantys, sukčiaujant PVM apmokestinamojoje srityje. Jei, atsižvelgus į objektyvias aplinkybes, įrodoma, kad tiekiama apmokestinamajam asmeniui, kuris žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvavo į sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje, nacionalinis teismas turi atsisakyti leisti jam naudotis teise į atskaitą (ESTT sprendimas sujungtose bylose Nr. C-439/06 ir C-440/04). LVAT Išplėstinė teisėjų kolegija, apibendrindama ESTT praktiką, konstatavo, kad nacionalinės institucijos ir teismai turi teisę apmokestinamajam asmeniui atsisakyti suteikti teisę į atskaitą, jei atsižvelgiant į objektyvius įrodymus nustatoma: 1) sandoriai, kuriais grindžiama ši teisė, sudaryti piktnaudžiaujant; 2) paties apmokestinamojo asmens sukčiavimas mokesčių srityje arba 3) jei atsižvelgus į objektyvias aplinkybes, įrodoma, kad apmokestinamasis asmuo (pirkėjas) žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvauja sandoryje, susijusiame su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio šių tiekimų ar paslaugų grandinės pirkimo ar pardavimo sandoryje, atliktu sukčiavimu PVM srityje, net jeigu nagrinėjamas sandoris atitinka objektyvius kriterijus, kuriais grindžiamos apmokestinamojo asmens, veikiančio kaip tokio, atliekamo prekių tiekimo ir ekonominės veiklos sąvokos. nagrinėjamu atveju būtina įvertinti, ar Bendrovė žinojo, ar turėjo galimybę žinoti, kad ji dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje.

3.3. Inspekcija pagal Bendrovės pateiktus buhalterinės apskaitos dokumentus nustatė, jog Bendrovė 2017 m. gegužės mėn. 11 - 31 dienomis apskaitė 150,12 t rapsų aliejaus įsigijimus iš UAB „Šermukšnių uogos“ už 136233,90 Eur, tame skaičiuje 23643,90 Eur PVM, kurį įtraukė į PVM atskaitą ir deklaravo 2017 m. gegužės mėn. PVM deklaracijoje.

3.4. Patikrinimo metu nustatyta, kad UAB „Šermukšnio uogos“ registruota adresu (duomenys neskelbtini), PVM mokėtoja įregistruota 2015-03-04, išregistruota iš PVM mokėtojų 2017-08-22, bankrutuojanti nuo 2017-12-19. UAB „Šermukšnio uogos“ 2017 m. gegužės mėn. PVM deklaracijoje nedeklaravo PVM apmokestinamų pardavimų. Išrašomų PVM sąskaitų faktūrų registre (i.SAF) 2017 m. gegužės mėn. Bendrovei išrašytos PVM sąskaitos faktūros nenurodytos. UAB „Šermukšnio uogos“ 2017 m. gegužės mėn. PVM deklaracijoje deklaravo iš ES įsigytų prekių vertę 85353 Eur; iš užsienio valstybių įsigytų paslaugų vertę 875 Eur; iš ES įsigytų prekių pardavimo PVM 17924 Eur; pardavimo PVM (PVMĮ 95 str. atvejais) 184 Eur; atskaitomą PVM 41473 Eur, grąžintiną iš biudžeto PVM 23365 Eur. Kauno apskrities VMI atlikusi UAB „Šermukšnio uogos“ operatyvų patikrinimą informavo, kad UAB „Šermukšnio uogos“ nurodytu adresu nėra. Šiuo adresu gyvenanti gyventoja paaiškino, kad 2016-10-26 UAB „Šermukšnio uogos“ pardavė Latvijos piliečiui D. A., kuris faktinės veiklos vykdymo vietos nėra nurodęs, vadovo telefonu (duomenys neskelbtini) susisiekti nepavyko.

3.5. LVAT 2019-02-13 nutartyje adm. byloje Nr. eA-2-575/2019 nurodė, jog „Vokietijos mokesčių administratorius informavo, jog aukščiau nurodytos Vokietijos įmonės niekada neteikė jokių PVM deklaracijų; nebuvo deklaruoti jokie sandoriai ar įsigijimai Bendrijos viduje; įmonės faktiškai nevykdė jokios realios verslo veiklos; nerandamos jų registruotose veiklos vietose; šių įmonių veiklos adresai neegzistuoja; buveinės registruotos gyvenamųjų ir svečių namų adresais; įmonių atsakingi asmenys, Lietuvos ir Lenkijos piliečiai, nesurasti ir jų buvimo vietos nenustatytos; aukščiau nurodytos Vokietijos įmonės yra įtrauktos į PVM sukčiavimo grandinę; asmenims, atsakingiems už šių įmonių veiklą, pradėti baudžiamieji procesai dėl įtarimų organizuotu PVM vengimu dalyvaujant mokesčių sukčiavimo grandinėje. Taigi, byloje įrodyta, kad paminėtų įmonių vienintelis steigimo tikslas buvo mokestinis sukčiavimas ir minėtos įmonės neabejotinai sukčiavo PVM“. Kadangi nagrinėjamu atveju nustatyti analogiški UAB „Šermukšnio uogos“ veiklos principai, darytina išvada, kad UAB „Šermukšnio uogos“ sukčiavo PVM.

3.6. Visi dokumentai (sertifikatai, sutartys ir jų papildymai, PVM sąskaitos faktūros) UAB „Šermukšnio uogos“ atstovui buvo siunčiami ir gaunami elektroniniu paštu (duomenys neskelbtini) (toliau – e. paštas). Sandorius derino direktorius, techninę dalį (sutarties sudarymą) – vadybininkė N. S.. Iš Bendrovės direktoriaus paaiškinimo matyti, kad Bendrovė nesiaiškino ir neįsitikino, ar UAB „Šermukšnio uogos“ turi buveinę, veiklos vykdymo ar sandėliavimo vietas, ar turi pakankamai išteklių veiklos vykdymui. Bendrovės vadovai nebuvo susitikę su jos atstovais ar įgaliotais asmenimis, net nepasidomėjo, su kokiu asmeniu konkrečiai bendravo, kas rodo nerūpestingumą. Bendrovė žinojo, kad UAB „Šermukšnio uogos“ nėra parduoto aliejaus gamintoja, žinojo, kad UAB „Šermukšnio uogos“ veikia kaip tarpininkas.

3.7. Bendrovė pateikė į e. paštą (duomenys neskelbtini) iš e. pašto (duomenys neskelbtini) 2017-05-08 gautą elektroninį laišką (toliau – e. laiškas) su pridėtu kokybės sertifikatu (siuntėjo vardas ir pavardė nenurodyti), kuriame nurodytas gamintojas (angl. producer) - UAB „Šermukšnio uogos“. Sertifikate nurodytas aliejaus naudojimo laikas 2018-04-03, tačiau nenurodyta aliejaus kilmė

Bendrovė patikrinimo metu pateikė rašytinę 2017-05-11 sutartį Nr. 2017/05/11 (toliau – Sutartis). Sutartį pasirašė UAB „Šermukšnio uogos“ direktorius D. A. ir Bendrovės direktorius R. J.. Sutartis surašyta išimtinai lietuvių kalba. Bendrovė šią Sutartį tiekėjui pateikė e. paštu (duomenys neskelbtini)

Sutarties rekvizituose nurodytas iki 2016-10-26 buvusios UAB „Šermukšnio uogos“ akcininkės telefonas (duomenys neskelbtini), kuris negalėjo būti naudojamas 2017 m. gegužės mėnesį naujiems įmonės savininkams pasirašant su Bendrove didelės vertės sandorį.

3.8. Sutarties rekvizituose nurodyta Lenkijoje esanti atsiskaitomoji sąskaita, tačiau 2017-05-12 Bendrovei atlikus 22669,35 Eur mokėjimą į šią sąskaitą, suma buvo grąžinta. Bendrovė 2017-05-15 (2:04 PM) Bendrovė gavo e. laišką, kuriame nurodyti nauji sąskaitos rekvizitai. E. laiške nėra laišką parašiusio asmens vardo ir pavardės. Tą pačią dieną 2017-05-15 (3:09 PM) Bendrovė gavo dar vieną laišką su priedu. Šiame priede prie Sutarties Nr. 2017/05/11 UAB „Šermukšnio uogos“ prašo mokėjimą perkelti į LENEHITUS OÜ ((duomenys neskelbtini)) sąskaitą Lenkijos banke Pko Bank Polski Nr. PL08102010970000730202917169. Tą pačią dieną 2017-05-15 Bendrovė iš UAB „Šermukšnio uogos“ e. paštu gavo trišalę kooperacijos sutartį. Sutartyje nurodyti: pirkėjas – UAB „Rokiškio aliejinė“, pardavėjas - UAB „Šermukšnio uogos“, tiekėjas - Estijos mokėtojas LENEHITUS OÜ. Šis sutarties priedas ir kooperacijos sutartis Bendrovės direktoriaus nepasirašyta. 2017-05-17 e. paštu iš UAB „Šermukšnio uogos“ gautos PVM sąskaitos faktūros Nr. 719375 ir 719376, atkreipiamas dėmesys, kad pasikeitė sąskaitos numeris. Minėtose PVM sąskaitose faktūrose prie UAB „Šermukšnio uogos“ rekvizitų buvo atspausdinti ir banko duomenys: PKO Bank Polski SWIFT: BPK0PLPW PL59102010970000740202976827. UAB „Šermukšnio uogos“ mokesčių administratoriui nėra pateikusi duomenų apie užsienio bankuose turimas banko sąskaitas. Banko sąskaitą Nr. PL59102010970000740202976827 valdė įmonė RFUG GROUP LIMITED, WENCLOCK ROAD 20/22, N17GU LONDON. Asmuo, turintis leidimą disponuoti banko sąskaita, buvo UAB „Šermukšnio uogos“ darbuotojas M. L.. Atsiskaitymų nesklandumai, sąskaitų keitimas ir pinigų grąžinimas, o po to vėl mokėjimas į kitą sąskaitą net nepriklausančią prekių tiekėjui liudija, kad Bendrovei galėjo kilti įtarimų dėl tiekėjo sąžiningumo.

