Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Patikrinimo metu nustatyta, kad Bendrovė 2012-02-14 pasirašė konsultavimo paslaugų teikimo sutartį su pareiškėjos akcininkais A. Š. ir 2012-02-17 tokią pačią sutartį pasirašė su kitu akcininku Ž. G., kurie iki 2012-01-31 dirbo pas pareiškėją, o nuo 2012-02-13 įregistravo individualią veiklą – konsultacinė verslo ir kito valdymo veikla. Konsultavimo paslaugų teikimo sutartyse numatyta, kad paslaugų teikėjai (Ž. G. ir A. Š.) įsipareigoja Bendrovei teikti šias paslaugas: konsultacijas kasdieniniais verslo valdymo klausimais, įskaitant, bet neapsiribojant, patarimais Bendrovės vadovaujančiam personalui komercijos, finansų, rinkodaros, materialiųjų ir žmogiškųjų išteklių valdymo srityse; konsultacijas verslo procesų optimizavimo klausimais; konsultacijas strateginiais verslo vystymo klausimais; konsultacijas finansavimo bei investicijų ir/ar strateginių partnerių pritraukimo klausimais; konsultacijas krizių valdymo bei neįprastų verslo situacijų valdymo klausimais; aktyvią pagalbą vykdant derybas su verslo partneriais, valstybės institucijomis bei kitais trečiaisiais asmenimis, bet kuriais iš aukščiau išvardintų klausimų. Minėtos sutarties 12 punkte numatyta, kad paslaugų kaina apskaičiuojama pagal paslaugų teikėjo teikiant paslaugas faktiškai sugaištą laiką, taikant standartinį valandinį įkainį – 400 litų už vieną konsultacijų valandą (įkainis neapima PVM). Nustatyta, kad per 2012–2013 metus už teiktas verslo valdymo konsultavimo paslaugas Ž. G. įformino 26 PVM sąskaitas faktūras, iš viso 721 752 Lt sumai (iš jų 103 152 Lt PVM), o A. Š. įformino taip pat 26 PVM sąskaitas faktūras, iš viso 529 738 Lt sumai (iš jų 70 938 Lt PVM). Pareiškėja už įformintas konsultavimo paslaugas per 2012–2013 metus iš viso išmokėjo 1 115 678 Lt (Ž. G. – 2012 metais 245 070 Lt ir 2013 metais 399 762 Lt, o A. Š. – 2012 metais 182 952 Lt ir 2013 metais 287 894 Lt). Remiantis pareiškėjos pateiktais dokumentais, Ž. G. Bendrovėje nuo 1997-04-01 iki 2012-01-31 buvo pirkimų skyriaus direktorius, kurio pareigos, pagal direktoriaus 2007-12-07 įsakymu Nr. 166P patvirtintus pareigybinius nuostatus, vadovauti medžiagų, įrankių, mechanizmų tiekimui (užtikrinti, kad materialiniai ir finansiniai ištekliai būtų panaudoti efektyviai bei tikslingai, būtų sumažintos jų sąnaudos); užtikrinti laiku sutarčių su klientais sudarymą; kontroliuoti medžiagų, įrankių, mechanizmų tiekimą; vadovauti veiklai, kurios metu būtų ieškoma būdų, kaip taupyti resursus, didinti gamybos efektyvumą; koordinuoti pavaldžių darbuotojų darbą; formuoti ir vykdyti pirkimų padalinio kokybės bei bendruosius veiklos tikslus pagal įmonės politiką bei įmonės bendruosius tikslus. Patikrinimo metu nustatyta, kad A. Š. Bendrovėje nuo 1997-01-20 iki 2008-07-09 dirbo Šiaulių filialo direktoriaus pareigose, o nuo 2009-05-06 iki 2012-01-31 projektų vadovu. Pagal pareiškėjos pateiktus generalinio direktoriaus 2006-11-22 įsakymu Nr. 410 patvirtintus pareigybinius nuostatus, projektų vadovo pareigos: valdyti sandėlį ir formuoti pirkimo užsakymus; atsakingai ir profesionaliai aptarnauti esamus bendrovės klientus ir pritraukti naujus; palaikyti pastovų ryšį su esamais klientais (vizituoti klientus, žinoti jų problemas); kontroliuoti savalaikius savo produkto klientų