3.9. Bendrovė dėl 2017 m. gegužės mėn. iš UAB „Šermukšnio uogos“ įsigyto aliejaus gabenimo pateikė šešis tarptautinius krovinių gabenimo važtaraščius (akto 2 priedas, 2, 7, 13, 20, 27, 35 lapai, toliau – CMR), kuriuose nurodyti prieštaringi duomenys. Bendrovė jau iš pirmo CMR Nr.001/05111 prie 2017-05-11 PVM sąskaitos faktūros Nr.SU719375 galėjo suprasti, kad aliejus atgabentas ne iš Lietuvos, nes CMR rašomas tarptautiniam krovinių gabenimui. Todėl CMR Nr. 001/05111 įrašyta krovinio pakrovimo vieta - „(duomenys neskelbtini)“ turėjo sukelti abejonių dėl tiekėjo sąžiningumo.

Nors gabenimai skirtingi, trys Bendrovės pateikti CMR turi tą patį numerį 001/052517, juose nurodytas vežėjas - UAB „Tanklita“, tos pačios transporto priemonės valst. reg. Nr. (duomenys neskelbtini) ir tas pats vairuotojas - A. T., skiriasi tik pakrovimo datos, aliejaus kiekiai ir krovinius išsiuntusių asmenų parašai. Transporto priemonė valst. Nr. (duomenys neskelbtini) ir vairuotojas A. T. buvo nurodyti ir vežėjo SIA „Otanku Dzirnavnieks“ pateiktame CMR Nr.003/0517. Penkiuose Bendrovės pateiktuose CMR 21 laukelyje nurodyta neteisinga CMR surašymo data 2017-04-04, nors kroviniai gabenti 2017 m. gegužės mėn. Keturiuose CMR nurodytas netikslus (nėra gatvės pavadinimo ir namo numerio) krovinio pakrovimo adresas „(duomenys neskelbtini)“.

UAB „Tanklita“ patikrinimo metu nustatyta, kad UAB „Tanklita“ atliko du gabenimus pagal UAB „Šermukšnio uogos“ užsakymą maršrutu Latvia, Eleja – Obeliai.

Dėl 2017-05-11 gabenimo vairuotojas paaiškino, kad pakrovimo vietoje buvo išrašytas dar vienas CMR, kuriame nurodyta pakrovimo vieta – Eleja, Latvija, tačiau šio CMR egzemplioriaus vairuotojas neišsaugojo.

Dėl gabenimo 2017-05-15 UAB „Tanklita“ pateikė du skirtingo turinio CMR Nr. Nr.001/051517 ir Nr.PT0011275. CMR Nr.PT0011275. Šiame CMR egzemplioriuje duomenys kitokie – skiriasi pakrovimo vieta (nurodyta Ryga) ir iškrovimo vieta (Raseiniai). Faktiškai pagal navigacijos duomenis pasikrauta buvo Elėjoje (Latvija), o iškrauta Obeliuose. UAB „Tanklita“ patvirtino, kad atliko du reisus 2017-05-11 ir 2017-05-15 iš Latvijos LKPS „LATRAPS“ į UAB „Rokiškio aliejinė“ pagal UAB „Šermukšnio uogos“ užsakymą.

Dėl iš UAB „Šermukšnio uogos“ pagal 2017-05-22 PVM sąskaitą faktūrą Nr. SU719377 įsigyto aliejaus gabenimo Bendrovė pateikė CMR Nr.003/0517, kuriame nurodytas vežėjas - SIA "Otanku Dzirnavnieks“, transporto priemonės valstybinis numeris GM3980/J8949, vairuotojas - A. T.. Prie sekančių trijų UAB „Šermukšnio uogos“ išrašytų PVM sąskaitų faktūrų (2017-05-25 Nr.SU719378 2017-05-30 Nr. SU719379 ir 2017-05-31 Nr. SU719380) Bendrovė pateikė tris CMR vienodais numeriais 001/052517, kuriuose nurodytas vežėjas - UAB „Tanklita“. Šiuose CMR nurodytas transporto priemonės valstybinis numeris GM3980/J8949 ir vairuotojas A. T.. Nustatyta, kad valstybinis numeris GM3980/J8949 ir vairuotojas A. T. nurodyti ir SIA „Otanku Dzirnavnieks“ CMR Nr.003/0517. Dėl pastarojo numerio CMR Latvijos mokesčių administratorius pateikė informaciją, kad transporto užsakymą pateikė Estijos bendrovė LENEHITUS OÜ, kuri ir surašė važtaraščius, apie papildomai pridėtus važtaraščius Nr. 003/0517 (2017-05-22–2017-05-23), Nr. 001/052517 (2017-05-25), Nr.001/052517 (2017-05-30) ir Nr. 001/052517 (2017-05-31) informacijos nesuteikė. SIA „Otanku Dzirnavnieks“ laikotarpiu nuo 2017-05-01 iki 2017-05-31 aliejų gabeno keturis kartus, už transporto paslaugas Estijos įmonei LENEHITUS OÜ išrašė dvi sąskaitas faktūras. SIA „Otanku Dzirnavnieks“ dėl minėtų 4 reisų pateikė 8 CMR - kiekvienam gabenimui po du skirtingo turinio CMR: 1 reisas 25060 kg 2017-05-22 - CMR LV0048755 ir CMR 003/0517; 2 reisas 25020 kg 2017-05-25 - CMR LV0048754 ir CMR 001/052517; 3 reisas 25060 kg 2017-05-30 - CMR LV0048742 ir CMR 001/052517; 4 reisas 25040 kg 2017-05-31 - CMR LV0048753 ir CMR 001/052517. CMR LV0048755, LV0048574, LV0048742, LV0048753 pildyti rankiniu būdu ant vienodo tipo CMR blankų. Šių blankų viršutinėje eilutėje atspausdinta: www.otanku dzirnavnieks.eu; www.otankimill.eu. Visuose CMR LV0048755, LV0048574, LV0048742, LV0048753 nurodyta tokia pati informacija, išskyrus aliejaus svorį, datą ir gavėją 24 l. Tuo tarpu papildomi CMR 003/0517 ir 3 CMR 001/052517 atspausdinti kompiuteriu. Juose yra kitokia informacija nei CMR LV0048755, LV0048574, LV0048742, LV0048753, sutampa tik aliejaus svoris ir pakrovimo Latvijoje datos.

3.10. Bendrovės įsigyto aliejaus tikrasis tiekėjas - LPKS „LATRAPS“ (PVM mokėtojo kodas LV58503007191). LPKS „LATRAPS“ 2017 m. gegužės mėn. deklaravo prekių tiekimą UAB „Šermukšnio uogos“ 40584 Eur sumai ir prekių tiekimą Estijos mokėtojui LENEHITUS OÜ (išregistruotas iš PVMM 2018-01-02) 81346 Eur sumai. Estijos mokesčių administratorius nurodė, kad i LENEHITUS OÜ jam yra nepasiekiama.

3.10. Bendrovė iš UAB „Šermukšnio uogos“ įsigytą aliejų užpajamavo apskaitoje, sandėliavo savo gamyklos talpose ir pardavė biodyzelino gamintojai - UAB „Rapsoila“. Bendrovė pardavė rapsų aliejų už 785 Eur/t be PVM.

3.11 Bendrovės sandoriai atitinka požymius sandorių su „dingusiais prekeiviais“ - 2014 m. rugsėjo 11 d. generalinio advokato išvados sujungtoje byloje Nr. C?131/13 31-38 punktuose yra aprašytas vienas iš dažniausiai pasitaikančių PVM sukčiavimo būdų - „dingusio ūkio subjekto“ (angl. missing trader) PVM sukčiavimo mechanizmas. Pagrindinė „dingusio prekeivio“ savybė yra ta, kad tai - bendrovė, naudojama sandorio Bendrijos viduje realybės vaizdui sukurti, o jos pagrindinis tikslas – gauti neteisėtos naudos iš kitam sandoriui taikomo PVM. „Dingę prekeiviai“ nevykdo jokių savo prievolių, susijusių su PVM. Taigi jie gali sau leisti taikyti gerokai mažesnes kainas nei rinkos kainos.

3.12. Bendrovė, kaip seniai rinkoje veikianti aliejaus gamintoja, galėjo suabejoti tiekėjo UAB „Šermukšnio uogos“ patikimumu, kuomet tarpininkas pateikė savo kaip gamintojo kokybės sertifikatą. Taip pat pateikti CMR surašyti balandžio mėnesį, nors dėl sandorio susitarta tik gegužę, CMR numeris keliuose CMR tas pats, pakraunama prekė Lietuvoje, o rašomas CMR, apmokėjus už prekes pinigai grąžinami atgal, vėliau apmokėjimas atliekamas sandorio nesudariusiam ūkio subjektui. Visos šios aplinkybės turėjo sukelti abejonių, kad tiekėjas gali nevykdyti PVM prievolių, sukčiauti PVM srityje.

3.13. Pagal direktoriaus raštišką paaiškinimą, Bendrovė žinojo, kad UAB „Šermukšnio uogos“ parduodamo aliejaus gamintojas – LATRAPS. Bendrovė 2016 m. I-II ketv. pati vykdė didelės vertės (888243 Eur) prekių įsigijimą iš LPKS „LATRAPS“. Taigi, abi įmonės iki 2017 m. turėjo bendrų nevienkartinių sandorių ir žinojo viena apie kitą. Bendrovė, įsigydama aliejų iš tarpininko UAB „Šermukšnio uogos“, galėjo žinoti Latvijos gamintojo parduodamo aliejaus kainą.

3.14. LPKS “LATRAPS“ aliejų UAB „Šermukšnio uogos“ ir LENEHITUS OÜ pardavė už 812 Eur/t be pristatymo. UAB „Šermukšnio uogos“ ir LENEHITUS OÜ aliejaus įsigijimo kaina su transporto išlaidomis dar didesnė. UAB „Šermukšnio uogos“ Bendrovei aliejų pardavė už 750 Eur/t be PVM su pristatymu, t. y. žymiai mažesne kaina nei įsigijo. Šis žemesnės kainos metodas yra būdingas „dingusiems prekeiviams“, kurie neketina mokėti PVM, todėl gali prekę parduoti pigiau nei rinkoje. Bendrovė, dar prieš įsigydama aliejų iš UAB „Šermukšnio uogos“, galėjo žinoti apie tiekėjo nesąžiningumą ir PVM nesumokėjimą į Lietuvos biudžetą. Bendrovės mokesčių administratoriui pateiktos PVM sąskaitos faktūros ir važtaraščiai įforminti formaliai, siekiant sukurti jų tikrumo regimybę, Lietuvos mokesčių mokėtojas UAB „Šermukšnio uogos“ įformintais pardavimų sandoriais siekė suformuoti atskaitą Bendrovei, t. y. minėta įmonė buvo tarpine grandimi PVM sukčiavimo sandorių grandinėje. Reali sandorių grandinė buvo Latvijos įmonė LPKS „LATRAPS“ ? Estijos įmonė OU LENEHITUS (dingęs prekeivis) ? UAB „Šermukšnio uogos“ (dingęs prekeivis) ? UAB „Rokiškio aliejinė“ ? UAB „Rapsoila“.

3.15. ESTT praktikoje sąžiningumas suprantamas plačiau nei pagal klasikinę šios sąvokos sampratą. Sąžiningumo reikalavimą atitinka tas apmokestinamasis asmuo, kuris ne tik aktyviai nedalyvavo sukčiaujant, bet ir nežinojo, negalėjo žinoti apie tokį savo dalyvavimą. Taigi reikalaujama, kad apmokestinamasis asmuo būtų sąžiningas ir kad prireikus imtųsi tam tikrų atsargumo priemonių užtikrinti vykdomų sandorių teisėtumą, šis reikalavimas vadinamas protingo rūpestingumo pareiga (Generalinio advokato išvados sujungtose bylose C-131/13, C-163/13 ir C-164/13, 46 p.). Laikomasi pozicijos, jog jeigu sandoris įtrauktas į sukčiavimą, teisė atskaityti PVM priklauso nuo apmokestinamojo asmens sąžiningumo ir protingo rūpestingumo, tai yra nuo to, kad jis nedalyvavo tyčia sukčiaujant ir ėmėsi būtinų priemonių, kad įsitikintų vykdomo sandorio teisėtumu. Prieš priimant sprendimą įsigyti prekes iš naujo verslo partnerio siektina ne tik aptarti sutarties objektą ir pagrindines sąlygas, bet ir minėtais tikslais surinkti papildomą informaciją, pavyzdžiui, apie buveinės ir veiklos vykdymo vietas (adresus), asmenis (jų kontaktinius duomenis), kurie turės įgaliojimus atstovauti kitai šaliai, bendradarbiaujant bei pasirašant dokumentus.

3.16. Bendrovė, įsigydama rapsų aliejų iš UAB „Šermukšnio uogos“ ir įtraukusi 23643,90 Eur pirkimo PVM į 2017 m. gegužės mėn. PVM atskaitą, žinojo (turėjo žinoti), kad sandoriai susiję su sukčiavimu PVM, nes:

1) Bendrovės direktorius nurodo bendravęs telefonu su asmeniu, kurio nei vardo nei pavardės nenurodo, teigia bendravęs telefonu ir el. paštu. Nors asmuo susirašinėjo rusų kalba, sutartis sudaryta lietuvių kalba, kas prieštarauja verslo logikai;

2) prieš įsigydama aliejų iš UAB „Šermukšnio uogos“, 2017-05-08 e. paštu Bendrovė gavo kokybės sertifikatą, kuriame nurodyta, kad gamintojas yra UAB „Šermukšnio uogos“, taigi galėjo žinoti, kad kokybės sertifikate nurodyta neteisinga informacija apie aliejaus gamintoją;

3) Bendrovės direktorius paaiškinime nurodė, jog žinojo, kad UAB „Šermukšnio uogos“ parduoto aliejaus gamintojas – SIA „LATRAPS“. Vadinasi, žinojo, kad UAB „Šermukšnio uogos“ nėra gamintojas ir veikia kaip tarpininkas;

4) Sutarties rekvizituose nurodytas buvusios akcininkės telefonas, t. y. ne UAB „Šermukšnio uogos“ darbuotojo telefono numeris. Vadinasi, Bendrovė nurodytu telefonu negalėjo susisiekti su rapsų aliejaus tiekėju;

5) direktorius paaiškinime teigia bendravęs su UAB „Šermukšnio uogos“ telefonu (duomenys neskelbtini) su neįvardintu asmeniu. Tuo pačiu telefonu (duomenys neskelbtini) vežėjas SIA “Otanku Dzirnavnieks” bendravo su užsakovo LENEHITUS OÜ atstovu P. Tuo pačiu telefonu (duomenys neskelbtini) LPKS “LATRAPS” bendravo su UAB “Šermukšnio uogos” atstovu P. N., nors SODRA duomenimis P. N. UAB “Šermukšnio uogos” nedirbo. Bendrovė bendraudama tik telefonu ir sudarydama sandorius telefonu ir elektroniniu paštu elgėsi nerūpestingai, neįsitikino UAB “Šermukšnio uogos” atstovų tapatybe;

6) pirmame CMR Nr.001/05111, gautame prie 2017-05-11 sąskaitos - faktūros, nurodyta neteisinga aliejaus pakrovimo vieta - (duomenys neskelbtini), nes CMR yra skirtas tarptautiniam krovinių gabenimui, o ne gabenimui šalies viduje. Vadinasi, pradėjusi sandorius su UAB „Šermukšnio uogos“, Bendrovė galėjo žinoti, kad jo tiekėja UAB „Šermukšnio uogos“ yra nesąžininga;

7) dėl skirtingų gabenimų trys CMR turi tą patį numerį 001/052517, penkiuose CMR neteisinga surašymo data 2017-04-04, keturiuose CMR nurodytas netikslus krovinio pakrovimo adresas - (duomenys neskelbtini). Bendrovė turėjo galimybę tiesiogiai bendrauti su aliejų atgabenusiais vairuotojais ir galėjo išsiaiškinti gabenimo aplinkybes;

8) pavedimu į UAB „Šermukšnio uogos“ lenkišką banko sąskaitą pervestos lėšos buvo grąžintos. Po to UAB „Šermukšnio uogos“ nurodė, kad apmokėti reikia į LENEHITUS OÜ lenkišką banko sąskaitą. Tačiau Bendrovė neapmokėjo į LENEHITUS OÜ banko sąskaitą, nes UAB „Šermukšnio uogos“ nurodė, kad apmokėti reikia į UAB „Šermukšnio uogos“ išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodytą banko sąskaitą Nr.PL59102010970000740202976827. Nustatyta, kad ši sąskaita priklausė RFUG LIMITED GROUP, kurią valdė M. L. - UAB „Šermukšnio uogos“ darbuotojas. Bendrovei turėjo kilti abejonių dėl tiekėjo patikimumo, kuris keletą kartų pakeitė atsiskaitymo duomenis;

9) Bendrovė iš UAB „Šermukšnio uogos“ įsigytą nesertifikuotą latviškos kilmės aliejų pardavė biodyzelino gamintojui UAB „Rapsoila“ kaip savo gamybos, patvirtindama, kad aliejus yra tvarus (pardavimo PVM sąskaitose faktūrose uždėtas spaudas su ISCC EU sertifikato numeriu) ir aliejaus kilmė yra lietuviška.