atsiskaitymus; organizuoti parduodamų produktų rinkos tyrimą; planuoti veiksmus pelningiems pardavimams didinti; ieškoti naujų produktų, organizuoti rinkos tyrimus ir teikti pasiūlymus vadovui dėl šių produktų įvedimo į rinką; organizuoti produktų prezentacijas, reklamą, dalyvavimą parodose; sekti kainų politiką rinkoje bei teikti informaciją tiesioginiam vadovui; laiku teikti reikalaujamą informaciją skyriaus vadovui, dalyvauti bendruose įmonės projektuose ir kita. Patikrinimo metu, įvertinus pareiškėjos pateiktas „Suteiktų paslaugų ataskaitas” nustatyta, kad jose įformintų paslaugų pobūdis iš esmės atitinka susijusių asmenų darbo funkcijas, neturinčias konkretaus rezultato ir tiesiogiai susijusias su Bendrovės veikla. Atsižvelgiant į tai, konstatuojama, kad Ž. G. ir A. Š. vykdomos veiklos pobūdis yra toks pat, kai minėti asmenys dirbo pas pareiškėją pagal sudarytas darbo sutartis, atliekant tiesiogines, su pareiškėjos veikla susijusias, funkcijas. Patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjos akcininkų Ž. G. ir A. Š. teikiamos paslaugos buvo tiesiogiai susiję su kasdieniais įmonėje sprendžiamais klausimais ir valdymu. Be to Bendrovės darbuotojų konsultavimas vyko Bendrovės patalpose, kadangi iš pateiktų ataskaitų apie teiktas konsultavimo paslaugas matyti, jog susitikimuose, dažniausiai po 5–8 val. per dieną, dalyvauja dalis pareiškėjos padaliniams vadovaujančių darbuotojų (generalinis direktorius R. S., komercijos direktorius A. P., technikos direktorius N. M., gamybos direktoriaus pavaduotojas V. M., eksporto vadovas V. K., marketingo vadovė A. S., marketingo vadybininkas V. A., pirkimų vadybininkas T. K. ir kt.). Taip pat ataskaitose nurodytų klausimų aptarimas ir pobūdis yra atitikmuo įmonėje vykstantiems gamybiniams susirinkimams (dalyvauja darbinė grupė dėl sezoninių problemų gamybos skyriuje ilgalaikio sprendimo, dėl sąnaudų biudžeto struktūros rengimo, dėl komandinio kūrybiškumo bei konfliktų valdymo komandoje būdų, vadovo emocinės ir profesinės kompetencijos įtaka, pardavimų susirinkimo kuravimas, pardavimų rodiklių analizė ir rekomendacijų pateikimas; dalyvauja generalinis direktorius R. S. dėl naujo gaminio įvedimo į asortimentą galimybių, dėl įmonės verslo modelio tobulinimo, papildomų paslaugų ir prekių plėtojimo galimybės, dėl įmonės klientų plėtros ir kt.). Remiantis Valstybinės mokesčių inspekcijos duomenimis, Bendrovės akcininkai Ž. G. ir A. Š., įregistravę 2012 metų vasario mėnesį individualią veiklą, pateiktose deklaracijose deklaravo iš pareiškėjos gautų 90 proc. individualios veikos pajamų, lyginant su visomis individualios veiklos pajamomis. Patikrinimo metu nustatyta, kad Ž. G. dirbant iki 2012-01-31 Bendrovėje pagal darbo sutartį, jam buvo mokamas 2 000 Lt atlyginimas, o A. Š. – 1 500 Lt atlyginimas. Pažymėtina, kad minėtiems asmenims nutraukus darbo sutartis su Bendrove, už tas pačias darbo funkcijas jiems buvo išmokėta vidutiniškai nuo 15 000 Lt iki 25 000 Lt per mėnesį, t. y. 10 kartų didesnės išmokos, nei dirbant pagal darbo sutartis. Pareiškėjos išmokėtos didelės išmokos už tariamai suteiktas konsultavimo paslaugas, nepateisinamos jokia ekonomine logika ir akivaizdu, kad pareiškėja siekė mokestinės naudos, tikslu pasinaudoti PVM atskaita bei sumažinti mokėtinus į biudžetą pelno ir kitus mokesčius.

Nustatyta, kad pagal 2008-10-09 pirkimo-pardavimo sutartį Bendrovė už 3 500 000 Lt iš akcininko Ž. G., E. G., A. Š., I. Š. įsigijo komercinės paskirties 0,6469 ha žemės sklypą, adresu Žemaitės g. 1B, Šiaulių mieste. VĮ Registrų centro nustatyta minėto nekilnojamojo turto vidutinė rinkos vertė sandorio sudarymo metu buvo nustatyta 1 829 748 Lt. Pareiškėja įsigytą žemės sklypą buhalterinėje apskaitoje apskaitė kaip investicinį turtą – 3 500 000 Lt. Pagal 2008-03-14 Bendrovės pasirašytą su Ž. G. ir A. Š. preliminarią nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutartį, iki 2008-07-29 pardavėjai buvo įsipareigoję parduoti minėtą turtą už 3 500 000 Lt. Pagal Bendrovės buhalterinę apskaitą nustatyta, kad A. Š. pagal 2008-03-14 kasos išlaidų orderį Nr. K08092 išmokėta 700 000 Lt grynaisiais pinigais (remiantis preliminaria nekilnojamo turto pirkimo-pardavimo sutartimi) ir 1 050 000 Lt užskaityta iš A. Š. 2008-07-30 suteiktos 1 306 151,46 Lt (378 287,61 Eur) paskolos; Ž. G. pagal 2008-03-14 kasos išlaidų orderį Nr. 08091 išmokėta 700 000 Lt grynaisiais pinigais (remiantis preliminaria nekilnojamo turto pirkimo-pardavimo sutartimi) ir 1 050 000 Lt išmokėta grynaisiais pinigais pagal 2008-10-23 kasos išlaidų orderį Nr. K08503. Patikrinimo metu nustatyta, kad įsigyto žemės sklypo vertinimą, pareiškėjos užsakymu, dėl įkeitimo AB DnB NORD bankui, 2010-08-16 atliko UAB „Ober-Haus“ (atliktas turto rinkos ir likvidacinės vertės nustatymas). Turto vertės nustatymo pažymoje UAB „Ober-Haus“ lyginamosios vertės metodu nustatė žemės sklypo vidutinę rinkos kainą 970 000 Lt, o VĮ Registrų centras 2010-10-04 nustatyta vidutinė rinkos kaina 834 000 Lt. Kontrolės procedūrų metu pareiškėja pateikė UAB „Verslavita“ atliktą Retrospektyvinę žemės sklypo vertinimo ataskaitą Nr. N-13-212, kurioje nurodyta, kad 2013-12-23 apžiūrėjus nekilnojamąjį turtą, adresu Žemaitės g. 1B, Šiauliuose, retrospektyviniu (atgaliniu) būdu turto rinkos vertė nustatyta 2008 metų kovo mėnesio datai, dėl nuosavybės teisės perleidimo, 3 540 000 Lt. Mokesčių administratoriaus užsakymu UAB „Inreal“ 2014-09-16 paruošė vertinimo žemės sklypo ataskaitą, kurioje nurodyta šio nekilnojamojo turto rinkos vertė nustatymo dieną (2008 metų kovo mėnesį) yra 2 891 700 Lt. Ž. G. ir A. Š. pareiškėjai parduoto žemės sklypo kaina nustatyta remiantis neobjektyviais duomenimis, sandoris vyko tarp susijusių asmenų, atsižvelgiant į turto vertintojo UAB „Inreal“ pateiktą ataskaitą, patikrinimo metu nustatyta, kad žemės sklypą pareiškėja įsigijo didesne kaina, lyginant su rinkos verte, nors žinojo, ar turėjo galimybę žinoti tikrąją žemės sklypo vertę.