Įstatymai tiesiogiai ir nenustato mokesčio mokėtojui pareigos kontroliuoti partnerio veiklą, tikrinti jo išrašomų dokumentų tikrumą, tačiau tokia pareiga kyla iš pačios mokesčių mokėjimo prievolės mokėti mokesčius ir sandorių sudarymo nuostatų, apibrėžtų Civilinio kodekso normose. Priešingu atveju mokesčių mokėtojas, įsigydamas prekes ir žinodamas ar turėdamas galimybę žinoti, jog pardavėjas už tokia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nesumokės PVM, elgiasi nesąžiningai ir prisiima riziką dėl mokėtinų į valstybės biudžetą mokesčių dydžio.

3..17. Bendrovė skunde nurodo, kad teiravosi apie UAB „Šermukšnio uogos“ tuo metu patikrinimą atliekančios Inspekcijos specialistės, kuri nurodė, kad dėl šios įmonės nusiskundimų neturi. Bendrovė taip pat teigia paprašiusi Inspekcijos informacijos apie UAB „Šermukšnio uogos“ ir gavusi iš specialistės patvirtinimą, kad UAB „Šermukšnio uogos" tinkamai vykdo savo mokestines pareigas, tačiau įrodymais to nepagrindžia. Tuo tarpu Bendrovė 2017-05-10 kreipėsi į Inspekcija el. laišku dėl kito galimo tiekėjo - UAB "DALITUS". Bendrovei teiktame atsakyme paaiškinta, kokios aplinkybės gali patvirtinti, kad buvo imtasi atsargumo priemonių siekiant išvengti įsitraukimo į sukčiavimo tikslais vykdomus sandorius, aprašyti galimi sukčiavimo požymiai.

3.18. Dėl baudos dydžio:

MAĮ 140 str. nustatyta, jog asmenims, pažeidusiems mokesčių įstatymus, baudos skiriamos pagal pažeidimo padarymo metu galiojančius teisės aktus.

Inspekcija 2019-03-22 sprendime Nr. (36.9)-FR0682-83 nurodė, jog atsižvelgiant į tai, kad Bendrovė patikrinimo metu bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, tačiau apskaitos dokumentuose nurodyta tikrovės neatitinkanti informacija. Todėl esant atsakomybę sunkinančių ir lengvinančių aplinkybių, įprastai yra skiriama 30 proc. dydžio bauda. Kaip matyti iš bylos medžiagos, Inspekcijos nurodytos baudų skyrimo aplinkybės atitinka mokestinio ginčo byloje nustatytus faktus. Be to, mokesčių mokėtojas pateiktame skunde nepripažįsta mokesčių įstatymų pažeidimo, kas pagal MAĮ 139 str. 2 dalies nuostatas ir minėtą LVAT praktiką yra svarbi aplinkybė skiriant didesnę baudą. Šiuo atveju, esant baudą didinančių ir mažinančių aplinkybių, pagal LVAT 2008-02-15 nutarties adm. byloje Nr. A261‑214/2008 išaiškinimą, skiriamas baudos vidurkis.

4. Trečiasis suinteresuotas asmuo Panevėžio AVMI atsiliepimo nepateikė.

Teismas konstatuoja:

5. Remiantis byloje esančiais rašytiniais įrodymais nustatytos šios esminės bylos aplinkybės:

5.1. Bendrovė 2017 m. gegužės mėn. 11-31 dienomis įsigijo 150.12 t rapsų aliejaus iš UAB ..Šermukšnių uogos" už 136233.90 Eur, tame skaičiuje 23643,90 Eur PVM. kurį įtraukė i PVM atskaitą ir deklaravo 2017 m. gegužės mėn. PVM deklaracijoje. Tuo tarpu rapsų aliejaus tiekėjas (Bendrovės kontrahentas) pardavimo PVM nedeklaravo ir nesumokėjo. Mokesčių administratorius, išanalizavęs patikrinimo metu surinktą informaciją, priėjo išvadą, kad UAB ..Šermukšnio uogos" sukčiavo PVM. o Bendrovė žinojo / turėjo galimybę tai žinoti.

5.2. 2019-02-05 Panevėžio AVMI surašė patikrinimo aktą Nr. (42.59)FR0680-32 (Patikrinimo aktas), kuriame teigiama, kad Bendrovė žinojo ar turėjo žinoti, jog sandoriai su UAB „Šermukšnio uogos“ susiję su PVM sukčiavimu, todėl Bendrovė neteisėtai į PVM atskaitą įtraukė 23 643,90 Eur PVM.

5.3. 2019-03-22 Panevėžio AVMI priėmė sprendimą Nr. (36.9)FR0682-83 dėl Patikrinimo akto tvirtinimo, kuriuo apskaičiavo 23 643,90 Eur mokėtino PVM, 707,31 Eur PVM delspinigius ir 7‘093 Eur PVM baudos. Bendrovė apskundė šį sprendimą.

5.4. 2019-06-14 VMI priėmė sprendimą Nr. 69-63, kuriuo paliko galioti Panevėžio AVMI Sprendimą. Bendrovė apskundė Komisijai, kuri 2019-09-09 sprendimu Nr. S-111(7-84/2019), kuriuo paliko galioti VMI sprendimą.

6. Ginčas kilo dėl to, ar mokesčių administratorius pagrįstai nepripažino Bendrovės teisės įtraukti į 2017 m. gegužės mėn. PVM atskaitą 23 643,90 Eur pirkimo PVM pagal UAB |Šermukšnio uogos“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras, mokesčių administratoriui konstatavus, jog UAB ..Šermukšnio uogos" sukčiavo PVM. o Bendrovė žinojo ar turėjo galimybę žinoti, kad j i dalyvauja sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM srityje.

8. Teisinis reguliavimas ir teismų praktika:

8.1. Teisė į PVM atskaitą atsiranda esant teisės aktuose nustatytoms sąlygoms, įtvirtintoms Pridėtinės vertės mokesčio įstatyme (toliau – ir PVMĮ), kuriuo yra įgyvendintos 2006-11-28 Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (PVM direktyva) nuostatos. Pagal minėtos direktyvos 2006/112/EB 168 straipsnio a punktą, jeigu prekes ir paslaugas apmokestinamasis asmuo naudoja savo apmokestinamiesiems sandoriams, apmokestinamasis asmuo turi turėti valstybėje narėje, kurioje jis vykdo šiuos sandorius, teisę iš PVM, kurį sumokėti jam tenka prievolė, atskaityti mokėtiną ar sumokėtą PVM toje valstybėje narėje už prekių tiekimą ar paslaugų teikimą, kurį jam atliko ar turi atlikti kitas apmokestinamasis asmuo. Šią direktyvos nuostatą įgyvendina PVMĮ 58 straipsnio 1 dalies 1 punktas, nustatantis, kad PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą pirkimo ir (arba) importo PVM už įsigytas ir (arba) importuotas prekes ir (arba) paslaugas, jeigu šios prekės ir (arba) paslaugos skirtos naudoti tokiai šio PVM mokėtojo veiklai kaip PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (arba) paslaugų teikimui.

8.2. Nacionaliniai teisės aktai tiesiogiai neįtvirtina sąlygų (atvejų, aplinkybių), kurioms esant apmokestinamojo asmens teisė į PVM atskaitą gali būti ribojama. Todėl apibrėžiant (nustatant) tokias sąlygas, remiantis Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo 288 straipsnio 3 dalimi, būtina vadovautis PVM direktyvos nuostatomis, tikslais ir juos aiškinant ESTT suformuotomis taisyklėmis (pavyzdžiui: LVAT 2013-02-05 išplėstinės teisėjų kolegijos nutartis adm. byloje Nr. A-602-705/2013, 2013-02-05 nutartis adm. byloje Nr. A-602-705/2013, 2013-02-25 sprendimas adm. byloje Nr. A-556-421/2013, 2013-03-19 nutartis adm. Byloje Nr. A-602-371/2013, 2015-06-30 nutartis adm. byloje Nr. A-704-602/2015 ir kt.).