Patikrinimo metu nustatyta, kad 2013-02-28 buvo sudaryta reikalavimo perleidimo sutartis tarp pareiškėjos (pradinis kreditorius) ir UAB „Dextera holding“ (naujasis kreditorius), pagal kurią, pradinis kreditorius (pareiškėja) perleido iš viso 5 561 151,63 Lt akcininkų Ž. G. (1 736 359,61 Lt) ir A. Š. (3 824 792,02 Lt) skolą naujajam kreditoriui, t. y. pagal šią reikalavimo perleidimo sutartį tarp įmonių, akcininkai Ž. G. ir A. Š. tapo skolingi UAB „Dextera holding“, o UAB „Dextera holding“ liko skolinga pareiškėjai už perleistą reikalavimo teisę į Ž. G. ir A. Š. skolą, nes už ją neatsiskaitė. Pareiškėjos naujasis akcininkas UAB „Dextera holding“, tvirtindamas pareiškėjos pelno paskirstymo projektą už 2012 metus, dalį jos nepaskirstyto pelno, t. y. 5 000 000 Lt, skyrė dividendų išmokėjimui, tačiau dividendų išmokėjimas 2013-06-30 buvo įformintas užskaitant (sudengiant) tarpusavio, t. y. pareiškėjos ir UAB „Dextera holding“ tarpusavio skolas: pareiškėja sudengė išmokamų dividendų 5 000 000 Lt sumą su naujojo kreditoriaus UAB „Dextera holding“ perimta iš akcininkų Ž. G. ir A. Š. 5 561 151,63 Lt skola, už kurią nebuvo atsiskaičiusi, ir UAB „Dextera holding“ liko skolinga pareiškėjai 561 151,63 Lt (5 561 151,63 – 5 000 000). Likusias pareiškėjos 1 800 vnt. (450 x 4) 400 Lt vertės PVA, pagal 2013-03-04 akcijų – pardavimo sutartis, UAB „Dextera holding“ nupirko iš K. L. Š., L. Š., E. B. ir J. P. už 7 736 400 Lt, sumokant po 4 298 Lt už 1 akciją (4 x 450 vnt. x 4 298). Akcijas pardavusios akcininkės, kurios susiję giminystės ryšiais su akcininkais Ž. G. ir A. Š., 2013-03-14 pasirašė reikalavimo perleidimo sutartis ir pinigus (kiekviena po 1 934 100 Lt = 450 vnt. x 4 298 Lt) už akcijas neatlygintinai perleido naujiems kreditoriams, t. y. Ž. G. įgijo teisę į 3 868 200 Lt (1 934 100 x 2) pinigines lėšas už akcijas iš E. B. ir J. P.; A. Š. įgijo teisę taip pat į 3 868 200 Lt pinigines lėšas už akcijas iš K. L. Š. ir L. Š.. Patikrinimo metu nustatyta, kad UAB „Dextera holding“ akcininkams Ž. G. bei A. Š. pasinaudojus minėtomis PMĮ bei GPMĮ lengvatomis bei teisėmis panaikinti turimą 5 561 151,63 Lt skolą bendrovei „Dextera holding“, remiantis skolų perleidimo sutartimis, už parduotas akcijas UAB „Dextera holding“ 2013 metais (nuo spalio 14 dienos iki gruodžio 13 dienos) jiems išmokėjo iš viso 2 175 545,35 Lt: Ž. G. – 2 131 840,39 Lt (3 868 200 – 1 736 359,61) (grynaisiais pinigais – 1 151 592,02 Lt ir banko pavedimais – 980 248,37 Lt); A. Š. 43 407,98 Lt grynaisiais pinigais (3 868 200 – 3 824 792,02). Pagal 2013-10-10 pasirašytą paskolos sutartį pareiškėja, laikotarpiu nuo 2013-10-14 iki 2013-12-13, suteikė bendrovei „Dextera holding“ 2 177 000 Lt paskolą (sutartyje numatyta suteikti paskolą iki 2 200 000 Lt) ir šios piniginės lėšos buvo išmokėtos būtent Ž. G. bei A. Š.. Taigi patikrinimo metu nustatyta, kad pasinaudodami K. L. Š. ir L. Š., E. B. ir J. P. akcijų pardavimu, iš viso už 7 736 400 Lt (1 934 100 x 4), ir teise į jų pinigines lėšas, Ž. G. bei A. Š. sudengė turimus UAB „Dextera holdig“ įsipareigojimus – 5 561 151,63 Lt paskolą, taip išvengdami 20 proc. GPM mokėjimo nuo dividendų. Tokiu būdu, sudengti 5 561 151,63 Lt įsipareigojimai, patikrinimo metu pripažinta akcininkams Ž. G. bei A. Š. išmokėtais pareiškėjos dividendais iš pareiškėjos uždirbto pelno, išvengiant su tuo susijusių mokestinių prievolių. UAB „Dextera holding“ jokios veiklos nevykdė, įdarbintas tik vienas darbuotojas (vadovas), o pateiktose Metinėse pelno mokesčio deklaracijose deklaruotas už 2012 metus 3 304 Lt nuostolis ir už 2013 metus 76 715 Lt nuostolis, pagrindinės vykdytos operacijos - paskolų iš pareiškėjos gavimas ir šių sumų išmokėjimas akcininkams. Įvertinus tai, kad UAB „Dextera holding“ faktiškai veikos nevykdė ir neturėjo realių galimybių išmokėti Ž. G. ir A. Š. minėto piniginių lėšų skirtumo, pagal 2013-10-10 paskolos sutartį iš pareiškėjos pasiskolino iš viso 2 177 000 Lt (1 195 000 Lt grynaisiais pinigais bei 982 000 Lt mokėjimo pavedimais per banką), tikslu - juos išmokėti akcininkams.

Nustatyta, kad Valstybinė mokesčių inspekcija 2015-08-06 sprendimu Nr. 69-97 patvirtino Kauno apskritis VMI 2015-04-30 sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (04.7.2)-FR0682-291, kuriuo buvo iš dalies patvirtintas 2015-02-25 patikrinimo aktas Nr. FR0680-131 ir Bendrovei nurodyta sumokėti 50 419,97 Eur PVM, 10 107,89 Eur PVM delspinigius, 15 125 Eur PVM baudą, 6 429,45 Eur GPM nuo su darbo santykiais susijusių pajamų, 2 347,34 Eur GPM nuo su darbo santykiais susijusių pajamų delspinigius, 1 928 Eur GPM nuo su darbo santykiais susijusių pajamų baudą, 34 875 Eur GPM nuo kitų A klasės pajamų, 74 272,85 Eur GPM nuo kitų A klasės pajamų delspinigius, 102 562 Eur GPM nuo kitų A klasės pajamų baudą, 84,52 Eur įmokas į Garantinį fondą (toliau - GF įmokas), 83,96 Eur GF įmokų delspinigius, 25 Eur GF įmokų baudą, 40 199,55 Eur pelno mokestį (toliau - PM), 4 180,10 Eur PM delspinigius, 12 309 Eur PM baudą, 203 44,42 Eur valstybinio socialinio draudimo (toliau - VSD) įmokas, 10 169 Eur VSD įmokų baudą (Komisijos byla Nr. 6.11-02(7-209/2015, t. I, b. l. 25–42, 45–53). Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjos UAB „Dextera 2015-08-31 skundą dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos Sprendimo Nr. 69-97, Sprendimu Nr. S-211(7-209/2015), patvirtino Valstybinės mokesčių inspekcijos Sprendimą Nr. 69-97 (Komisijos byla Nr. 6.11-02(7-209/2015, t. VI, b. l. 89–117).