8.3. LVAT išplėstinė teisėjų kolegija 2013-02-05 nutartyje adm. byloje Nr. A-602-705/2013, apibendrindama aukščiau nurodytą ESTT praktiką, konstatavo, kad nacionalinės institucijos ir teismai turi teisę apmokestinamajam asmeniui atsisakyti suteikti teisę i PVM atskaitą, jei. atsižvelgiant į objektyvius įrodymus, nustatoma, kad: 1) sandoriai, kuriais grindžiama ši teisė, sudaryti piktnaudžiaujant arba 2) paties apmokestinamojo asmens sukčiavimas mokesčių srityje, arba 3) jei atsižvelgus į objektyvias aplinkybes, įrodoma, kad apmokestinamasis asmuo (pirkėjas) žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvauja sandoryje, susijusiame su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio šių tiekimų ar paslaugų grandinės pirkimo ar pardavimo sandoryje, atliktu sukčiavimu PVM srityje, net jeigu nagrinėjamas sandoris atitinka objektyvius kriterijus, kuriais grindžiamos apmokestinamojo asmens, veikiančio kaip tokio, atliekamo prekių tiekimo ir ekonominės veiklos sąvokos.

8.4. LVAT išplėstinė teisėjų kolegija 2013-02-05 nutartyje adm. byloje Nr. A-602-705/2013 akcentavo, kad trečiuoju minėtu atveju, kuomet nacionalinės institucijos ir teismai turi teisę apmokestinamajam asmeniui atsisakyti suteikti teisę į PVM atskaitą, yra privalu įrodyti šias sąlygas: 1) jog prekių tiekėjas ar paslaugų teikėjas sukčiavo PVM. kad prekių tiekimo ar paslaugų teikimo sandoris, iš kurio kylančią teisę į atskaitą siekiama paneigti, yra susijęs su sukčiavimu PVM. 2) jog asmuo, siekiantis pasinaudoti PVM atskaitos teise, įsigydamas prekes ir paslaugas, žinojo / turėjo žinoti apie aplinkybes, nurodytas pirmojoje sąlygoje. Žinodamas arba turėdamas žinoti, kad įsigydamas prekes ir paslaugas dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje, pirkėjas elgiasi nesąžiningai ir tampa sukčiaujančio pardavėjo bendrininku, o tai nesuderinama tiek su Lietuvos, tiek su ES teise, todėl tokio asmens teisė į atskaitą gali būti paneigta. Šią teisiškai reikšmingą aplinkybę objektyviais įrodymais privalo pagrįsti mokesčių administratorius.

9. Pardavėjo dalyvavimas PVM sukčiavime:

9.1. Bendrovė teigia, kad mokesčių administratorius nepateikė įrodymų dėl UAB „Šermukšnių uogos“ vykdytų sandorių grandinės. Visgi konkrečiai nenurodo, kokių būtent aplinkybių neįrodė mokesčių administratorius.

9.2. Remdamasi byloje esančia medžiaga (prie patikrinimo akto esančių sutarčių, CMR važtaraščių, sąskaitų faktūrų, užsienio mokesčių administratorių atliktų patikrinimų metu sudarytų dokumentų) mokesčių administratorius ir Komisija nustatė, kad ginčo rapsų aliejaus tiekimo grandinės apėmė kelias valstybes. Pirmuoju atveju (UAB „Tanklita“ atlikti 2 pirmieji rapsų aliejaus gabenimai) sandorių grandinę sudarė: Latvijos įmonė LPKS „LATRAPS" —> UAB „Šermukšnio uogos" —> Bendrovė. Antra sandorių grandinė (SIA „Otanku Dzirnavnieks" atlikti kiti 4 rapsų aliejaus gabenimai): Latvijos įmonė LPKS „LATRAPS" —> Estijos įmonė LENEHITUS OU (dingęs prekeivis) —> UAB „Šermukšnio uogos"—> Bendrovė.

9.3. Gabenimams per SIA „Otanku Dzirnavnieks" buvo sudaryti du skirtingi CMR važtaraščių komplektai su skirtingais duomenimis. Sandorių sąlygas derindavo ir CMR važtaraščiuose pasirašydavo įmonėje nedirbantys asmenys (P. N.).

9.4. UAB „Šermukšnio uogos" PVM mokėtoja įregistruota 2015-03-04, išregistruota iš PVM mokėtojų - 2017-08-22 (praėjus dviem su puse mėnesio nuo sandorių su Bendrove), nuo 2017-12-19 - bankrutuojanti. SODRA duomenimis, sandorių su Bendrove metu (nuo 2017-03-01 iki 2017-07-01) UAB „Šermukšnio uogos“ dirbo du darbuotojai - D. A. ir M. L. (Latvijos piliečiai). UAB „Šermukšnio uogos“ registracijos adresu nerasta.

9.5. UAB „Šermukšnio uogos“ PVM deklaracijoje nedeklaravo Bendrovei išrašytose PVM sąskaitose faktūrose išskirto 23643,90 Eur pardavimo PVM. Bendrovei 2017 m. gegužės mėn. išrašytos PVM sąskaitos faktūros už patiektą rapsų aliejų nebuvo įtrauktos ir į UAB „Šermukšnio uogos" 2017-07-04 mokesčių administratoriui pateiktą išrašomų PVM sąskaitų faktūrų registrą (i.SAF).

9.6. UAB „Šermukšnio uogos“ įsigijo aliejų iš LPKS „LATRAPS“ už 812 Eur už toną su 0 proc. PVM, o pardavė Bendrovei už 750 Eur/tona plius PVM (iš viso 907,5 Eur/tona). Taigi pardavė už mažesnę kainą nei įsigijo. Pirkimo ir pardavimo sandoriai buvo sudaryti ir įvykdyti nedelsiant vienas po kito. Juose vienintelis ekonominis motyvas yra nauda iš PVM nesumokėjimo. Skirtingai nei skunde nurodo Bendrovė (kad nėra tai pagrindžiančių įrodymų), mokesčių administratorius pagal užklausimus užsienio mokesčių administratoriams surinko atitinkamas sąskaitas faktūras (Komisijos bylos 2 t. 110-113 l.).

9.7. Visos šios aplinkybės rodo, kad aptarta UAB „Šermukšnio uogos“ veikla neturi ekonominės logikos, toks veiklos modelis yra būdingas „dingusiems prekeiviams", ji orientuota į PVM pasisavinimą. Visa tai akivaizdžiai rodo, kad UAB „Šermukšnio uogos“ sukčiavo PVM.

10. Dėl Bendrovės (ne)sąžiningumo:

10.1. pagrindinis ginčas šioje byloje ir kilo dėl Bendrovės sąžiningumo sudarant sandorius su UAB “Šermukšnio uogos“.

10.2. Kaip vienas iš teisės į PVM atskaitos ribojimą pagrindų yra laikomas mokesčio mokėtojo nesąžiningumas. Sąžiningumo koncepcija ESTT sprendimuose yra nurodoma tose bylose, kuriose yra pasisakoma dėl galimybės riboti teisę į atskaitą tuomet, kai subjektai dalyvauja PVM sukčiavime. ESTT sąžiningumo koncepciją pradėjo formuoti sujungtose bylose Optigen Ltd, Fulcnim Electronics Ltd ir Bond House Systems Ltd (C-354/03, C-355/03 ir C-484/03). kuriose teismas pripažino, kad mokesčio mokėtojo teisė į atskaitą negali priklausyti nuo to, kokiu būdu tiekimų grandinėje veikia kiti subjektai, nes tai prieštarautų Šeštosios direktyvos tikslams. ESTT konstatavo, kad jeigu mokesčių mokėtojas nežino apie kitų mokesčių mokėtojų vykdomą PVM sukčiavimą, tai jam negali atsirasti neigiamos pasekmės. Sąžiningumo koncepciją ESTT įtvirtino sprendime, priimtame sujungtose bylose Axel Kittel ir Récolta Recycling (C-439/04 ir C-440/04). kuriose jis sprendė, jog mokesčių mokėtojui, kuris nežino, kad dalyvauja mokesčių sukčiavime, ir kuris, elgdamasis rūpestingai, negali to žinoti, negali būti ribojama teisė į atskaitą tik todėl, kad paaiškėjo tiekėjo nesąžiningumas.. Pažymėtina, kad apmokestinamasis asmuo, kuris žinojo arba turėjo žinoti, kad įsigydamas prekių jis dalyvavo su sukčiavimu PVM srityje susijusiame sandoryje, siekiant taikyti direktyvą 2006/112/EB, turi būti laikomas sukčiaujant dalyvaujančiu asmeniu, neatsižvelgiant į tai. ar perparduodamas šias prekes arba panaudodamas paslaugas savo apmokestinamiesiems pardavimo sandoriams jis gauna naudos (sprendimas byloje Bonik).

10.3. LVAT ne kartą yra akcentavęs, jog aplinkybę, kad apmokestinamasis asmuo, siekiantis pasinaudoti teise į atskaitą, žino/turi žinoti, kad dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM, objektyviais įrodymais privalo pagrįsti mokesčių administratorius. Ji gali būti konstatuota tik objektyviai įvertinus realų nagrinėjamų sandorių pobūdį, jų prasmę, turinį ir paskirtį: sudarymo priežastis ir ekonominį kontekstą: taip pat pirkėjo ir pardavėjo veiksmus, turimus skolinius įsipareigojimus tiek sandorių metu, tiek iki ir po jų sudarymo; atsiskaitymo už sandorius formas; tiekiamų prekių ir teikiamų paslaugų pobūdį: teisinius, ekonominius, asmeninius sandoriuose dalyvaujančių subjektų ryšius ir pan. (LVAT 2013-02-05 nutartis adm. byloje Nr. A-602-705/2013. „Administracinė jurisprudencija“ 2013. Nr. 25. 324-345 psl., 2013-02-11 nutartis adm. byloje Nr. A-602-133/2013, 2016-07-04 nutartis adm. byloje Nr. eA-601-602/2016). Iš principo analogiškas įrodinėjimo naštos paskirstymo taisykles yra akcentavęs ir ESTT (ESTT 2012-06-21 sprendimas sujungtose bylose Mahagėben ir David, C-80/11 ir C-142/1 1, 49 punktas) - atsisakymas suteikti teisę į atskaitą yra išimtis iš pagrindinio principo, kurį sudaro ši teisė, taikymo, mokesčių institucija turi pakankamai teisiškai nustatyti objektyvius įrodymus, leidžiančius daryti išvadą, kad apmokestinamasis asmuo žinojo ar galėjo žinoti, jog sandoris, kuriuo remiamasi siekiant pagrįsti teisę į atskaitą, susijęs su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio tiekimo grandinėje, atliekamu sukčiavimu. Tai reiškia, kad jeigu nacionalinis teismas prieitų išvados, kad atitinkamas apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti, kad jo vykdomas sandoris yra įtrauktas į įgijėjo atliekamą sukčiavimą, ir nesiėmė visų pagrįstų priemonių, kad išvengtų šio sukčiavimo, jis turėtų atsisakyti jam suteikti teisę į neapmokestinimą PVM (ESTT sprendimo Mecsek-Gabona Kft 50 ir 54 punktai; 2014-10-09 sprendimo byloje C-492/13 Traum EOOD 42 punktas; 2014-12-18 sprendimo sujungtose bylose C-131/13, C-163/13 ir C-164/13 Italmoda ir kt. 45 punktas). Taigi reikalaujama, kad apmokestinamasis asmuo būtų sąžiningas ir kad prireikus imtųsi tam tikrų atsargumo priemonių užtikrinti vykdomų sandorių teisėtumą, šis <...> reikalavimas vadinamas protingo rūpestingumo pareiga (Generalinio advokato išvados ESTT sujungtose bylose C-131/13, C-163/13 ir C-164/13, 46 punktas). Laikomasi pozicijos, jog jeigu sandoris įtrauktas į sukčiavimą, teisė <...> priklauso nuo apmokestinamojo asmens sąžiningumo ir protingo rūpestingumo, tai yra nuo to. kad jis nedalyvavo tyčia sukčiaujant ir ėmėsi būtinų priemonių, kad įsitikintų vykdomo sandorio teisėtumu (ten pat. 47 punktas).

10.4. Aptarta teismų praktika rodo, kad reikalinga pusiausvyra tarp mokesčių mokėtojo teisinio saugumo ir pareigos, kylančios iš viešojo intereso:

10.4.1. Viena vertus:

10.4.1.1. Atsisakymas suteikti teisę į atskaitą yra išimtis iš pagrindinio principo, kurį sudaro ši teisė, taikymo, mokesčių institucija turi nustatyti teisiškai pakankamus objektyvius įrodymus, leidžiančius daryti išvadą, kad apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti, jog sandoris, kuriuo remiamasi siekiant pagrįsti teisę į atskaitą, susijęs su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio tiekimo grandinėje, atliekamu sukčiavimu (ESTT sprendimo sujungtose bylose Mahageben ir David, C-80/11 ir C-142/11, 49 p.).

10.4.1.2. ESTT jurisprudencijoje teisės į PVM atskaitą nesuteikimas laikomas sankcija. Atsakomybės be kaltės nustatymas viršytų tai, kas būtina siekiant apsaugoti valstybės iždo teises (šiuo klausimu žr. Teisingumo Teismo 2006 m. gegužės 11 d. sprendimo byloje Federation of Technological Industries ir kt., C-384/04, 32 p.; 2008 m. vasario 21 d. sprendimo byloje Netto Supermarkt, C-271/06, 23 p.).

10.4.1.3. ūkio subjektai, ėmęsi bet kokios priemonės, kurios gali būti iš jų pagrįstai reikalaujama, kad būtų užtikrinta, jog jų sandoriai nėra įtraukti į sukčiavimą PVM srityje ar kitokį sukčiavimą, privalo turėti galimybę pasikliauti šių sandorių teisėtumu be rizikos prarasti savo teisę atskaityti sumokėtą pirkimo PVM“ (ESTT Sprendimas Mahagében ir D?vid (C‑80/11 ir C‑142/11, 53punktas).

10.4.1.4. Mokesčių administratorius iš asmens, norinčio pasinaudoti teise į PVM atskaitą, negali pagal bendrą taisyklę reikalauti, pirma, tikrinti, ar sąskaitą faktūrą už prekes ir paslaugas, dėl kurių prašoma leisti pasinaudoti šia teise, išrašantis asmuo turi apmokestinamojo asmens statusą, taip pat kad jis turėjo atitinkamas prekes ir galėjo jas pristatyti ir kad jis įvykdė savo pareigas deklaruoti bei sumokėti PVM, taip siekiant užtikrinti, jog tiekėjai nedarytų pažeidimų ar nesukčiautų, ir, antra, turėti tai patvirtinančius dokumentus. Mokesčių institucijos iš esmės turi atlikti reikalingus apmokestinamųjų asmenų patikrinimus, siekdamos nustatyti pažeidimus ir sukčiavimą PVM srityje ir taikyti sankcijas apmokestinamajam asmeniui, padariusiam šias veikas (ESTT sprendimo sujungtose bylose Mahageben ir David, C-80/11 ir C-142/11, 60–62 p.).

10.4.2. Kita vertus:

10.4.2.1.Sistemiškai aiškinant Pridėtinės vertės mokesčio įstatymą, Civilinio kodekso I dalies pirmo skyriaus ir II dalies normas akivaizdu, kad tiekėjas pagal PVM sistemą privalo identifikuoti kitą sandorio šalį, įsitikinti įmones atstovaujančių asmenų teisnumu ir veiksnumu. Be to, PVM sistema kartu su Teisingumo Teismo praktika, PVM subjektams kelia didelius atsargumo ir įrodinėjimo reikalavimus (LVAT 2019-02-13 nutartis adm. byloje Nr. eA-2-575/2019).

10.4.2.2. PVM sistema veikia taip, kad pirkėjas perduoda pardavėjui lėšas laikinai, kad šis sumokėtų jas į biudžetą. Taigi reikalingas tam tikras objektyviomis aplinkybėmis grįstas pasitikėjimas. Siekdamas pelno, verslo subjektas negali ignoruoti sukčiavimo požymių, nors ir pats nesukčiauja.

10.4.3. Vertinant pirkėjo sąžiningumą konkuruoja dvi vertybės: mokesčių mokėtojo autonomija priimti verslo sprendimus bei teisinis saugumas/apibrėžtumas (negatyvi teisė) ir viešasis interesas, kuris tokioje situacijoje reikalauja elgtis aktyviai, kad mokesčiai būtų sumokėti. Tai reiškia, kad teismas šioje byloje turi nagrinėti su konkrečiais sandoriais reikšmingas aplinkybes, kurių visuma leistų konstatuoti esant arba nesant vertinamąjį požymį, t. y. ar mokesčių mokėtojo elgesys atitiko protingo rūpestingumo kriterijų, t. y. ar pagal konkrečios situacijos sąlygas Bendrovės elgesys buvo pakankamai atidus ir rūpestingas.

10.5. ABTĮ 56 straipsnio 6 dalis įtvirtina, kad teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Taigi, konstatuoti tam tikro fakto buvimą ar nebuvimą galima tik remiantis byloje surinktų įrodymų visuma, o ne atskirais įrodymais. Nustatant teisiškai reikšmingas aplinkybes turi būti įvertintas surinktų įrodymų pakankamumas, jų nuoseklumas, galimi jų prieštaravimai, logiškumas, atitinkamų duomenų nurodymo aplinkybės, įrodymų šaltinių patikimumas. Iš ABTĮ 56 straipsnio 6 dalies taip pat seka, kad įrodymų vertinimas, kaip objektyvios tiesos nustatymo procesas, grindžiamas subjektyviu faktoriumi – vidiniu įsitikinimu. Vidinis įsitikinimas – tai ne išankstinis įsitikinimas, nuojauta, o įrodymais pagrįsta išvada, kuri padaroma iš surinktų įrodymų, kada išnagrinėjami reikšmingi faktai, iškeliamos ir ištiriamos galimos versijos, įvertinami kiekvienas įrodymas atskirai ir jų visuma.

10.6. Žinojimo ar turėjimo žinoti aplinkybė tokiose bylose gali būti konstatuota tik objektyviai įvertinus realų nagrinėjamų sandorių pobūdį, jų prasmę, turinį ir paskirtį; sudarymo priežastis ir ekonominį kontekstą; taip pat pirkėjo ir pardavėjo veiksmus, turimus skolinius įsipareigojimus tiek sandorių metu, tiek iki ir po jų sudarymo; atsiskaitymo už sandorius formas; tiekiamų prekių ir teikiamų paslaugų pobūdį; teisinius, ekonominius, asmeninius sandoriuose dalyvaujančių subjektų ryšius ir pan. (LVAT 2015-04-30 nutartis byloje Nr. A-383-438/2015).