Pareiškėjos naujasis akcininkas UAB „Dextera Holding“, tvirtindamas Bendrovės pelno paskirstymo projektą už 2012 metus, dalį jos nepaskirstyto pelno, t. y. 5 000 000 Lt, skyrė dividendų išmokėjimui, tačiau dividendų išmokėjimas 2013-06-30 buvo įformintas užskaitant (sudengiant) tarpusavio, t. y. Bendrovės ir UAB „Dextera holding“ tarpusavio skolas: Bendrovė sudengė išmokamų dividendų 5 000 000 Lt sumą su naujojo kreditoriaus UAB „Dextera holding“ perimta iš akcininkų Ž. G. ir A. Š. 5 561 151,63 Lt skola, už kurią nebuvo atsiskaičiusi, ir UAB „Dextera holding“ liko skolinga Bendrovei 561 151,63 Lt.

Patikrinimo metu nustatyta, kad UAB „Dextera Holding“ akcininkams Ž. G. bei A. Š. pasinaudojus minėtomis PMĮ bei GPMĮ lengvatomis bei teisėmis panaikinti turimą 5 561 151,63 Lt skolą UAB „Dextera Holding“, remiantis skolų perleidimo sutartimis, už parduotas akcijas UAB „Dextera Holding“ 2013 metais (nuo spalio 14 d. iki gruodžio 13 d.) jiems išmokėjo iš viso 2 175 545,35 Lt: Ž. G. – 2 131 840,39 Lt , A. Š. – 43 407,98 Lt. Pagal 2013-10-10 pasirašytą paskolos sutartį pareiškėja, laikotarpiu nuo 2013-10-14 iki 2013-12-13, paskolino UAB „Dextera Holding“ 2 177 000 Lt paskolą ir šios piniginės lėšos buvo išmokėtos būtent Z. G. bei A. Š..

Patikrinimo metu nustatyta, kad UAB „Dextera Holding“ jokios veiklos nevykdė, įdarbintas tik vienas darbuotojas (vadovas), o pateiktose Metinėse pelno mokesčio deklaracijose (PLN204) deklaruotas už 2012 metus 3 304 Lt nuostolis ir už 2013 metus – 76 715 L nuostolis, pagrindinės vykdytos operacijos – paskolų iš pareiškėjos gavimas ir šių sumų išmokėjimas akcininkams.

Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 10 straipsnyje nustatyta, kad mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Mokesčių teisiniuose santykiuose svarbiausia vertinti šių santykių dalyvių (tiek mokesčių mokėtojo, tiek mokesčių administratoriaus) veiklos turinį, o ne formalią jos išraišką. Todėl, jeigu mokesčių teisinių santykių dalyvių veikla neatitinka formalių teisės aktų reikalavimų, tačiau jos turinys atitinka aplinkybes, numatytas mokesčių įstatymuose, vadovaujamasi mokesčių įstatymų nuostatomis, taikytinomis veiklos turiniui. Šio principo aiškinimas ir taikymas kiekvienu atveju priklauso nuo konkrečių faktinių aplinkybių. Tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas (MAĮ 69 straipsnio 1 dalis).

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) jurisprudencijoje, aiškinant šią teisės normą, nurodoma, kad joje kalbama apie mokesčio mokėtojo tikslą gauti mokestinę naudą ateityje, t. y. po sandorio, kuris gali būti tiriamas šios teisės normos taikymo aspektu, sudarymo. Tai reiškia, kad taikant šią teisės normą reikšmingomis gali būti pripažintos aplinkybės, kurios laiko aspektu atsirado po tiriamo (abejones keliančio) sandorio sudarymo, t. y. taikant šią teisės normą atliekamas retrospektyvus paties sandorio ir jo teisinių pasekmių vertinimas. Taikant nurodytą normą, yra būtina nustatyti joje nurodytą mokesčio mokėtojo tikslą (gauti šioje normoje apibūdintą mokestinę naudą). Tai reiškia, kad ši teisės norma taikytina tik tuo atveju, kai nustatoma, kad tiriamo (abejones keliančio) sandorio (ūkinės operacijos) tikslas yra vienintelis – gauti minėtą mokestinę naudą. Kai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (ūkinė operacija) turėjo kitus, ekonomiškai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali būti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčio mokėtojas turėjo iš šio sandorio (ūkinės operacijos) atitinkamą mokestinę naudą (LVAT 2007-07-17 nutartis administracinėje byloje Nr. A11-719/2007; 2008-02-20 nutartis administracinėje byloje Nr. A556-250/2008).