10.7. Elementariomis ir pakankamomis priemonėmis, esant didelės vertės sandoriams, laikoma ūkinių operacijų partnerių ir juos atstovaujančius asmenų identifikavimas – reikalavimas pateikti ir neįvertinti įmonės registravimo ir veiklos dokumentus, asmens dokumentus ar įgaliojimus (LVAT 2019-02-13 nutartis adm. byloje Nr. eA-2-575/2019). Nesidomėjimas asmenų tapatybėmis ir įgaliojimais, laikoma, prieštarauja sąžiningo, rūpestingo ir apdairaus verslo subjekto veikimo būdui (LVAT 2015-04-30 nutartis byloje Nr. A-383-438/2015).

10.8. Galima suprasti Bendrovės argumentus, kad versle reikalingas tam tikras operatyvumas ir kad galima sudaryti sandorius nuotoliniu būdu, bet Bendrovė visiškai nevertino ir nesidomėjo UAB „Šermukšnio uogos“ atstovais (fiziniais asmenimis) ir jų įgaliojimais, nors sandorius su jais sudarė pirmą kartą.

Pagrindinis Bendrovės argumentas – kad sandoriai nebuvo didelės apimties, todėl nebūtų protinga reikalauti iš Bendrovės plačiau domėtis savo kontrahentu. Toks argumentas atmestinas, nes, objektyviai vertinant, bendra sandorio suma (136233,90 Eur, tame skaičiuje 23643,90 Eur PVM) nėra smulki. Šiuo atveju pareiga kyla dėl viešojo intereso užtikrinti, kad mokesčiai bus sumokėti, taigi suma vertintina ne tik konkretaus subjekto požiūriu (apyvartos ar pan.), bet ir objektyviuoju požiūriu. Šiuo požiūriu 136 233 Eur suma laikytina pakankamai reikšminga. Be to, iš subjekto, disponuojančio tokiomis sumomis, galima reikalauti ir atitinkamo atidumo.

Bendrovės vadovas teigė, kad domėjosi UAB Šermukšnio uogos“, tačiau nurodė, kad vertino informaciją VMI puslapyje (surinko rekvizitinius duomenis), kreipėsi į VMI specialistę, atlikusią patikrinimą, bet konkrečiai nenurodė, kokios informacijos teiravosi. Kaip matyti iš bylos dokumentų, kaip tik tuo metu, kai sudarinėjo sandorį su UAB „Šermukšnio uogos“, apie kitą įmonę raštu pasiteiravo mokesčių administratoriaus (Komisijos bylos t2 b. l. 4, 5). Tai rodo, kad analogiškais atvejais Bendrovė žinojo, kad galima raštu kreiptis į mokesčių administratorių ir netgi laikėsi tokios praktikos. Atsakyme (Komisijos bylos t2 b. l. 4, 5), mokesčių administratorius pateikė požymių, rodančių galimą sukčiavimą PVM, tarpe nurodytas apmokėjimas tretiesiems asmenims, prie reikiamo atsargumo pirmaisiais dviem punktais nurodyta ryšių užmezgimo aplinkybės ir „pažink klientą“ procedūrų fiksavimas. Šis raštas kaip tik pareiškėjui buvo išsiųstas 2017-05-10, t. y. iki pirmo sandorio sudarymo dienos. Byloje esančiame susirašinėjime elektroniniais laiškais su UAB „Šermukšnio uogos“ niekur nėra nurodyta rašančiojo laišką asmens vardas ir pavardė, kas nėra labai gyvenimiška ir būdinga. Bendrovės atstovai, nors turėjo žinoti, kad atstovaujančių asmenų identifikavimas yra labai svarbi prevencinė priemonė, ignoravo šią pareigą. Laikytina, kad šioje situacijoje kontrahentą atstovaujančių asmenų identifikavimas nebūtų per daug sudėtingas, kad viršytų protingą rūpestingumą. Bendrovė į mokesčių administratorių raštu dėl UAB „Šermukšnių uogos“ nesikreipė. Galima sutikti su Bendrove, kad tai reikalautų papildomų resursų, bet buvo PVM sukčiavimo rizika, kurią ji turėjo matyti.

10.9. Kartu su aptartomis aplinkybėmis svarbios ir kitos, VMI sprendime nurodytos aplinkybės (9 punktai nurodyti šio sprendimo 3.16 punkte):

10.9.1. Ypač svarbi aplinkybė, kad kontrahentas keitė duomenis apie nurodytą sąskaitą Lenkijoje ir galiausiai paprašė pervesti pinigus trečiajam asmeniui. Be to, 2017-05-15 Bendrovė iš UAB „Šermukšnio uogos“ el. paštu gavo trišalę kooperacijos sutartį. Sutartyje nurodyti: pirkėjas – UAB „Rokiškio aliejinė“, pardavėjas - UAB „Šermukšnio uogos“, tiekėjas - Estijos mokėtojas LENEHITUS OÜ. Tai, kad atsirado trečiasis asmuo, kaip papildoma grandis, galėjo kelti įtarimų. Vien tik sąskaitos užsienyje turėjimas nerodytų sukčiavimo požymių, bet visame aplinkybių kontekste šie veiksmai rūpestingam asmeniui turėjo sukelti įtarimų.

10.9.2. Taip pat iš CMR nurodytų duomenų galėjo kilti įtarimų apie gabenimo realumą: 2017-05-11 CMR Nr. 001/05111 nurodyta pakrovimo vieta – (duomenys neskelbtini). Net ir naudojantis viešai prieinamais resursais (pvz., Google maps, kt.) pasidomėjus buvo galima suprasti, kad realiai aliejaus pakrovimas gabenimui ten negalėjo įvykti, nes šiuo adresu nėra jokių sandėlių ar panašių statinių/įrenginių, kurie aptariamomis aplinkybėmis būtų reikalingi. Kitais atvejais (kai gabeno SIA "Otanku Dzirnavnieks" trijų skirtingų gabenimų CMR važtaraščiai buvo su tuo pačiu numeriu, juose nebuvo konkrečių adresų pakrovimo adresų, sudarymo data aiškiai klaidinga (2020-04-04). Be to, iš pastarųjų CMR buvo galima suprasti, kad gabenimas įvyko iš Latvijos ir dėl to sandorių grandinėje galimai buvo taikomas 0 proc. PVM tarifas, kas taip pat rodo papildomą riziką dėl sukčiavimo PVM.

10.9.3. UAB „Šermukšnių uogos“ nebuvo žinoma Bendrovei. Nėra duomenų, kad būtų UAB „Šermukšnių uogos“ turėjusi internetinį puslapį ar kitaip didinusi savo žinomumą. Jos deklaruojamos veiklos skyrėsi nuo realios (aliejaus prekybos). Bendrovė nepasidomėjo kontrahento apyvartomis, skolomis. Šiuo atveju svarbu ir tai, kad Bendrovė veikia aliejaus pramonės srityje ilgai, kaip pati nurodo, yra viena iš žinomiausių įmonių. Todėl jai turėtų būti žinoma aliejaus pirminės ir antrinės rinkos konjuktūra ir galimos rizikos dėl įsigijimų iš smulkesnių teikėjų (įskaitant ir PVM sukčiavimą).

10.9.4. Galima sutikti su Bendrovės argumentais, kad, atskirai paėmus, ne visos mokesčių administratorius nurodomos aplinkybės (nurodytos šio sprendimo 3.16 punkte) rodytų žinojimą apie PVM sukčiavimą, tačiau jos vertintinos bendrame kontekste su kitomis. Kaip antai, nesigilinimas į tai, kas nurodyta CMR važtaraščiuose kartu su nesidomėjimu apie atstovaujančius asmenis, pardavėjo veiklą, atsiskaitymo sąskaitos keitimus ir prašymą pervesti nemažą sumą nesusijusiam asmeniui į užsienyje esančią sąskaitą, formuoja kokybiškai kitokią išvadą dėl bendrovės rūpestingumo. Iš aptartųjų aplinkybių matosi, kad Bendrovei galėjo kilti įtarimas dėl pardavėjo veiklos teisėtumo.

10.9.5. Nustatytų ir aptartų aplinkybių visetas formuoja išvadą, kad Bendrovė nebuvo pakankamai atidi ir rūpestinga, t. y. jos elgesys neatitiko protingo rūpestingumo standarto susiklosčiusioje situacijoje.

11. Dėl baudos proporcingumo:

11.1. Pareiškėja teigia, kad Inspekcija nepagrįstai skyrė 30 proc. sumažinto mokesčio sumos dydžio baudą. Neatsižvelgė į pažeidimo pobūdį, kuris nėra toks pavojingas visuomenei, neatsižvelgė į tai, kad mokesčių mokėtojas bendradarbiavo.

11.2. PVMĮ 123 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad jeigu nustatoma, kad PVM mokėtojas nepagrįstai sumažino apskaičiuotą mokėtiną į biudžetą PVM sumą (padidino apskaičiuotą grąžintiną iš biudžeto PVM sumą), apskaičiuojama papildomai mokėtina PVM suma, kuria atitinkamai didinama mokėtina į biudžetą PVM suma (mažinama grąžintina iš biudžeto PVM suma), ir skiriama nuo 10 iki 50 procentų apskaičiuotos papildomai mokėtinos PVM sumos dydžio bauda. Vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 139 straipsnio 1 dalimi, tuo atveju, jei mokesčių administratorius nustato, kad mokesčių mokėtojas neapskaičiavo nedeklaruojamo (įskaitant muitinės deklaracijose apskaičiuojamą mokestį) ar nedeklaravo deklaruojamo mokesčio arba neteisėtai pritaikė mažesnį mokesčio tarifą ir dėl šių priežasčių mokėtiną mokestį neteisėtai sumažino, mokesčių mokėtojui priskaičiuojama trūkstama mokesčio suma ir skiriama nuo 10 iki 50 procentų minėtos mokesčio sumos dydžio bauda, jei atitinkamo mokesčio įstatymas nenustato kitaip. Šio įstatymo 140 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad mokesčių administratorius už mokesčių įstatymų pažeidimus skiria asmenims baudas, vadovaudamasis teisingumo, protingumo kriterijais ir neviršydamas šio Įstatymo 139 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatytų skirtinos baudos dydžių, o jeigu skirtinos baudos dydžiai nustatyti specialiajame mokesčio įstatyme, – neviršydamas jame nustatytų skirtinos baudos dydžių, atsižvelgdamas į: 1) pažeidimo pavojingumo pobūdį ir mastą; 2) kaltę (kaltės formą ir rūšį); 3) dėl padaryto pažeidimo atsiradusią žalą; 4) atsakomybę lengvinančias ir sunkinančias aplinkybes.

11.3. LVAT, atsižvelgęs į Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2004 m. sausio 26 d. nutarime nurodytus baudų dydžio nustatymo principus, yra konstatavęs, kad skiriant baudą už mokesčių įstatymo pažeidimą, turėtų būti imamas sankcijoje numatytas baudos vidurkis, o tada, atsižvelgiant į pažeidimo pobūdį, bendradarbiavimą bei kitas įstatyme numatytas aplinkybes, baudos dydis turi būti mažinamas arba didinamas nuo jos vidutinio dydžio. Bendrieji baudos skyrimo principai bei MAĮ 139 straipsnio 1 dalyje nurodytos aplinkybės, turinčios įtakos baudos dydžiui, įpareigoja subjektą, skiriantį baudą, motyvuoti ir pagrįsti skiriamos baudos dydį (žr. pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. vasario 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-214/2008).

11.4. Pareiškėjui pritaikyta 30 proc. PVM bauda, kurios suma siekia 7093 Eur. Iš skundžiamų sprendimų bei atsakovės atsiliepimo į skundą turinio matyti, kad skiriant baudą, buvo nustatytos atsakomybę lengvinančios aplinkybės (pareiškėjas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi), o sunkinančia aplinkybe laikyta tai, kad mokesčių mokėtojo dokumentuose buvo nurodyta tikrovės neatitinkanti informacija.

11.5. Skundžiamame Panevėžio AVMI sprendime nėra nurodyta, kokia Bendrovės apskaitos informacija neatitinka tikrovės. Taigi vien šiuo aspektu sprendimas nėra motyvuotas. VMI sprendime konstatuota, kad Bendrovė įsigytą aliejų užpajamavo apskaitoje, sandėliavo savo talpose ir pardavė UAB „Rapsoila“. Byloje nėra ginčo, kad sandoriai buvo realūs (aliejus buvo pristatytas ir už jį sumokėta dokumentuose nurodyta kaina). Iš Bendrovės teiktų dokumentų buvo galima atsekti visą su įsigytu aliejumi vykdytų tolimesnių operacijų eigą. Taigi nėra pagrindo teigti, kad Bendrovė savo apskaitoje fiksavo tikrovės neatitinkančius duomenis.

11.6. Komisijos konstatuota ir ginčo nėra, kad Bendrovė įsigijo aliejų rinkos kaina, sandoriai realiai įvyko, Bendrovė pati tikrino perkamų prekių kokybę, tokio pobūdžio sandoriai visiškai atitiko įprastinę Bedrovės veiklą (kas galėjo sumažinti jos budrumą), nėra jokių sąsajų su PVM sukčiavusiu pirkėju, nėra duomenų, kad Bendrovė, nors ir sudaro daug panašių sandorių (kaip matyti iš byloje esančio apyvartos žurnalo), būtų dalyvavusi PVM sukčiavime kituose epizoduose. Tai rodo, kad Bendrovės neapdairumo lygis nebuvo didelis ir pakankamai atsitiktinio pobūdžio. Pažeidimas padarytas dėl neatsargumo. Žala biudžetui būtų kompensuota tuo, kad Bendrovė sumokėtų PVM. Minėta, ESTT praktikoje laikoma, kad PVM atskaitos apribojimas pats savaime yra sankcija. Šiuo atveju Bendrovė yra sumokėjusi PVM pardavėjui (kuris nesumokėjo jo į biudžetą), taigi jai priskaičiuotą PVM turėtų sumokėti dar kartą, kas realiai reiškia 100 proc. dydžio sankciją. Tai reiškia, kad Bendrovė patirtų pakankamai reikšmingas pasekmes dėl savo neatsargumo vien dėl to, kad sumokėtų priskaičiuotą PVM. Atsižvelgdamas į Konstitucinio Teismo Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2004 m. sausio 26 d. nutarime nurodytus baudų dydžio nustatymo principus, teismas vertina, kad šiuo atveju teisingumo ir protingumo principus atitiktų 10 proc. dydžio PVM bauda. Todėl naikintina Panevėžio AVMI sprendimo dalis, kuria Bendrovei skirta 30 proc. dydžio PVM bauda, laikant, kad paskirta 10 proc. dydžio (2 364,00 Eur) PVM bauda kaip prieštaraujanti aukštesnės galios teisės aktams (ABTĮ 91 straipsnio 1 dalies 1 punktas). Atitinkamai naikintinos ir kitų skundžiamų sprendimų dalys.

12. Dėl bylinėjimosi išlaidų:

12.1. Pareiškėja taip pat priteisti patirtas bylinėjimosi išlaidas.

12.2. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ABTĮ) 40 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad proceso šalis, kurios naudai priimtas sprendimas, turi teisę gauti iš kitos proceso šalies savo išlaidų atlyginimą.

12.3. Laikytina, kad šiuo atveju pareiškėjos reikalavimai tenkinti 15 proc. apimtimi.

12.4. Pagal ABTĮ 41 straipsnio 1 dalį dėl išlaidų atlyginimo suinteresuota proceso šalis iki bylos nagrinėjimo iš esmės pabaigos teismui pateikia prašymą raštu su išlaidų apskaičiavimu ir pagrindimu. Prašymus dėl išlaidų atlyginimo teismas išnagrinėja priimdamas sprendimą dėl administracinės bylos.

12.5. Nustatyta, kad pareiškėja, teikdama skundą per EPP sistemą teismui, sumokėjo 22,50 Eur (2019 m. rugsėjo 23 d. mokėjimo nurodymas), todėl šios išlaidos priteistinos pareiškėjai iš atsakovės. Įvertinus tai, kad buvo tenkinta 15 proc. pareiškėjos skundo reikalavimų, pareiškėjai priteistina 3,38 Eur žyminio mokesčio.

12.6. Nagrinėjamu atveju pareiškėja iki bylos nagrinėjimo iš esmės pabaigos kitų patirtų bylinėjimosi išlaidų, bylą nagrinėjant teisme, detalizavimo (išlaidų apskaičiavimo ir pagrindimo) nepateikė

Rezoliucinė dalis

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 86–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 2 punktu, 91 straipsnio 1 dalies 1 punktu, 132, 133 straipsniu,

nusprendžia:

Pareiškėjos RUAB „Rokiškio aliejinė“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos tenkinti iš dalies – panaikinti Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2019-03-22 sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (36.9) FR0682-83 rezoliucinės dalies 3 punkto dalį, kuria pareiškėjai skirta 30 proc. dydžio (7039 Eur) bauda, laikant, kad skiriama 10 proc. dydžio (2 364,00 Eur) bauda, taip pat panaikinti atitinkamas 2019-09-09 Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimo Nr. S-111(7-84/2019) ir 2019-06-14 Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos sprendimo Nr. 69-63 dalis, kuriomis buvo palikta galioti skirta 30 proc. dydžio bauda.

Likusioje dalyje pareiškėjos skundą atmesti.

Pareiškėjos naudai iš atsakovės Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos priteistina 3,88 Eur sumokėto žyminio mokesčio.

Sprendimas per trisdešimt kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant skundą per Vilniaus apygardos administracinį teismą.

Teisėjas Gediminas Užubalis