Pagal PMĮ 17 straipsnio 1 dalį, leidžiamais atskaitymais laikomos visos faktiškai patirtos įprastinės tokiai veiklai vieneto sąnaudos, būtinos vieneto pajamoms uždirbti ar vieneto ekonominei naudai gauti. PMĮ 17 straipsnio 2 dalies 3 punkte nustatyta, kad komandiruočių sąnaudos priskiriamos ribojamų dydžių leidžiamiems atskaitymams. PMĮ 21 straipsnyje nustatyta, kad komandiruote laikomas teisės aktų nustatyta tvarka įformintas darbuotojo išvykimas iš nuolatinės darbo vietos vieneto administracijos vadovo (ar jo įgalioto asmens) siuntimu atlikti darbo funkcijas, tarnybinį pavedimą ar kelti kvalifikaciją. Tai reiškia, kad, apskaičiuojant apmokestinamąjį pelną ir iš jo atskaitant komandiruotės sąnaudas (PMĮ 11 straipsnio 1 dalies 3 punktas ir 17 straipsnio 2 dalies 3 punktas), būtina turėti įrodymus, jog darbuotojas atitinkamo išvykimo metu atliko darbo funkcijas, tarnybinį pavedimą ar kėlė kvalifikaciją. Akcentuotina, jog įmonės įsakymuose komandiruotės tikslą privaloma aiškiai apibrėžti, t. y. nurodyti, ne tik darbuotojų, vykstančių į komandiruotę sąrašą, tačiau įvardinti jų funkcijas komandiruotėje. Vertinant komandiruočių sąnaudas, PMĮ pripažįsta tris kriterijus, į kuriuos būtina atsižvelgti: ar komandiruotė skirta atlikti darbo funkcijas, tarnybinį pavedimą ar kelti kvalifikaciją. Todėl norint priskirti kelionės išlaidas leidžiamiems atskaitymams ir jų neapmokestinti mokesčiais, būtina komandiruotės tikslą suformuluoti taip, kad būtų akivaizdu, jog darbuotojas komandiruotėje atliks jo darbo pobūdį atitinkantį darbą, pavedimą ar kels kvalifikaciją, kuri būtina jo einamoms pareigoms ar darbui įmonėje.

Įvertinus ginčui aktualų teisinį reguliavimą, darytina išvada, kad tam, kad komandiruočių išlaidas priskirti leidžiamiems atskaitymams, būtina nustatyti, ar darbuotojų komandiruočių sąnaudos buvo būtinos pareiškėjos pajamoms uždirbti ar ekonominei naudai gauti. Taip pat, ar pareiškėjos darbuotojai ginčijamų komandiruočių metu atliko darbines funkcijas, tarnybinį pavedimą ar kėlė kvalifikaciją.

Kauno apskrities VMI 2015-04-30 sprendimu Nr. (04.7.2)-FR0682-291 79 100,47 Lt komandiruočių išlaidas, priskyrė su darbo santykiais susijusiomis pajamomis, gautomis natūra ir nurodė Bendrovei sumokėti į biudžetą 3 501,65 Eur (tai atitinka 12 090,50 Lt) GPM, 9 159,05 Eur (tai atitinka 31 624,370 Lt) VSD įmokas, 28,63 Eur (tai atitinka 98,86 Lt) įmokas į GF, motyvuojat ta aplinkybe, kad Bendrovė kontrolės procedūrų metu nepateikė išsamių paaiškinimų ir kitų dokumentų, pagrindžiančių Ž. G., E. G., A. Š., I. Š. komandiruočių į Turkiją, JAV Vietnamo Socialistinę Respubliką sąsajų su darbo funkcijų atlikimu, taip pat su Bendrovės ekonominės naudos gavimu.

MAĮ 67 straipsnio 2 dalyje nustatyta, jog mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus papildomai apskaičiuotomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pateikti duomenis, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai. Tokiu atveju mokesčių mokėtojas, teikdamas pastabas dėl patikrinimo akto, turi pateikti ir visus dokumentus ir/ar kitus įrodymus, kurie galėtų paneigti mokesčių administratoriaus apskaičiavimus. Administracinių teismų praktikoje ne kartą yra pažymėta, kad sąvoka „pagrįsti“ turi dvejopą reikšmę. Vienu atveju „pagrįsti“' reiškia pateikti pagrįstus argumentus, kad pagal mokesčių administratoriaus turimą ir tirtą medžiagą mokestis apskaičiuotas neteisingai ar neteisingai nustatyta mokesčio bazė arba neteisingai interpretuotos faktinės aplinkybės, arba neteisingai taikytos materialinės teisės normos. Kitu atveju sąvoka „pagrįsti“ reiškia pateikti naujus įrodymus, kurie patvirtintų faktines aplinkybes, sąlygojančias nustatytos mokesčio bazės neteisingumą ar mokesčio dydžio apskaičiavimo neteisingumą arba įrodymus apie kitas aplinkybes, kuriomis mokesčių mokėtojas grindžia savo reikalavimą (2006-06-27 LVAT sprendimas administracinėje byloje Nr.Al5-1108/2006).

Bylos duomenimis nustatyta, kad Bendrovės direktoriaus 2010-05-24 įsakyme Nr. 46D, kuriuo nuo 2010-05-29 iki 2010-06-09 Ž. G. A. Š., I. Š. buvo komandiruoti į Turkiją, Antaliją, kaip komandiruotės tikslas nurodytas susitikimas su Kirayteks Tekstil ve TIC.Ltd. STi., OBA PERDESAN Perde Sanayi A. S., Ulusku Aluminyum San Tic. Ltd. Sti. bei Kadri Ozdil Profil San Tic. A. S; 2009-01-24 įsakyme Nr. 8D, kuriuo nuo 2011-01-29 iki 2011-02-14 Ž. G. buvo komandiruotas į Vietnamo Socialistinę Respubliką Thai Binh City, LTD išvardintos Vietnamo Socialistinės Respublikos įmonės: Phuc Khanh IndustriaL Zone, New Thyme Yuen Industry CO; 2012-01-04 įsakyme Nr. 6D, kuriuo nuo 2012-01-09 iki 2012-01-23 Ž. G., E. G. komandiruoti į JAV, nurodytas kad kelionės tikslas – parodos The National Franchise & Business Opportunities, Selakt bei NSSF Shot Show; 2009-11-11 įsakyme Nr. 93D, kuriuo nuo 2009-11-16 iki 2009-11-29 A. Š. komandiruotas į JAV, komandiruotės tikslas nenurodytas.

Bendrovė, nesutikdama su Kauno apskrities VMI 2015-02-25 Patikrinimo aktu Nr. FR0680-131 pateikė Pastabas, prie kurių pridėjo Ž. G. 2015-03-19 paaiškinimus apie komandiruotės į JAV, Vietnamo Socialistinę Respubliką, Turkiją tikslus.

Pareiškėja teigia, kad šioje ginčo dalyje nebuvo įrodytas mokestinės naudos siekis, kaip pagrindas pritaikyti MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą turinio viršenybės prieš formą principą. Pareiškėjos nuomone, mokesčių administratorius nepagrįstai nevertino aplinkybių, susijusių su Ž. G., A. Š. asmenybėmis, jų užimamomis socialinėmis ir politinėmis pareigomis, kurių funkcijos ir sąlygojo Ž. G. bei A. Š. apsisprendimą nutraukti darbo santykius su pareiškėja ir teikti paslaugas pagal sudarytas paslaugų teikimo sutartis. Pasak pareiškėjos, Ž. G., 2011 metais išrinkto į Kauno m. savivaldybės tarybą, siekis išvengti interesų konfliktų laikytinas Ž. G. pajamų pagrindo pasikeitimo priežastimi. Pareiškėjos vertinimu, Ž. G. nepiktnaudžiavo mokestine teise, o pasirinko tokį veiklos modelį, kuris leistų jam, kaip politikui, išvengti interesų konflikto. Teismo vertinimu, nurodyti argumentai neturi jokios įtakos teisingam šio mokestinio ginčo išsprendimui, kadangi nagrinėjamo mokestinio ginčo atveju papildomai mokėtini mokesčiai buvo apskaičiuoti pareiškėjos, bet ne jos akcininkų veiksmuose nustačius piktnaudžiavimo teise požymius.